AVRUPA BİRLİĞİ ORTAK VERGİ POLİTİKASININ HUKUKİ ÇERÇEVESİ

transcript

Yard. Doç. Dr. Kamil GÜNGÖR

GİRİŞSiyasi bütünleşme umutlarının Avrupa Savunma Topluluğu’nun kurulamamasıyla birlikte büyük ölçüde yitirilmesi sonucu, ekonomik bütünleşmenin zaman içerisinde siyasal bütünleşmeyi de beraberinde getireceği, bu sayede Avrupa ülkeleri arasında savaşların engelleneceği düşüncesiyle ekonomik entegrasyon çalışmalarına ağırlık verilmiştir. Zira geçmişte zorla sağlanmak istenen birlik, ağır kayıplara rağmen mümkün olmamıştı. Nitekim Napolyon, Bismark ve Hitler aslında Avrupa’nın birlikteliğini sağlamak için zor kullanmayı denemişler ancak bunu başaramamışlardı. Avrupa’nın yeni bir iç savaş yaşamasını göze alamayan Fransa ve Almanya birlikteliği önce ekonomik daha sonra da siyasi hale getirmeye karar vermişler ve yanlarına diğer bazı Avrupa ülkelerini de (İtalya, Belçika, Hollanda ve Lüksemburg) alarak savaştan kısa bir süre sonra (1951) bu niyetlerini somutlaştırmışlardır.

Unutmamak gerekir ki AB’nin ilk ve en belirgin özelliği “ekonomik” bir birlik olmasıdır. Nitekim 1951’de kurulan ve bugünkü AB’nin nüvesini oluşturan Avrupa Kömür ve Çelik Topluluğu, 1957’de kurulan Avrupa Atom Enerjisi Topluluğu ve Avrupa Ekonomik Topluluğu bir ekonomik birliktelik idi.

1970’li hatta 1980’li yılların ikinci yarısına kadar daha çok bir ekonomik birlik olan kurum özellikle Doğu Bloğunun çöküşü ile birlikte daha da önem kazandı. AB üyelik kriterlerini yeniden belirledi ve geçmişte aramadığı pek çok koşulu üye adaylarından istemeye başladı. Bu şartlar Türkiye için daha da ağırdı. Milli gelirinin düşüklüğü, tarım kesiminin büyüklüğü, nüfusunun kalabalık ve Müslüman oluşu Türkiye’de ve AB’deki işsizlik sorunları göz önünde bulundurularak Türkiye’nin üyeliği sürekli yeni şartlar ileriye sürülerek ertelendi. Nitekim 1996’da gümrük birliğine kabul edilerek somut bir adım atılmış oldu. 3 Ekim 2005 tarihinde müzakerelerin fiilen başlatılması ile üyelik öncesi son aşamaya gelinmiş oldu.

Türkiye AB üyelik sürecinde boş durmamış ve zaman zaman ikili anlaşmalarla zaman zaman da tek taraflı olarak (Ankara Anlaşması, Katma Protokol, Gümrük Birliği, KDV’nin kabulü, ÖTV’nin kabulü gibi) AB standartlarına uyum için çeşitli adımlar atmıştır. Bunlardan en önemlisi vergi sistemimizde reform olarak da kabul edilen KDV’nin kabulüdür. Ciddi bir altyapıyı gerektiren KDV’yi Türkiye AB’ye üye olmamasına rağmen 1985’ten itibaren uygulamaya başlamıştır. Yine 1996’da gümrük birliği ve beş yıllık geçiş sürecinden sonra gümrük vergilerinde tam uyum ve 2002’de ÖTV’nin kabulü ile birlikte Türkiye AB vergi politikasına uyumda dev adımlar atmıştır.

Bu çalışmanın konusu genelde ekonomik, özelde ise vergi politikasıdır. Birtakım yetkilerini AB’nin üst kurumlarına devretmesine rağmen üye ülkeler halen bağımsızlıklarını sürdürmektedirler. Egemenlikle doğrudan ilgili olan vergilendirme yetkisinin bir bütün olarak AB üst kurumlarına devri ve tekdüze hale getirilmesi hem mümkün değildir hem de gerekli değildir. Bu yüzden AB kurumları vergi politikasının “uyumlaştırılmasından” veya “yakınlaştırılmasından” yana politikalar üretmektedir. Ayrıca vergi politikası AB’nin birincil politikaları arasında da yer almamaktadır. Bir başka deyişle vergi politikası AB’nin ekonomi politikasının bir aracı olarak ikincil politikalar arasındadır.

Diğer taraftan 2000 yılında kabul edilen Lizbon stratejisi ile AB bu hedeflerini daha da ileriye götürmüş ve 2010 yılına kadar AB’nin dünyada rekabet gücü en yüksek, bilgi ekonomisini esas alan sürdürülebilir bir büyümeyi hedefleyen öncelikler belirlemiştir.

Çalışmada öncelikle AB vergi politikası genel esaslar itibariyle incelenmiş olup, her bir vergi tek tek ele alınmamış ve Türkiye ile kıyaslama yapılmamıştır. Buna karşın zaman zaman yine genel esasların dışına çıkılmaksızın yukarıda belirtilen hususlara ilişkin değerlendirmeler yapılmıştır. İkinci olarak AB vergi politikasının temelini oluşturan vergi uyumlaştırması politikası üzerinde geniş bir şekilde durulmuştur.

AB’nin Vergilendirme Yetkisinin KaynağıVergiler, devletin gelir kaynağı olarak, ulusal egemenliğin sağlanmasında temel rol oynamaktadır. Avrupa Birliği bu fikirden hareketle, üye ülkelerin uygulayacağı vergi politikalarını, ana hatlarıyla, ulusal hükümetlerin yetkisine bırakmıştır. Ancak, farklı vergisel uygulamalar, ekonomik ve finansal alandaki bütünleşme politikalarını başarıyla uygulayan ve Tek Pazarı hedefleyen bütünleşmelerinin büyük çoğunluğunu tamamlayan AB ülkelerinin önünde önemli bir engel olarak durmaktadır. Vergi politikalarına ilişkin yapılan farklı uygulamalar serbest rekabeti de engellemektedir. (Yazar Yok (2)

Öte yandan üye devletlerin doğrudan vergi mevzuatlarında Antlaşma hükümlerini, özellikle de dört temel özgürlüğü (kişilerin, hizmetlerin, malların ve sermayenin serbest dolaşımı) ve serbest rekabetle ilgili olan hükümleri ihlal etmemeleri amacıyla sınırlama getirilmiştir. Bu özgürlükleri ihlal etmemek ya da kısıtlamamak, üye devletlerin ulusal egemenliklerinin üstündedir. Bu yüzden iç hukuk hükümleri bunlarla uyumlu olmalıdır. Bu durumda, Avrupa Topluluğu Adalet Divanı, Antlaşma hükümlerinin tek yorumcusu olarak önemli bir rol oynar. (İktisadi Kalkınma Vakfı (1), s. 9)

Üye devletler, birincil mevzuatın yanı sıra, ikincil mevzuatı da ihlal edecek hiçbir vergi kanunu getiremezler. Bunun en belirgin uygulaması 6. direktif ile getirilen KDV’nin uyumlaştırılmasından sonra, üye devletlerin KDV ile aynı özellikleri taşıyan bir “muamele vergisi” getirmelerinin yürürlükte olan direktif ile yasaklanmış olmasıdır.

Kural olarak, ulusal vergi politikalarına ilişkin sorumluluk ve yetki, üye devletlere ait olup Komisyon bu konuda tali bir rol oynar. (İktisadi Kalkınma Vakfı (1) s. 7)

ATKA’nın 81-97. maddeleri “Rekabet, Vergilendirme ve Mevzuatın Yakınlaştırılması ile İlgili Ortak Hükümler” başlığını taşımaktadır. Ayrıca gümrük birliğinin sağlanması ve ortak gümrük tarifesinin kabulüne yönelik 23, 25 ve 26. maddeler, devlet yardımı yasağını düzenleyen 87. madde, ayırımcı vergilemenin önlenmesine yönelik 90. madde, dolaylı vergilerin uyumlaştırılması ile ilgili 93. ve dolaysız vergilerin uyumlaştırılmasıyla ilgili 94. madde yer almaktadır. 293. madde ise çifte vergilendirmenin önlenmesiyle ilgilidir. (BİLİCİ, (1) s. 145).

Avrupa Birliği (Maastricht) Antlaşması ile değiştirilen ATKA’nın 93. maddesinde (eski 99.madde), Konsey’in, Komisyon’un önerisi üzerine oybirliği ile hareket ederek muamele vergisi, özel tüketim vergileri ve diğer dolaylı vergiler için, iç pazarın kurulması ve islemesini sağlamaya yönelik bir gereklilik olan, mevzuat uyumlaştırmasına yönelik düzenlemeleri yapacağını belirtmektedir. (İktisadi Kalkınma Vakfı (1), s. 8)

ATKA’nın 93. maddesinde dolaylı vergilerle ilgili olarak uyumlaştırma (harmonizasyon) kavramı kullanılmıştır. “Yakınlaştırma” kavramı dolaylı vergiler dışında kalan ve ikincil önem arz eden mevzuat ile ilgili olarak kullanılmıştır (m. 94) ( BİLİCİ, (1), s. 153)

ATKA’nın 90. maddesinde ayırımcı vergi uygulamasını yasaklamaktadır. Bu konuda aşağıda bilgi verilmiştir.

Maastricht Antlaşması ile değiştirilen 99 ve 100. maddelerin yeni şekli şöyledir:

"Konsey, Komisyon'un önerisini Avrupa Parlamentosu ile Ekonomik ve Sosyal Komite'ye danıştıktan sonra oybirliği esasına göre değerlendirerek, 7a maddesinde öngörülen süre içinde iç pazarın tesisi ve işleyişi için gerekli kabul edilen, muamele vergisi ÖTV ve diğer dolaylı vergilere ilişkin mevzuatın uyumlaştırılması için bazı ortak kurallar oluşturabilir" (ATKA m. 99).

Dikkat edildiğinde burada önceki hükme göre sadece bir noktanın değiştiği görülür. Bu da, Konseyin Komisyon'un önerisini sadece Avrupa Parlamentosu'na değil, aynı zamanda Ekonomik ve Sosyal Komite'ye de danışmak zorunda olmasıdır.

"Konsey, Komisyon'un önerisini Avrupa Parlamentosu ile Ekonomik ve Sosyal Komite'ye danıştıktan sonra, oybirliği esası ile değerlendirerek, Ortak Pazar'ın tesisine ve işleyişine doğrudan etki eden üye devletlerin hukuki, düzenleyici ve idari hükümlerinin birbirine yakınlaştırılabilmesi için direktifler oluşturabilir" ( ATKA md. 100).

Görüldüğü gibi bu madde genel hüküm niteliği taşımaktadır ve ulusal hükümlerin birbirine yakınlaştırılmasını içerir. Burada ATKA'nın 100. maddesine göre değişen iki nokta vardır; bunlardan birincisi Ekonomik ve Sosyal Komite ile Avrupa Parlamentosu'na danışmaktır. Bu nokta ATKA'nın önceki şeklinde bulunmuyordu. Diğer değişiklik ise ATKA'daki ikinci fıkranın çıkarılmış olmasıdır.

101. madde rekabet şartlarını bozan mevcut uyumsuzlukların elimine edilmesini, 102. madde doğabilecek yeni uyumsuzlukları önlemek için gerekli prosedür konusunda temel verileri ortaya koyan genel nitelikte maddelerdir. (BİLİCİ, (2), ss. 99-100.)

Bu maddelerin dışında kalan diğer maddelerden 112/2. madde dış devletlere ihracatta dolaysız vergilerle ilgili vergi iadeleri, 12, 13, 16, 17. maddeler gümrük resimlerine eşdeğer etkili vergiler ve vergi karakterine haiz gümrük resimleri, 220/2. madde çifte vergilendirmeyi önlemek için, akdedilmesi gerekli hükümlerle ilgilidir. (BİLİCİ, (1) ss. 99-100)

Uyumlaştırma ile ilgili 100-102. maddeler şüphesiz vergileri de kapsar. Bu nedenle Antlaşmanın dolaysız vergilerin uyumlaştırılmasını önermediği ileri sürülemez. 100. maddenin genel nitelikte hükümler içermesine karşılık,101. madde belli bir üye ülkede ortaya çıkacak belirli bozuklukların o devletle anlaşarak, bu başarılamadığı takdirde bir direktifle veya diğer bir önlemle giderilmesi için düzenlenmiştir.

235. maddede bu konuda düzenlemeye yer verilmiştir. Bu maddeye göre, "Ortak Pazar'ın işleyişinde AB'nin amaçlarından birinin elde edilmesi için AB'nin harekete geçmesi gerekli görülür. Antlaşma bu konuda gerekli yetkileri vermemiş olursa Konsey, Komisyon'un önerisi üzerine ve Avrupa Parlamentosu'nun görüşü alındıktan sonra oybirliği ile gerekli önlemleri alır." denmektedir. Doktrinde dolaysız vergilerin birbirine yakınlaştırılmasında Antlaşmanın 100. maddesinden olduğu kadar 235. maddesinden de yararlanılabileceği görüşü savunulmaktadır. (ÖNCEL, s. 11)

AB Vergi Politikasının İlkeleriYukarıda ifade edildiği üzere AB vergi politikası esas olarak vergilerin uyumlaştırılması ilkesine dayanır. Bu ilkenin temel amacı da dört serbest dolaşımın arz talep dışında ülkelerin iç politik kaygılarla yönlendirilmesinin önlenmesidir. Bu yüzden AB sadece vergilerin uyumlaştırılmasını değil, tek taraflı olarak uygulanan kısıtlamalar, kota, eş etkili vergi, ayırımcı vergi, vergi iadesi vb serbest dolaşım(lar)ı etkileyen politikaların uygulanmasını da yasaklamıştır. Zaman zaman Avrupa Adalet Divanı’nın dava konusu olarak sonuçlandırdığı bu tür uygulamalar aşağıda açıklanmıştır.

Eş Etkili Vergiler:(Customs Duties and Charges Having Equivalent Effect)

AB içinde gümrük birliğinin kurulabilmesi için yalnızca vergilerin değil, bu vergilere eş etkili diğer yükümlülüklerin de kaldırılması gerekmektedir. AB vergi politikasının en temel yaklaşımlarından birisi de budur. Eş etkili yükümlülükler ATKA’da yasaklanmıştır (m. 9-12).

Eş etkili yükümlülük; dar anlamda gümrük vergilerinin dışında kalan ve AB içi ticarete konu olan mallar üzerinden bunların gerek ithalatı, gerek ihracatı sırasında sınırdan geçmeleri nedeniyle konulan parasal yükümlülüklerdir." (ÇAĞAN, (3) s. 34.)

AB Adalet Divanı kararlarında eş etkili vergiler; "üye devletlerce tek yanlı olarak ithalat sırasında ya da ithalat gerçekleştikten sonra, benzer yerli mallardan farklı olarak üye devletlerden ithal edilen mallara özel olarak uygulanan ve böylece söz konusu malın fiyatını yükselterek malların serbest dolaşımı üzerinde bir gümrük vergisi etkisi yapan vergiler" olarak tanımlanmıştır.

Adalet Divanı çeşitli kararlarında "eş etkili yükümlülükler" kavramına açıklıklar getirmiştir. Buna göre,

i- Gümrük vergisine eş etkili yükümlülük koyma yasağının uygulanmasında belirleyici ölçüt, yükümlülüğün etkileridir. Bu yükümlülüğün ismi (vergi, resim, harç olması) miktarının küçük olması, tanımı ya da tahsil biçimi önemli değildir.

ii- İthalat üzerine konulan yükümlülükler bakımından aynı nitelikteki yerli ürünlerin benzer başka yükümlülüklere tabi tutulması yasağın geçerliliğini etkilemez.

iii- Bu yükümlülüklerin konuluş amacı, mali, sosyal veya idari olması yasağın uygulanması açısından önem taşımaz.

iv- Yükümlülüğün gümrük vergisine eş etkili olarak nitelendirilebilmesi için bir üye ülke tarafından tek taraflı olarak konulması gerekir. Ancak mali yükümlülüğün söz konusu üye ülkenin yararına konulmamış olması veya kamu hukukuna tabi özerk bir kuruluş tarafından konulmuş olması bu niteliği değiştirmez.

Adalet Divanı'nın çeşitli kararlarında gümrük vergisine eş etkili yükümlülük koyma yasağının yalnız sınai ürünler bakımından değil, aynı zamanda tarım ürünleri bakımından da uygulanacağı hükme bağlanmıştır. (ÇAĞAN (3), s. 35).

Malların serbest dolaşımını engelleyici her türlü kısıtlama ve korumacı engel gümrük birliği uygulanan devletlerde kaldırılır. Gümrük birliğine dâhil olan devletler birbirlerine gümrük vergisine eş etkili başka vergiler (örneğin fonlar) uygulayamazlar. Ayrıca malların serbest dolaşımını engelleyici miktar kısıtlaması veya kota türü sınırlamalar getirilemez. Böylece gümrük birliğine taraf iki veya daha fazla ülkeden herhangi birinin topraklarına gümrüklenerek giren mal, tüm taraf devletlerin gümrük sınırları içinde serbest dolaşmaktadır. .(Adnan TEZEL, , s. 214.)

Öte yandan üye devletler arasında gümrük vergileri ile eş etkili vergilerin kaldırılması tek başına anlamlı değildir. Gerçekten üye devletler üçüncü devletlerden yapacakları ithalatta milli gümrük tarifelerini uygulamaya devam ederlerse, ortak bir pazar gerçekleşmez. Çünkü milli gümrük tarifesi yüksek olan devletlerin ithalatçıları, ithalatı gümrük vergisi en düşük üye ülke üzerinden gerçekleştirirler. Üye devletlerarasındaki gümrük vergisi de kalktığı için sadece ulaşım ücreti ödeyerek malı kendi pazarına sokabilirler. Bu sebeple ortak bir gümrük tarifesinin tüm üye devletlerce benimsenmesi gerekir.

Bu yüzden eş etkili yükümlülükler tarife dışı engelleri de içerir. Bu konuda üye devletler arasında bir uzlaşmazlık vardır. Tarife dışı engeller parasal yükümlülük getirmese bile getirdiği formalitelerle uluslararası ticareti engelleyici bir nitelik arz eder.(KAHRAMAN, ", s.

175.) Bu yükümlülükler tarife dışı engellerin büyük bir kısmını oluşturur. (BALKIR, DEMİRCİ, s. 147)

Tarife dışı engeller nitelik olarak koruyucu dış ticaret politikasının araçlarından (gümrük vergisi, kotalar, ithal yasakları) farklıdır. Bunlar görünüşte hukuka uygun bazı amaçların gerçekleştirilmesi için (sağlığın, çevrenin, tüketicinin korunması gibi) üye devletler tarafından konulmaktadır. Ancak çoğu kez bu sınırlandırmalar yöneldikleri amacın gerçekleştirilmesi için mutlaka gerekli değildir. (ÇAĞAN (3), s. 34)

Ayırımcı Vergileme ve Aşırı Vergi İadesi*

AB'nin diğer üyelerine ait ürünlerle yerli ürünler arasında, yerli ürünler lehine yapılan ayırımcı vergi uygulamalarının piyasaların fiyat yapısını, girişimcilerin ve tüketicilerin tercihlerini etkileyerek rekabet koşullarını bozması, üye devletlerin piyasalarının tek bir iç piyasa halinde bütünleşmesini engellediğinden, AB'de dolaylı vergilerde uyuma özel bir önem verilmiştir. (La Fiscalite..., s. 12)

Üye devletler AB vergi politikası çerçevesinde kendi tabiiyetinde olan kişilerle diğer üye devletlerin tabiiyetindeki kişilere farklı vergi uygulaması yapamazlar. (Yani ayırımcı vergi uygulaması yapamazlar.) Vergi uygulaması konusu -AB'nin kendi gelir kaynağını oluşturması dışında- üye devletlerin egemenliğine bırakılmıştır. Dolayısıyla her üye ülke kendi vergi sistemini korumaktadır. Bunun sonucunda AB içinde vergi farklılıkları devam etmektedir. (Avrupa Birliği ve Türkiye, s. 204-205)

Vergilendirmede ayrımcılığın yasaklanmasına ilişkin ATKA’nın 90. maddesinin uygulama esasları ve vergi direktiflerindeki kavramların tanımlanması Adalet Divanı’nın içtihatları ile şekillenmektedir. Doğrudan vergilendirme alanında Adalet Divanı, vergilendirmede ayrımcılık da dâhil olmak üzere, her türlü ayrımcılığı yasaklayan AB Antlaşması’nın ilgili maddelerinin uygulanması hakkında hüküm verir.(İktisadi Kalkınma Vakfı (1), s. 9)

ATKA’nın 90. maddesinde (eski 95. madde) “Hiç bir üye Devlet, diğer üye ülkelerin ürünlerine yerli ürünlere uygulanandan daha yüksek, doğrudan ya da dolaylı vergi koyamaz” hükmü yer almaktadır. Bu madde ile üye devletlerin, diğer üye devletlerin ürünlerine yerli ürünlerin dolaylı olarak korunmasını sağlayacak nitelikte bir iç vergilendirme uygulamalarını yasaklar. Buna göre vergi önlemleri doğrudan ya da dolaylı olarak, yerli bir ürünün rakiplerine karsı korunmasını sağlayamaz.

Ayırımcı vergileme yasağı aynı cins ürünler için olduğu kadar benzer ürünler için de geçerlidir. “Benzer Ürün” kavramı ile birbirinin yerine ikame edilebilir ürünler kastedilmektedir. Örneğin Avrupa Adalet Divanı (ATAD) verdiği bir kararda Danimarka’nın ithal üzüm şaraplarını yerli meyve şaraplarından daha yüksek oranda vergilendirmesini ayırımcı olarak değerlendirmiş ve bu uygulamaları AB mevzuatına aykırı bulmuştur. (BİLİCİ s. 150)

Ayırımcı vergilendirme ile ilgili olarak anti damping vergisini de incelemek gerekir. Bu vergi hükümetler tarafından değişik nedenlerle ithal malların AB'ye giriş fiyatını yükseltmek için kullanılmaktadır. Bu vergiler özellikle bazı yerli malların ikamesi olan yabancı ürünlerin daha düşük fiyatla AB içinde satılıp, yerli üretimi tehlikeye düşürmesini engellemek amacıyla

* Fark giderici vergiler bu kapsama girmemektedir. AB mevzuatı fark giderici vergilerin uygulanmasına izin vermektedir. Fark giderici vergi (compensatory tax), döviz kuru dalgalanmalarına bağlı fiyat farklılıklarının etkisini ortadan kaldırmak ve bu şekilde ortak fiyatların istikrarını korumak amacıyla bazı tarım ürünlerinin ithalatı sırasında alınan vergilerdir. Ortak Tarım Politikası (OTP) çerçevesinde, dünya fiyatlarının eşik fiyatın altında olması durumunda alınan ve tarım ürünlerindeki fiyat dalgalanmalarını yansıtacak biçimde günlük olarak belirlenen bu vergiler vasıtasıyla, AB’nin tarım üreticileri korunmaktadır.

kullanılmaktadır. Bu vergilerin çok yüksek olmaları durumunda bazı malların ithalatı kar getirmediği için yapılamamaktadır. Şeker ve şeker pancarına uygulanan yüksek gümrük vergisi bunun en iyi örneğidir.

Bu verginin uygulanacağı durumlar, Komisyonun kararı ile belirlenir. Bu konuda açılan bir soruşturma, bazı ithal ürünlerinin yerli ikamesinin taban üretim fiyatından daha düşük değere AB'ye getirildiğini doğrularsa, anti-damping vergisi uygulamaya girer. Anti-damping vergisi, AB taban fiyatlarından daha düşük değerle AB'ye giren ithal ürünün fiyatının arzu edilen seviyesine çıkarılmasını sağlar. ATKA'nın 113. maddesi ve 11 Temmuz 1988 tarihli tüzük, anti-damping vergisinin temellerini oluşturmaktadır. (İktisadi Kalkınma Vakfı , Seçilmiş Vergiler, ss. 57-59)

ATKA’nın 91. maddesi aşırı vergi iadesi gibi yollarla ihracatı teşvik edici önlemleri yasaklamaktadır. İhracatta yapılacak vergi iadesinin aynı ürünün yurt içinde satışından alınan vergiden daha fazla olmaması gerekir. Örneğin İtalya’nın mekanik sanayine içeride uygulanan dolaylı vergilerden daha yüksek iade yapması ATAD’ın engeline takılmıştır (BİLİCİ, s. 115)

Vasıtalı vergiler kanalıyla uygulanan teşvikler genellikle ihraç edilecek ürünlere uygulanacak vergi iadesi miktarının benzer ürünlerin ithalatında uygulanan dolaylı vergi miktarından daha fazla tutulması şeklinde cereyan etmektedir. Bu olay aşırı vergi iadesi yasağının bir uygulaması olarak kabul edilir. (BİLİCİ, s. 116)

Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi

Devletler mali egemenlikleri ve mülkilik ilkesinin bir gereği olarak vergi alırlar. Ancak bazen aynı unsur üzerinden birden fazla ülkenin vergi alması gibi bir sorun doğabilmektedir. Oysaki vergiye tabi her bir unsurun bir kez vergilendirilmesi gerekir. Ekonomik ilişkilerin devamı açısından aralarında ticari ilişki olan ülkeler bu sorunu değişik yöntemlerle çözebilirler. Bunlardan bir tanesi de çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarıdır. Ülke içerisinde vergi hatası olarak isimlendirilen ve idari aşamada düzeltilen bu husus uluslararası ilişkilerde tarafların karşılıklı rızalarını (anlaşmalarını) gerektirmektedir.

OECD'nin genel kabul gören tanımına göre, uluslararası çifte vergilendirme, iki veya daha fazla devletin, aynı vergi yükümlüsünü, aynı vergi konusu ile bağlantılı olarak ve aynı vergilendirme dönemi için benzer vergilerle vergilendirmesidir.

Çifte vergilendirme ile ilgili sorunlar ATKA’nın 220. madde düzenlemiştir. Bu madde üye devletlerin çifte vergilendirmeyi önlemek amacı ile aralarında görüşmelere girebileceklerini belirtmiştir. Bu tip durumlar AB içerisinde de meydana gelebilmektedir. Hakkında ortak bir düzenlemenin olmadığı alanlarda AB ülkeleri bu tip sorunları ikili anlaşmalarla çözmektedir. Amsterdam Anlaşması da (m 293) buna izin vermektedir.

Avrupa Birliği de 220. maddeye dayanarak üye ülkeler arasında işbirliğini bozan vergi engellerini ortadan kaldırmaya yönelik çalışmalarda bulunmuştur. Sınırlar arası yeniden yapılanmayı öngören 90/434 no' lu şirket birleşmeleri direktifi, ülkeler arası kar paylarının çifte vergilendirmesini önleyen 90/435 no'lu direktif ve transfer fiyatları konusunda çıkan anlaşmazlıklara çözüm yolu gösteren 90/436 no' lu tahkim sözleşmesi bunlara örnektir.

Üye devletler, karları kendi vergilendirme alanları dışında kalan ortak şirketlerin zararlarını muaf tutmamaktadırlar. Bir üye devlet için, vergilendirme haklarının kaybını gerektiren devletlerarası organizasyon değişiklikleri sermaye kazançlarındaki vergilerde ve diğer vergilerde artışa neden olur. Anlaşmazlık yaşanan vergilendirme yetkisi sorunlarında çifte vergilendirme ortaya çıkar. (İktisadi Kalkınma Vakfı , (1), s. 25)

Devlet Yardımları Yasağı

Devlet yardımları yasağı, ortak rekabet politikasının bir parçası olarak öngörülmüştür. Ortak rekabet politikası haksız rekabetin önlenmesini amaçlamaktadır. Devlet yardımları çeşitli şekillerde ortaya çıkmakla birlikte vergi şeklinde de uygulanır. AB’nin ortak politikası vergi ya da başka isimler altında her ne şekilde olursa olsun rekabeti bozucu devlet yardımlarının yasaklanması şeklindedir. Bir başka deyişle ister vergiler isterse de vergi dışı araçlar kullanılmak suretiyle olsun AB, devlet yardımlarını serbest rekabeti bozucu kabul etmiş ve yasaklamıştır. Bu konudaki düzenleme ATKA’nın 87. maddesinde yer almaktadır. Buna göre; “Bir üye devlet tarafından veya hangi şekil altında olursa olsun devlet kaynakları vasıtasıyla yapılan ve belirli işletmeleri veya ürünleri kayırarak rekabet bozan veya bozulmasını tehdit eden” yardımlar devlet yardımı kapsamındadır ve yasaktır.

Avrupa Komisyonu devlet yardımlarının yasak kapsamına girdiğine kanaat getirirse bu yardımların kesilmesi için bağlayıcı karar alma yetkisine sahiptir.

Devlet yardımlarının vergi politikasını ilgilendiren yönü vergi indirimleri, vergi iadesi, istisna ya da muafiyet şeklinde uygulanır. Ancak bütün bir sektöre uygulanması halinde sorun teşkil etmezken, “belirli işletmelere ve belirli malların üretimine yönelik” olarak uygulanması yasak kapsamına girmektedir. Bununla birlikte AB Ortak Teşvik Politikası çerçevesinde ve bazı özel durumlarda (doğal afet gibi) devlet yardımlarına izin vermektedir.

Komisyon tek yetkili olarak üye devletler tarafından getirilen vergi önlemlerini, devlet yardımı kuralları ışığında değerlendirmekle görevlidir. Değerlendirme sonucunda, vergi önlemlerinin iptaline ya da ortak pazarla uyumlu bulunduğuna karar verilir. (İktisadi Kalkınma Vakfı (1), s. 9)

Uyumlaştırmada yerellik(subsidiarité-yetki ikamesi)

AB’ye üye olan ülkeler bağımsız ve egemenliklerini korumaya devam ettiklerinden hizmette yerelliği ön plana çıkaran ve yerinden yönetimin yeni bir türü olarak literatüre giren “subsidiarité” (subsidiarity) bu ilke AB vergi politikasında da uygulama alanı bulmaktadır.

Kavram olarak subsidiarite, 'yerellik', 'ikincil' durumda bulunma, 'yardımcılık' sözcüklerinin yerel, ikincil, yardımcı sıfatına sahip olmayı anlatır. Gerçekten de subsidiarite kelimesinin sıfat olarak anlamı, bir eylemi, bir davranışı, bir kişiyi ya da bir kurumu güçlendirmeye yarayan, onlara destek ve yardımcı olan, yedek ve ikincil kavramlarıyla özdeştir. Kavram ikame veya yetki ikamesi olarak da Türkçe' ye çevrilebilir. *

Subsidiarity ilkesi, kamu hizmetlerinin görülmesinde kaynakların daha rasyonel kullanılmasında ve halkın demokratik eğiliminin sağlanmasında önemli rol oynayan bir ilkedir. Bu ilke, çeşitli nedenlerden dolayı Avrupa Birliği'nin gündeminde önemli bir yer tutmaktadır. Bir yandan Birliğin merkeziyetçi eğilimlerinden, diğer yandan da ulusal devletlerin egemenlik haklarını korumak istemelerinden kaynaklanan sorunlardan korkulmaktadır. Birlik çerçevesinde, yerellik ilkesinden beklenen temel amaç, birlik ile üye devletlerarasında yetki ve görev paylaşımını belirlemektir.

Avrupa Birliği'nin kurucu unsuru olan Maastricht Antlaşması'nda (1992), yerellik ilkesine vurgu yapılmıştır. Subsidirity ilkesi ulus-altı birimlerin yetkilerinin korunmasının temelini oluşturmakta, yerel özerkliğin de garantisi sayılmaktadır. (ŞAN)

Bu ilkenin amacı, vatandaşa en yakın (en yararına olacak) kararın, Topluluk düzeyinde girişilecek faaliyetin, yerel, bölgesel ve ulusal düzeydeki olanaklar açısından, yerinde olup olmadığı sürekli şekilde denetlenerek alınmasını sağlamaktır. Bu ilke uyarınca Avrupa Birliği,

* Türkçeye farklı şekillerde çevrilse de daha çok orijinal şekli ile kullanılması tercih edilmektedir.

ancak kendi girişimi yerel, bölgesel veya ulusal girişimden daha etkin olacaksa harekete geçer. AB’nin girişimi, Antlaşmanın hedefine ulaşmak için gerekli olanın dışına çıkmamalıdır. (İktisadi Kalkınma Vakfı (4)

ATKA’da öngörülmeyen durumlarda vergi uyumlaştırması subsidiarity ilkesinin izin verdiği ölçüde gidilebilmektedir. Bu ilke Maastricht Anlaşması ile ATKA’ya eklenen 5. maddede açıklanmıştır. Bu ilkeye göre; Topluluk kendisine doğrudan yetki verilmeyen konularda eğer amaç üye devletlerin kendi çabalarıyla yeterli şekilde gerçekleştirilemeyecek ve dolayısıyla hedeflenen tasarrufun boyutları veya etkilerinden dolayı Topluluk düzeyinde uygulamaya konulması daha etkin olacaksa yetki ikamesine (subsidiarity) uygun olarak girişimde bulunulabilir. (BİLİCİ, s. 157)

Vergi politikalarında uyumlaştırma ve yakınlaştırmaya yönelik bir süreçte, bir yandan iç pazarın önündeki engellerin kaldırılması, diğer yandan da (vergisel düzenlemelerle ilgili) kararların en uygun düzeyde alınması (kararların mümkün olan en yerel düzeyde alınması – subsidiarity principle) ve doğrudan vergilerin tahsilinde üye ülkelere esneklik tanınması gibi ilkelerin göz önünde bulundurulması gerekmektedir. (Yazar Yok 2)

Lizbon StratejisiUyumlaştırma politikasına geçmeden önce 2000 yılında kabul edilen ve AB’nin vergilendirme politikasını da yakından ilgilendiren ve uzun vadeli politikalarını içeren Lizbon Stratejisi üzerinde durmanın faydalı olacağını düşünüyoruz. Mart 2000’de gerçekleştirilen Lizbon Zirvesi’nde AB yeni bir strateji geliştirmiştir. Lizbon Stratejisi olarak isimlendirilen bu strateji ile Birliğin AB için iddialı ve son derece önemli bir hedef ortaya koymuştur. Bu hedef, AB’nin 2010 yılına kadar dünyada rekabet gücü en yüksek, bilgi ekonomisine dayalı, daha yüksek istihdam ve sosyal uyumu içeren, yenilikçi (inovation) faaliyetlerin güçlendirildiği sürdürülebilir bir büyüme sağlanmasıdır.

2002 yılında AB genelinde Tek Para Sistemine geçilmesiyle Ekonomik ve Parasal Birlik hedeflerini de içine alan, Birliğin kurulusundan bu yana yakalanmaya çalışılan hedefler, ancak üye ülkeler arasında vergilendirme alanında uyumlaştırma olduğu taktirde tam anlamıyla gerçekleşecektir. (KOVÁCS; (2)

Avrupa’yı yatırım ve istihdam açısından daha cazip hale getirmek ve belirlenen hedeflere ulaşmak için vergi ve gümrük politikası şüphesiz önemli bir rol oynar. Vergi politikası ekonomik etkinliğin artırılmasına da katkıda bulunur. Daha rekabetçi politikaların oluşturulabilmesi, ticaretin güçlendirilmesi, bilgi ekonomisi ve yenilikçiliğin kazanımına katkıda bulunur. Bunun sonucu olarak Lizbon Stratejisinin amacına uygun olarak büyüme kapasitesi yükseltilebilir ve yeni istihdam alanları oluşturulabilir. (Yazar Yok; (1) )

Komisyonun bu alanda (vergi ve gümrük politikaları) yapacağı düzenlemeler Lizbon Stratejisi ile belirlenen amaçlara ulaşılmasına katkıda bulunacak ve iç pazarın gelişmesini güçlendirecektir. Spesifik düzenlemeler; araştırma geliştirme yatırımlarını, yeni teknolojilerin kazanımını ve kaynak kullanımında etkinliği artıracak ve geliştirecektir. Bütün bunlar yeni iş alanlarının oluşturulması anlamına gelir. (KOVÁCS; (2)

Komisyon, 23 Mayıs 2001 tarihinde Avrupa Birliği’nin gelecekteki vergilendirme politikası üzerine kapsamlı bir strateji raporu sunmuştur. Bu raporda Birliğin vergi politikalarının, Lizbon Stratejisi gibi geniş kapsamlı politikaları desteklemesi gerektiği belirtilmektedir. Kurumların ve kişilerin vergilendirilmesinde üye ülkeler arası eşgüdümün vergi paketinin parçası olması gerektiği yönünde görüş belirtilmiştir.

Vergi politikasının hedefleri 2005’teki Lizbon Stratejisinde revize edildi. Avrupa Konseyi, sürdürülebilir büyüme, istihdam ve rekabet gücü hususunda vergi politikasının itici güç

olması konusunu gündemine aldı. Bu politikanın sonucu olarak Avrupa yatırım ve istihdam alanında çekim merkezi olacak ve Avrupa’da daha fazla etkili iş alanlarının oluşturulması sağlanacaktır.

Komisyon Lizbon’da belirlenen bu amaçların vergi ve gümrük politikaları kullanılarak nasıl geliştirileceği hususunda fikir alış verişinde bulundu. İç pazarın geliştirilmesi üzerinde ortak vergi politikasının yapabileceği katkılar üzerinde duruldu. Yine bu toplantıda çifte vergilendirme ve vergilerin işletme maliyetleri üzerindeki etkilerini yeniden ele alma ve uyumlu hale getirme hususunda geniş bir mutabakat sağlandı. Her bir üye ülkede diğer üye ülkeye nazaran kendi firmalarını özendirici içsel düzenlemelerin gerekenden çok daha fazla olduğu hususu üzerinde duruldu. Zira AB iyi düzenlenmiş bir vergi politikasının araştırma geliştirmeyi ve yeni keşifleri teşvik edeceğinin ve rekabeti canlandıracağının farkındadır. (KOVÁCS; (1)

AB nihai olarak bütün vergileri uyumlaştırmayı hedeflemektedir. Bilindiği üzere önce gümrük vergilerini daha sonra KDV’yi arkasından da ÖTV’yi büyük oranda uyumlaştıran AB yetkilileri sıranın kurumlar vergisine geldiğinin farkındalar. Zira bu vergi dört temel serbest dolaşımdan birisi olan sermayenin serbest dolaşımını doğrudan etkilemektedir. Lizbon Stratejisinde özellikle AB ekonomisinin rekabet gücü kazanması üzerinde durularak dolaylı da olsa kurumlar vergisi alanında yeni adımların atılması üzerinde durulmuştur.

Şu an itibariyle 27 farklı kurumlar vergisi söz konusudur. Eğer AB içerisinde şirketlerin tek tip bir vergi tabanına sahip olmaları başarılabilirse mevcut problemler ortadan kaldırılabilir ya da azaltılabilir. AB Komisyonunun bu yönde çalışmaları mevcuttur. Ancak bu hedefe ulaşılması kolay değildir.

Komisyonun öncelikli hedefi de vergi tabanında bir uyumu sağlamaktır. Vergi oranlarının uyumlaştırılması sonraya bırakılabilir. Uzun vadede oranlar üzerinde de değişiklik yapılması hususunda uzmanların görüşlerine başvurulmaktadır. Ancak şimdilik bunun mümkün olmadığı gözükmektedir. (KOVÁCS; (2)

Bunun dışında yine Lizbon Stratejisinde OECD’nin geliştirdiği transfer fiyatlandırılması (transfer pricing) üzerinde de durularak farklı vergi uygulamalarının AB içerisinde ticareti saptırıcı etki yapması azaltılmaya çalışılmıştır. Hatta bu amaçla 2002 yılında Komisyon “AB Ortak Transfer Fiyatlandırması Forumu”nu (EU Joint Transfer Pricing Forum) kurmuştur. (KOVÁCS (3)

VERGİ UYUMLAŞTIRMASIŞüphesiz AB vergi politikası esasen vergilerin uyumlaştırılmasına dayanır. Bu yüzden çalışmada vergilerin uyumlaştırılması ayrıntılı olarak ele alınmıştır. Üye ülkelerde yürürlükte olan farklı vergi mevzuatları serbest dolaşımın sağlanmasında engel teşkil etmektedir. Gümrük birliğine dayanan ve dört temel serbest dolaşımı esas alan AB öncelikli olarak gümrük vergilerini uyumlaştırmıştır. 1968 yılında tamamlanan gümrük vergilerinin uyumlaştırılması ve eş etkili vergilerin yasaklanmasına paralel olarak diğer tüm kısıtlamalar da kaldırmıştır. Ancak bütün bunlar serbest dolaşım için tam olarak yeterli gelmemektedir. Müteakiben ülkelerin iç vergi sistemlerinin uyumlaştırılması benimsenmiş ve bu çerçevede 1967’de KDV ortak genel tüketim vergisi olarak kabul edilmiş ve ÖTV alanında çalışmalar başlatılmıştır.

Uyumlaştırma, ortak serbest piyasanın oluşturulmasına ve işleyişine engel olan unsurları etkisiz kılmak amacıyla üye devletlerin gereken hukuki ve idari önlemleri ve bunu temin edecek tedbirleri kendi istekleri doğrultusunda yapmalarıdır. (KADIOĞLU, ss. 2).

Diğer bir tanımda da uyumlaştırma, hukuki sistemlerden kaynaklanan, serbest rekabeti bozucu nedenleri kaldırmak veya işgücünün, sermayenin ve malların üye devletlerarasında serbestçe dolaşımını kolaylaştırmak için milli hukuk sistemlerinde yapılan değişiklikler olarak tanımlanmıştır.(ÇAKAN, , s.16).

Vergi uyumlaştırması, aralarında iktisadi işbirliği kurmak isteyen devletlerin bu münasebetlerini daha başarılı kılmak için, vergilendirme konusunda paralellik sağlamak üzere yaptıkları çalışmaları ifade etmektedir. (ARIKAN, " s. 16).

Vergi uyumu sadece oranlardaki uyum değil, matrahlarda da uyumun sağlanması demektir. Dolaylı vergilerde AB devletlerinde matrahı oluşturan faktörler bazı küçük istisnalar dışında benzer şekilde tanımlanmıştır. (KARLUK, (2), s. 97.)

Vergi uyumlaştırması kavramını esas olarak iki şekilde yorumlama imkanı vardır; birinci yorum tarzına göre, uyumlaştırma vergi sistem ve oranlarının tam olarak birbirine benzer hale getirilmesini ifade eder. İkinci bir yorum tarzına göre uyumlaştırma, vergilemedeki farklılıkları ortak pazar dahilinde rekabet eşitliğini bozdukları oranda gidermeyi hedef alır. Birinci alternatif hayal olmaktan öteye gidemez. Çünkü vergiler üye devletlerdeki mükelleflerin sosyal durumlarının da etkilediği tarihsel bir olgudur. Zaten AB anlaşmaları da böyle bir şey öngörmemiştir. Vergi uyumlaştırması deyince ilk akla gelen daha çok vergi oranlarında bir yakınlığın oluşturulması olmaktadır. Oysa bununla birlikte vergi uyumlaştırması gelirden, servetten ve harcamadan aynı tip vergilerin alınması ve aynı isim altında da olsa farklı etkiler oluşturan vergilerin uygulanmamasıdır. Bir ekonomik bütünleşme şekli olan AB, bu hedefine ulaşabilmek için çeşitli uyumsuzlukları ortadan kaldırmak zorundadır. Vergi uyumlaştırması da bunlardan sadece bir tanesidir. Yani vergi uyumlaştırması başlı başına bir hedef değildir. Sadece ekonomik bütünleşmeye ulaşmak için kullanılan bir araçtır.( TURHAN, s. 407)

Vergi Uyumlaştırması Kavramının Terminolojideki Yeri

Vergisel işbirliğinin (co-opration) pek çok türü vardır. Vergi uyumlaştırması bunlardan birisidir. Ancak kesinlikle en önemlisidir. Zira vergi uyumlaştırması ortak kuralların belirlenmesi ve milli farklılıkların ortadan kaldırılmasını içerir. Uyumlaştırma yapılamayan alanlarda koordinasyona gidilmesi önemlidir. Bunun anlamı üye ülkelerdeki vergi sistemlerinin AB anlaşmalarına saygılı olmasını sağlamaktır. (KOVÁCS; (2) Bir başka ifade ile, koordinasyon milli kanunları koruyarak AB anlaşmalarının hedefleri ne diğer üye ülke kanunları ile bağdaşabilir hale getirmektir.

Üye ülkeler arasında vergilendirme alanında yapılacak olan koordinasyon Lizbon Stratejisi ile belirlenen amaçlara ulaşmada son derece önemlidir. Koordinasyon ekonomilerdeki etkinliğin ve işletmelerin rekabet gücünün artırılması katkıda bulunur. Daha rekabetçi bir piyasa oluşmasına yardımcı olur, ticareti hareketlendirir ve bilgi ekonomisi ve yenilikçi gelişmeleri destekler. (KOVÁCS (3)

Uyumlaştırmanın daha az olduğu bu alanda, düzen sağlayabilmek için, AB etik kuralları (code of conduct) belirlenmiştir. Bu kurallara göre, ülkeler, vergi rejimlerini üye devletler arasında rekabeti engellemeyecek şekilde belirleyeceklerdir. (Yazar Yok (2)

Uyumlaştırma AB’de Tek Pazar’ın oluşturulmasının anahtarıdır. Bu kavram; ürün bazında standartlaştırmayı, serbest rekabeti ve Tek Pazar içerisinde şirketlerin olabildiğince özgür ticaret yapmasını içerir.

Uyumlaştırmanın çeşitli dereceleri vardır. “Tam uyum” ürün dizaynı ya da vergilendirmede milli hükümetlerin aynı standartları uygulamasını gerektirir. “Kısmi uyum” ise minimum ya da maksimum sınırlar içerisinde ortak uygulamaları başarmayı gerektirir. Ya da farklı

sistemler olmasına rağmen, Tek Pazar üzerindeki etkisinin birbirine yakın olması demektir. Buna karşın vergi uyumlaştırması AB içerisinde sorunlarla dolu bir alandır. Bunun bir nedeni de Anglo Sakson ve Kara Avrupası hukukunun devletin kamudaki rolü hususundaki yaklaşım farklılıklarıdır. (BARR and ELLIOT)

Esasen vergi politikası AB’de anayasal düzeyde çözülmesi gereken temel sorunlardan birisidir.* Vergilendirme üye ülkeler arasında öteden beri süregelen bir anlaşmazlık alanıdır. Vergi politikası; ekonomik etkinliğin sağlanması, piyasa ekonomisinin yerleşmesi ve yerelleşmeyi (subsidiarity) de içeren geniş bir yelpazede çatışma alanı oluşturur. Zira vergi politikası üye ülkelerin özgürlük ve bağımsızlıklarının bir sembolüdür. AB’de vergi politikası Birliğin karşılıklı işbirliği ve üye devletlerin hakları arasındaki çatışmanın nasıl çözülebileceği noktasında yoğunlaşmaktadır. Zira üye ülkeler kendilerine has politikaları halen sürdürmektedirler. (MYLES)

ATKA'nın 99. maddesinde dolaylı vergilerin "uyumlaştırması"ndan (harmonisation) söz edilmektedir. 100. maddede ise, mevzuatların birbirine "yakınlaştırılması"ndan (approximation) söz edilmektedir. Diğer bir çok maddede geçen bu kavramların yerine bazı maddelerde (54, 56, 57, 70) ise, koordinasyon ifadesine yer verilmiştir. Literatürde bu kavramların farklı anlamlarda kullanıldıkları belirtildikten sonra, kavramların ele alınan konunun özelliklerine göre seçildikleri ifade edilmiştir.

Diğer yandan literatürde uyumlaştırmanın eşitleme anlamına gelmediği savunulur. Eşitleme vergi sisteminin ve vergi oranlarının gittikçe artan biçimde aynı düzeye getirilmesini ifade eder. Ekonomik hayatın hiç bir bölümünde bulunmayan eşitliğin vergilendirme alanında oluşturulması gereksizdir. Çünkü vergi sistemleri, tarihi ve kültürel sürecin bir ürünüdür. Uzun bir alışkanlık devresi içinde yükümlülerin psikolojileri, ekonomik ve sosyal alışkanlıkları ile bütünleşir. Bu nedenle vergi sisteminin tamamen eşitlenmesi sadece ekonomik ve sosyal yapıların eşitlenmesini değil, psikolojik ve sosyolojik davranışlarda da benzerliği gerektirir.

Koordinasyon ise, gerçek ve temel farklılıklara dayanmaktadır. Bu açıdan bakıldığında uyumlaştırmanın eşitleme ile koordinasyonun arasında yer alan bir kavram olduğu, konuyu inceleyenler tarafından ifade edilmiştir. Uyumlaştırma mevzuatın birbirine yakınlaştırılmasına oranla daha geniş kapsamlıdır. Uyumlaştırma, bir sistemi oluşturan hukuki kuralların düzenlenmesini ifade ettiği halde, mevzuatın birbirine yakınlaştırılması tek tek hukuki kuralların düzenlenmesi anlamını taşır. (ÖNCEL, s. 13)

Öte yandan uyumlaştırma "hukukların ve sosyal sistemlerin uyumlaştırılması" anlamını taşır. Yani, sadece hukuki bir uyumlaştırmayı değil, bütün sosyal sistemleri kapsamaktadır.

Vergi Uyumu ve Vergi rekabeti

AB’de bazı alanlarda vergi uyumu yerine vergi rekabetinden söz edilebilir. Bunun dikkat çekici örneği Almanya ve İrlanda’dır. Almanya’da kurumlar vergisi oranı % 45 iken İrlanda da bu oran % 10’dur. Diğer bazı ülkelerde ise şöyledir; İsviçre % 25.1, İngiltere % 31, İspanya % 35 İtalya da ise % 41.25’tir. Bu durum AB içerisinde kurumlar vergisi alanında uyumun henüz çok uzak olduğunu gösterir. (FIGURA, s. 127)

* Fransa ve Hollanda tarafından reddedilen Avrupa Anayasası vergi politikasına ilişkin doğrudan ve dolaylı 15 kadar hükmü içeriyordu. Ancak anayasa hayata geçirilemediği için bunun bir önemi kalmamıştır. Buna karşın AB vergi politikasının ileriye dönük projeksiyonlarını göstermesi açısından önemlidir.

Temmuz 1998’de Avrupa Komisyonu İrlanda’nın bazı alanlarda uyguladığı % 10’luk vergi oranını ATKA’nın 87.* maddesine aykırı bulmuştur. İrlanda ise bu oranı aşamalı olarak % 12’ye çıkaracağı ve tek bir oran uygulayacağı yönünde karar almıştır. (FIGURA, s. 151)

Vergi rekabetinin arkasında yabancı doğrudan yatırımların ülke içerisine çekilmesi düşüncesi yatar. Zira yüksek kurumlar vergisi doğrudan yabancı yatırımları uzaklaştırır. Ülkeler yabancı yatırımı cezbedebilmek için düşük kurumlar vergisi oranlarını teklif ederler. Vergi yükümlüsü çok uluslu şirketler olunca bu sermayeyi ellerinde tutabilmek için hükümetler aşırı vergilendirmeden kaçınmak zorundadırlar. Zira dünya ekonomisindeki entegrasyonların geliştiği, teknoloji ve ulaşım imkânlarının arttığı ortamda bu şirketlerin karlarını maksimize etmek için düşük vergi uygulayan ülkelere kaçışı çok daha kolaylaşmıştır. .(FIGURA s. 128) Nitekim Ekim 1998’de Telekomünikasyon Şirketi Ericsson bazı birimlerini yüksek vergi oranları yüzünden süregelen zorluklar nedeniyle İsveç’e taşıma kararını Londra hükümetine bildirmiştir. (BARR,) Hükümetler eğer bu sermaye hareketliliğini dikkate almaksızın yüksek vergi uygulamayı sürdürürlerse muhtemel ki vergi gelirleri azalacaktır.(FIGURA s. 129)

AB içerisinde kurumlar vergisinde var olduğu kabul edilen vergi rekabetinin zaralı olup olmadığı tartışma konusudur. Bu yüzden hangi vergi rekabetinin zararlı hangisinin de zararlı olmadığı hususunu ayırt etmek gerekmektedir. Zararlı vergi uygulamaları ile mücadele şartken, zararlı olmayan vergi rekabeti zaten AB içerisinde tartışma konusu değildir. (KOVÁCS; (2)

1997 yılında görüşülmeye başlanan ve 2003 yılında kabul edilen, zarar verici rekabeti önlemeye yönelik vergi paketi bu vergi paketi üç düzenleme içermektedir. Birincisi, AB içinde üye ülkeler arası bireysel tasarruflara ödenen faizin vergilendirilmesine ilişkin Konsey direktifi, diğeri İşletmelerin Vergilendirilmesine İlişkin Temel Kurallar ve üçüncüsü, farklı üye ülkelerde bulunan bağlı şirketler arasındaki faiz ve telif hakkı gelirlerinden alınan stopaj kesintilerinin kaldırılması hakkındaki direktiftir. "İsletme Vergilemesine İlişkin Temel Kurallar" kanuni bağlayıcılığı olmayan bir araçtır. (OJC 002, 06/01/1998) Üye devletlerin zararlı vergi rekabetinden kaçınmaları için siyasi bir taahhüt niteliğindedir. (İktisadi Kalkınma Vakfı (1), s. 20)

Serbest rekabet Tek Pazar’ın bir parçasıdır. Buna karşın, vergisel uyumsuzluklar sonucu ortaya çıkan aksak (haksız) rekabet özellikle üye ülkelerin vergi gelirleri, serbest rekabet ve istihdam üzerinde potansiyel negatif etkiler oluşturur.

Dört serbest dolaşım Tek Pazar’ın oluşturulmasında Avrupa entegrasyonunun köşe taşlarıdır. Tek Pazar’ın kurulması ile birlikte AB sürdürülebilir büyümeyi ve Topluluk içerisinde yüksek düzeyde istihdam sağlamayı amaçlamaktadır. Vergi politikası bu hayati amaçların gerçekleştirilmesinde etkin bir role sahiptir.

Şimdiye kadar ki deneyimler göstermiştir ki, AB’de vergi politikası alanında işbirliği ve uyumu başarmak bazı zorluklarla karşı karşıyadır. Bu durum özellikle gelir üzerinden alınan vergilerde belirgindir. Zira Çok Uluslu Şirketler kıyaslama yapmak suretiyle yatırımlarını yönlendirirler. Bu kararlarını verirken vergi oranları kadar vergi tabanı ve vergi yönetiminin etkinliğini de dikkate alırlar. Milli hükümetler ise bu durumu göz ardı edemezler. (BARR and Matthew ELLIOT)

Avrupa Birliği’nde Vergi Uyumlaştırmasının Gerekliliği Üye ülkelerde vergi oranlarının ve buna bağlı olarak vergi yüklerinin farklı oluşu serbest dolaşım ve serbest rekabetin önünde bir engeldir. AB ülkelerine baktığımızda vergi yükleri alanında önemli farklılıklarının olduğu görülür. Nitekim 2004 vergi yükleri rakamlarına

* bu madde ayırımcı vergi uygulamalarını yasaklamaktadır.

bakıldığında AB üyesi ülkelerde vergi yükleri 30.2-50.7 arasında değiştiği görülür (Yazar Yok (2)

30.2 ile İrlanda en düşük, 50.7 ile İsveç en yüksek orana sahiptir. Aradaki yaklaşık 20 puanlık fark yatırımların hangi ülkeye yönleneceğini etkilemektedir. Nitekim İrlanda 1973’te AB’ye üye olduğunda en düşük milli gelire sahip olduğu halde 2003 yılı verilerine göre İrlanda 28.300 dolar ile AB ortalamasının (21.400) da üzerinde ve Lüxemburg’tan (45.900) sonra ikinci kişi başına milli gelire sahip olmuştur. Bunu son 20 yıldır uyguladığı özelde düşük kurumlar vergisi (% 12.5)* ve genelde düşük vergi yüküne borçludur. (European Commission)

Avrupa Tek Senedi ile hüküm kazanan iç pazarın oluşturulmasında vergilerin uyumlaştırılması büyük önem taşımaktadır. Vergi uyumlaştırmasında üye devletler arasında rekabet eşitsizliğini kaldırmak, kişilerin ve sermayenin serbest dolaşımını sağlamak ve bu kişilerle sermayenin üye devletlerden herhangi birisinde ekonomik faaliyette bulunmasının sağlanması ve rant farklılığını yok etmek, temel hedef olduğuna göre vergilerde uyum sağlamak, ortak pazara üye devletlerle birlikte siyasi ve ekonomik tek bir ülke gibi düşünmek eşdeğer sayılmaktadır. Bu yüzden verginin konusu, mükellefiyet, matrah muafiyet ve istisnalar, indirimler, gelirin aile fertleri itibariyle toplanarak vergilendirmek üzere beyanı, stopaj usulü ve özel haller vergi oranı gibi hususlar mümkün olduğunca yakınlaştırılmalıdır. (BORHAN, s. 1)

ATKA'nın vergilendirme ile ilgili kuralları, milli mevzuata göre, sonradan çıkartılmış olsa bile, öncelikle uygulanır. ATKA'nın doğrudan etki oluşturmaya elverişli maddeleri kesin olan ve üye devletlerin takdirine yer bırakmayan kurallar içeren hükümleridir. Üye devletlere belirli konularda kaçınma yükümlülüğü getiren emredici nitelikteki hükümler, bu anlamda doğrudan etkilidir. (ÇAĞAN (1), s. 701)

1992'ye kadar gerçekleştirilmesi öngörülen gerçek bir iç pazarın oluşturulmasında vergi uyumlaştırılmasının büyük önemi vardır. Dolaysız vergiler alanında üye devletlere ait işletmelerin dengeli bir rekabet içinde vergi yüklerinin birbirine yakınlaştırılması gerekmektedir. Dolaysız vergilerde bir uyumlaştırmaya gidilmemesi halinde bir maliyet unsuru olarak kabul edilen vergi yükleri, üretim faktörlerinin maliyet fiyatlarını etkileyecek ve üreticilerin AB'de eşit rekabet şartları içinde mücadele etmeleri ortadan kalkacaktır. (CUDIN, ss. 80-81)

AB'de vergi politikasının amacı, üye devletlerarasında vergi ile ilgili sorunları ve tamamen AB'ye özgü sorunları çözüme ulaştırmaktır. Bu sorunların çözümü için çeşitli yöntemler uygulanmaktadır;

i- Ortak kural olmadığı ölçüde vergi uyumlaştırılması yoluna gidilmemesi,

ii- Sınırlarda AB'nin geliştirilmiş yöntemler uygulamak,

iii- AB içinde homojenleştirilmiş bir vergi alanının kurulması amacıyla ve mevcut vergileme farklılıklarının AB yapılaşmasını engellediği ölçüde mevzuat uyumlaştırılmasına ve ortak kurallar oluşturulmasına yönelik çalışmaların yapılmasıdır. (Devlet Planlama Teşkilatı, (2) ss. 24-26)

Üst mevzuatın dışında, tamamen farklı milli hükümlerin varlığı ve vergi otoriteleri tarafından yapılacak farklı muameleler, sonuçta değişik etkilere sebep olabilir. Bunlardan kaçınmak için,

* 2005 yılı verilerine gore İrlanda G. Kıbrıstan sonar en düşük kurumlar vergisi oranını uygulamaktadır. GKıbrısta bu oran % 10’dur %

milli yönetimler uyumlaştırılmış bir üst mevzuat oluşturma konusunda tereddüt etmemelidir. Bu yapılanma temel prensipler olan aşağıdaki hükümleri içermektedir.

- Üst mevzuatın olabilirliği kanun tarafından garanti altına alınmalıdır. Böylece mevzuatı garanti etmek vergi otoritelerinin tedbirlerini de garanti etme anlamına gelmeyecektir.

- Mevzuatta itiraza maruz kalabilecek istisna kurallar tüzük tarafından açık bir şekilde tanımlanmalıdır.

- Üst mevzuata sahip olma fırsatı hususi problemler ve özel vergilerle sınırlandırılmamalıdır. Fakat prensip olarak bütün vergilerle ilgili mevzuatı çıkarmak mümkün olmalıdır.

- Mükellefler makul bir zaman diliminde mevzuatı benimseyip, işlerliği konusunda emin olmalarını sağlamak gerekmektedir.

- Mali otoriteler mevzuatla oluşan duruma bağlı kalmalıdır ki, böylece mükellefler iyiniyet konusunda güven sahibi olabilsinler. Kanunda sonradan yapılacak herhangi bir değişiklik, önceki döneme ait herhangi bir etkide bulunmadan yapılmalıdır.

-Arzu edilen şudur ki, mevzuatın içeriğine itiraz hakkı olmalı, bu itiraz hakkı resmi ve idari olarak pratiğe uygulanabilmelidir.

- Yine, kanunun tekdüze uygulanmasını sağlamak için bir vergi mevzuatı ilan metodu oluşturulması arzu edilir. (Yazar Yok (3)

Dolaysız Vergilerde Uyumlaştırma Yapmanın Gerekliliği

İç pazarın yapılan program çerçevesinde gerçekleşmesi için çeşitli direktif önerileri vardır. Bu öneriler, farklı üye devletlerarasında işbirliği halinde olan şirketlerin vergilendirilmesi ile ilgili temel direktiflerdir. Bunlar da öncelikle çifte vergilendirmenin önlenmesine ilişkindir. Buna ilaveten sermaye hareketlerinin liberalizasyonu çerçevesinde tasarrufların vergilendirilmesi sorunu vardır. Gerçek bir Avrupa iç pazarına yönelik ekonomik entegrasyon ne kadar önemli ise, dolaysız vergilerin iç pazarın işlemesine etkisi ve vergi uyumunun etkisi de o kadar önemlidir. (La Fiscalite..., s. 12)

Dolaysız vergiler alanında uyumlaştırma yapmanın gerekçesi, üye devletlerarasında kurulacak bir ortak pazarda yalnız malların değil, sermayenin de serbestçe dolaşabilmesinin sağlanması amacına yöneliktir. Bu amaca ulaşabilmek için, faiz ve kar paylarında yapılan vergi kesintileri ile kurum karları üzerinden alınan vergilerin uyumlaştırılması gerekmektedir. Uyumlaştırma çalışmalarında gelir vergisi kapsam dışı bırakılmış, çalışmalar daha çok üye devletlerde geçerli kurumlar vergisi yüklerinin uyumlaştırılması alanında yoğunlaşmıştır.

Dolaysız vergilerde verginin yapısı, teşebbüslerin finansman şartları, yatırımlar ve sermaye hareketlerinde çözümlenecek çok problem vardır. Bu ve benzeri sorunları çözmede herkes hemfikirdir. Fakat sonuca ulaşılamamaktadır. Bu, geniş ölçüde iktisat ve maliye politikalarının, milli ekonomilerin yapısının, hayat seviyelerinin, çalışma metodlarının ve alışkanlıkların gittikçe artarak yakınlaştırılmasıyla ulaşılacak sonuçlara bağlıdır. Dolaysız vergilerde önemli olan, özellikle teşebbüs karlarına, şirket hisselerine yapılan mükellefiyetlerin etkilerini azaltacak bir uyumlaştırma yapmaktır. Bu sebepten kurumlar vergisinin uyumlaştırmada daha öncelikli bir yeri vardır.

Teşebbüs karları sermaye hareketlerini olduğu gibi, yatırımları da etkiler. Fakat yapılan çeşitli çalışmaların çoğu, daha çok temenni mahiyetindedir.

AB'de dolaysız vergilerle ilgili olarak ulaşılması gereken en önemli hedeflerle ilgili çalışmalar öncelikle şöyle saptanmıştır;

i- Sermaye hareketlerini engelleyen vergi hükümlerinin öncelikle düzenlenmesi,

ii- Teşebbüslerin merkezileşmesinde vergi engellerinin kaldırılması,

iii- Teşvik tedbirlerinin koordinasyonu,

iv AB içinde çifte vergilendirmeden kaçınmak ve çok taraflı konvansiyonun hazırlanması.

Bunlardan amaçlanan matrahların ve vergi oranlarının yakınlaştırılmasıdır.(ULUDAĞ, ss. 109-111.)

Bunun dışında ATKA’da dolaysız vergilerin uyumlaştırılması hakkında özel bir hüküm bulunmamaktadır. Antlaşmanın 94. maddesi doğrudan vergilendirme için, uyumlaştırmadan değil, sadece mevzuatın yakınlaştırılmasından bahsetmekte ve bunu da sadece tek pazarı doğrudan etkileyen hususlarla sınırlamaktadır. Bu maddede ifade edildiği gibi, “Konsey Komisyon’un önerisi üzerine oybirliği ile hareket ederek ve Avrupa Parlamentosu’na ve Ekonomik ve Sosyal Komite’ye danıştıktan sonra, tek pazarın kuruluş ve isleyişini doğrudan etkileyecek üye devletlerin kanun, düzenleme ve idari kararlarını yakınlaştırmak amacı ile yönergeler yayınlar” İktisadi Kalkınma Vakfı (1), s. 8)

Gelir vergisi de sermayenin serbest dolaşımında etkili olur. Çünkü üye devletlerin gelir vergisi yüklerindeki büyük farklar, hem yatırım yerlerinin seçimini etkilemekte, hem de aynı ülke içinde teşebbüslerin hukuki statülerinin seçiminde rol oynamaktadır.

Aile gelirlerinin birleştirilmesine dair hükümlerdeki en düşük ve en yüksek gelir vergisi oranları düzeyindeki aile indirimlerindeki ve sosyal güvenlik ödemelerinin finanse ediliş biçimindeki farklılıklar özellikle sınıra yakın bölgelerde yaşayan kişilerin diğer bir ülkede yerleşmesini ve iş sahibi olmasını özendirmektedir. Böylelikle yalnız sermayenin değil, işgücünün serbest dolaşımı da vergi sistemlerinden etkilenmiş olur. Bu nedenler gelir vergisinde uyum sağlanmasının gerekliliğini ortaya koymakla beraber, henüz bu aşamada gelir vergilerinin düzenlenmesi üye devletlerin kendi vergilendirme yetkilerine bırakılmıştır.

Sermayenin serbest dolaşımının sağlanabilmesi için kurumlar vergisinin de uyumlaştırılması gerekmektedir. Çünkü AB üyesi devletlerde kurumlar vergisi oran, yapı, matrah, istisna ve muafiyet bakımından büyük farklılıklar vardır. Bu farklar kurumların karları üzerinde oluşan vergi yükü nedeniyle firmaların kuruluş ve yatırım yerlerinin seçimini etkiler. Bunun önlenmesi için kurumlar vergisi yükünün, verginin tarafsızlığını sağlayacak şekilde üye devletler arasında uyumunun sağlanması gerekmektedir. (TOSUNER, (1) ss. 273-275.)

Dolaysız vergilerde uyumlaştırmanın sağlanamamış olmasının iki temel nedeni vardır. Bunlardan birincisi genel nedenler, diğeri ise özel nedenlerdir

Genel nedenlerden birincisi üye ülkelerin vergilendirme konusunu kendi egemenlik alanlarının en önemlilerinden biri olarak görmesi, ikincisi ise AB’nin karar alma mekanizmasıdır. *

Özel nedenler ise AB’nin kuruluşundan beri mal ve hizmetlerin serbest dolaşımının en önemli engelleri olarak dolaylı vergilerin görülmesidir. Bir diğer neden ise, ATKA’da dolaylı vergilerin uyumlaştırılması konusundaki çok sayıdaki hükmün ve özel vurgunun dolaysız vergiler konusunda olmamasıdır. Antlaşma ile dolaysız vergiler alanı ikili görüşmeler, karşılıklılık ilkesi ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarıyla çözülmesi gereken bir alan olarak görülmesidir. (TUNÇER, s. 288-289)

* Bilindiği gibi Lizbon Zirvesinde pek çok kararın alınmasında oybirliğinden nitelikli çoğunluk sistemine geçilirken vergilendirme alanında hala oybirliği kuralı geçerlidir. Bunun anlamı ise 27 üyenin her birinin ayrı ayrı veto hakkının bulunmasıdır.

Dolaylı Vergilerde Uyumlaştırmanın Gerekliliği

Dolaylı vergilerdeki uyumlaştırma çabaları, ATKA'nın imzalanmasından kısa bir süre sonra başlamıştır. Bunun nedeni satış vergilerinin nisbi fiyatların oluşmasında ve böylece serbest rekabet üzerindeki etkisidir. Gerçekten de üye devletlerin satış vergileri ile oynamak suretiyle, malların ve hizmetlerin serbest dolaşımını dolayısıyla ticaretin yönünü değiştirmeleri ve ortak pazarda geçerli olması gereken serbest rekabeti olumsuz yönde etkilemeleri mümkündür.

99. maddenin yorumu, AB vergisinin oluşturulmasında ana kaynağın dolaylı vergiler olacağı yolundadır. Dolaylı vergiler fiyatları doğrudan etkilediğinden rekabet eşitliği için bu vergileri denkleştirmek önem arz etmektedir.

Dolaylı vergilerde uyumlaştırma çalışmaları, ATKA'nın imzalanmasından kısa bir süre sonra başlamıştır. Bunun nedeni, satış vergilerinin fiyatların oluşmasında ve dolayısıyla serbest rekabet üzerinde etkisinin olmasıdır. Gerçekten de üye devletlerin satış vergileriyle oynamak suretiyle malların ve hizmetlerin serbest dolaşımını dolayısıyla ticaretin yönünü değiştirmeleri ve böylece ortak pazarda geçerli olması gereken serbest rekabeti olumsuz yönde etkilemeleri mümkündür. (TOSUNER, (2), s. 25.)

AB'de dolaylı vergiler alanındaki uyumlaştırmanın ağırlığını, AB vergisi olarak kabul edilen KDV ve Özel Tüketim Vergileri (ÖTV) oluşturmaktadır. Avrupa Tek Senedi'nde de serbest ticaretin önündeki engellerin kaldırılması için dolaylı vergilerin uyumlaştırılması önerilmiştir. (BHATT, s. 61.)

Dolaylı vergilerde bir uyumlaştırmaya gitmenin mantıklı ve tutarlı tarafı, bu vergilerin dış ticareti doğrudan etkilemeleridir. Dolaylı vergilerin uygulamasında ihraç edilen veya ithal edilen mallar üzerindeki vergi yükü, dış ticarette devletler lehine veya aleyhine sonuçlar oluşturabilmektedir.

Dolaylı vergilerde nisbi olarak sağlanan ilerlemelere karşın, sermayenin serbest dolaşımını etkileyen kurumlar vergisi, yine devletin egemenliğiyle doğrudan ilgisi olan gelir vergisi alanında kayda değer bir ilerlemenin sağlandığı söylenemez. ( La Fiscalité, ss. 1-2.)

Uyumlaştırmanın Önündeki Engeller

Uyumlaştırmayı zorlaştıran çeşitli unsurlar vardır. Bunlar ekonomik, hukuki, mali veya siyasi olabilir.

Ekonomik Engeller

Devletlerin ekonomik yapıları arasındaki farklılıklar, vergi yapılarındaki mahiyet ve miktar farklılıklarından kaynaklanabilir. Bir ülkenin ekonomik dengesi birçok unsurun bir araya gelmesiyle oluşur. Vergi uyumlaştırması üye devletlerin ekonomik büyüklüklerini olumsuz etkileyebilir. Bu sebeple devletler öncelikle iç istikrara önem verirler. Ayrıca uyumlaştırma üye ülkeye sosyal açıdan yükler getirir. Dolayısıyla bunlar, uyumlaştırma önünde engel teşkil eder.

Bir veya birkaç ülkede gelir dağılımı üzerinde düzenleyici etkileri bulunan veya ödemeler dengesinde ciddi bozulmalara yol açan ya da bütçe gelirleri içerisinde önemli bir paya sahip olan bir vergiyi kaldırmak veya diğer devletlere de yaymak üye devletlerin ekonomik çıkarlarını karşı karşıya getirebilir.(AKDİŞ, s. 12.)

Mali Engeller

Üye devletlerin vergi yapılarında bulunan farklılıklar, vergilendirme alanında yapılacak gerçek bir düzenlemeyi engellemektedir. Üye devletlerde benimsenen vergi yapılarının uzun

yıllara dayalı uygulamanın gerektirdiği örgüt mekanizmasının kurulmuş olması nedeniyle, vergi kurumlarının yeni sisteme uyumlaştırılmasında hem mantalitelerin uyuşması, hem de örgütün reorganizasyonu açısından sorunlarla karşılaşılmaktadır. (TATLIDIL, Nükhet AYAZ, , s. 43.)

Bunun dışında bütçe gelirleri içerisinde vergi gelirlerinin payı da uyumlaştırmayı zorlaştırmaktadır. AB bütçesinin çok büyük bir kısmı vergi gelirlerinden oluşmaktadır. Zira KDV payı, gümrük vergileri, şeker ve glikoz vergileri ve tarım ürünleri ithalatından alına ek vergiler, telafi edici vergiler ve primler bütçede önemli yer tutmaktadır. Bu yüzden itirazı olan bazı ülkelere bu konularda ayrıcalıklar da sağlanmıştır. İstisnadan yararlanma olarak da isimlendirilen bu uygulama; AB düzeyinde işbirliği gerektiren belirli bir alanda diğer ülkelerle aynı görüşte olmayan bir ülkenin veto kullanarak işbirliğini tümüyle bloke etmesini önlemek amacıyla, yalnızca söz konusu ülkeyi işbirliğinin dışında bırakmak suretiyle uygulanan bir modeli ifade etmektedir. İngiltere'nin Ekonomik ve Parasal Birliğin üçüncü aşamasına katılmama kararı, aynı şekilde EPB ile ilgili olarak ve savunma ve Avrupa vatandaşlığı konularında Danimarka'nın çekinceleri bu yönteme ilişkin uygulamalara örnektir. (İktisadi Kalkınma Vakfı (4)

Hukuki Engeller

Hukuki alanda da birçok engel vardır. Mesela Fransa bir merkezi devletken Almanya federal bir yapıya sahiptir. Öte yandan devletin faaliyetleri konusunda da üye devletlerde farklı yaklaşımlar vardır.

Devlet gücü kavramından ne anlaşılması gerektiği hususunda, hiç bir üye ülkenin hukuki sistemleri uyuşmamaktadır. Nitekim bütün üye devletlerin bu kavramı tanımlamalarına rağmen, İtalya ve İrlanda gibi devletler devlet faaliyetleri ve diğer faaliyetler arasında bir ayırım gözetmemekte, diğer devletler ise bu ayırımı birbirinden farklı ölçülerde ve farklı kriterlerde yapmaktadırlar.

Kıta Avrupası devletlerinde, ülkenin doğrudan tekele sahip veya sermayenin çoğunluğunun devlet hükmi şahsiyetine ait olmasını kabul eden görüş vardır. Buna mukabil Anglo Sakson devletleri ve özellikle İngiltere de ise, devlet müesseselerinin aracılık faaliyetinde bulunması kabul edilmemektedir. (SÜRAL, , s. 6.)

Ayrıca vergiye ilişkin karaların oybirliğiyle alınması diğer bir engeldir. Nis zirvesinde oy birliği ile alınan birçok konuda oy çokluğu esasına geçilmesine rağmen, vergileme konusunda bir değişiklik yapılamamıştır. (BİLİCİ, (1), s. 156)

Politik Engeller

Politik engeller, vergi egemenliği ile ilgili engellerdir. Devletlerin ve iktidarların tam bütünleşme veya federatif bütünleşme şeklindeki tercihleri de vergi uyumlaştırmasında etkili olacaktır. (AKDİŞ, s. 13.)

Devletler uluslararası ekonomik antlaşmaların vergi alanında öngördüğü, vergi sistemlerinin ahenkleştirilmesi konusundaki emredici mahiyetteki kaidelere egemenliklerini kaybedecekleri endişesiyle karşı çıkmaktadırlar. (SÜRAL, , s. 8.)

Avrupa Birliği'nde Vergi Uyumlaştırma PolitikasıATKA'nın hükümleri incelendiğinde vergi hükümlerinin, "Topluluğun Temelleri" başlığında değil, "Topluluğun Politikası" başlığı altında düzenlendiği görülür. Vergi hükümleri, üçüncü kısımda rekabet kurallarından sonra sıralanmıştır. Bu düzenleme biçiminde vergi uyumlaştırması, AB için ulaşılması gereken bir amaç değil, Antlaşmada belirlenen amaçlara ulaşmak için kullanılacak bir araç olarak düşünülmektedir.

Vergi hükümlerinin rekabet kuralları ile ilgili hükümlerin hemen arkasından gelmesi, bu kuralların ulusal vergi yapılarındaki farklılıkların, rekabet dengesini bozmaması ve Gümrük Birliği'nin işleyişinin engellenmemesi amacına yönelik olduğunu göstermektedir. Nitekim Adalet Divanı'nın çeşitli kararlarında, vergi hükümlerinin amacının gümrük vergilerine ve eş etkili vergilere* konulan yasaklamalarda belirli vergileme usulleriyle bulunabilecek boşlukları doldurmak; böylece malların serbestçe dolaşacağı bir ortak pazarın kurulmasına yardım etmek olduğu açıkça belirtilmiştir.

ATKA’nın 189. maddesi Konsey ve Komisyon'un görevlerini yerine getirmek üzere ve Antlaşmaya uygun olarak tüzük ve direktif çıkarmalarını, kararlar almalarını, tavsiye ve görüş bildirimlerinde bulunmalarını hükme bağlamıştır. Bu maddede tüzüğün genel bir kapsama sahip olduğu, tümüyle bağlayıcı ve üye devletlerde doğrudan uygulanabilir olduğu; kararın ilgili bulunduğu kişiler için tüm unsurlarıyla bağlı olduğu; tavsiye ve görüşlerin ise bağlayıcı nitelikte olmadıkları belirtilmiştir. (CUDIN, s. 84). Direktif ise "Üye devletleri varılacak sonuç açısından bağlamakla birlikte, biçim ve araçları seçme yetkisini ulusal kurumlara bırakan" bir düzenlemedir. (AT Sözlüğü, s. 205).

ATKA’da dolaysız vergilerin uyumlaştırması ile ilgili özel bir hüküm bulunmadığı için, bu alanda mevzuatların yakınlaştırılması ile ilgili hükümler (m 100-102) geçerli olur. Bu hükümler çerçevesinde mevzuatların yakınlaştırılması, ortak pazar kurulmasını ve işleyişini doğrudan etkileyen hükümler bakımından yapılır. (CUDIN, .s. 85)

Avrupa Birliği Vergi Politikasının GelişimiAvrupa Topluluğu, ATKA ile kurulduğu zaman, başlangıçta muamele vergilerinin ve özel tüketim vergilerinin üye devletlerarası ticareti, kurumlar vergisinin de üye devletlerarasındaki sermaye hareketlerini engellediği düşünülmüştü. Gelir vergisinin ise sermaye ve işgücü hareketlerini engellemekle birlikte üye devletlerin ulusal yetki alanlarında bırakılması uygun görülmüştü. (ÇAĞAN, (3), s. 20)

ATKA, AB'de iktisat ve maliye politikalarını ortak politika alanı olarak kabul etmemiştir. O nedenle AB'nin milli devletlerde geçerli olan anlamda ekonomik ya da sosyal amaçlı asli nitelikte bir vergi politikası yoktur. Yani AB, vergi aracını, birlik düzeyinde gelir dağılımını iyileştirmek, kaynak kullanımında etkinliği ve fiyat istikrarını sağlamak, istihdamı geliştirmek gibi ekonomik ve sosyal amaçlarla kullanamaz. Buna rağmen, AB'nin izlediği ya da izlemesi gereken temel politikaların hemen tümünün vergilendirme ile ilgili belli yönleri ya da sonuçları vardır. Mesela; malların, kişilerin, hizmetlerin ve sermayenin serbest dolaşımının tarım, ulaştırma ve rekabet politikaları ile bölgesel politikaların vergilendirme ile ilişkisi bulunmaktadır. Dolayısıyla, AB'nin mali ihtiyaçlarının ve bütünleşmenin gerektirdiği vergi düzenlemelerine ihtiyaç vardır. (ÇAĞAN, (4), s. 147)

Vergi politikasının oluşmasında önemli kilometre taşlarından birisi de Neumark Raporu'dur. Şimdi bu rapor hakkında bilgi verelim.

Neumark Raporu

* Eş Etkili Vergiler (Customs Duties and Charges Having Equivalent Effect)

Gümrük Birliği çerçevesinde malların serbest dolaşımının sağlanması amacıyla karşılıklı olarak kaldırılması gereken gümrük vergileri yanında, bunlara eş etkili sayılan vergi ve resimlerin de kaldırılması gerekmektedir. Bunlar arasında en önemlilerini ithalat ve ihracatta alınan fonlarla, üretim vergisi, rıhtım vergisi ve damga resmi oluşturmaktadır.

Neumark Raporu, Avrupa Birliği'ndeki vergi politikasının temelini oluşturmaktadır. 1962'de yayınlanan bu raporda, AB'de ideal tek bir vergi sistemi kurulamayacağını açık bir şekilde ortaya konmuştur. Bu sebeple AB'de ana hedeflerin gerçekleştirilmesini engelleyecek mevzuat farklılıklarına izin verilebileceği ilke olarak kabul edilmiştir. Bunun doğal sonucu olarak AB'de vergilerin homojenleştirilmesi amaçlanmamış ve milli mevzuat farklılıklarının esas olduğu bir uyumlaştırma hedefi doğrultusunda hareket edilmiştir. (KARLUK, (1), s. 205).

Neumark Raporu, ATKA’nın ilgili maddelerine dayanarak AB'nin refah düzeyinin yükseltilmesi için vergi farklılıklarının kaldırılması gerektiği tezini ileri sürmüştür. Bu temel çerçeve içinde öngörülen amaç doğrultusunda, Neumark Komisyonu pratik çözüm önerilerini iki temel kavram üzerine oturtmuştur. Bu öneriler bir yandan üye ülke vergi uygulamalarının uyumlaştırılması, diğer yandan vergileme otoritesinin belirlenmesini içerir. Ancak, böyle geniş bir operasyonun zorluğu karşısında Neumark Komisyonu, ilk olarak dolaylı vergilerin uyumlaştırılmasını ele almış ve uygulama esaslarını getirmiştir. (ÖNDER, ss. 3-4.)

Rapora göre bu KDV, yatırım harcamalarını vergi dışı bırakan "tüketim tipi" olmalıydı. Ayrıca verginin matrah ve oranlarının da her ülkede aynı olması gerekiyordu. Neumark Komisyonu dolaylı vergilerde çıkış yeri ülkesinde vergilendirme ilkesinin kabul edilmesini önerdi. Fakat Avrupa Komisyonu bu öneriyi kabul etmeyerek varış yeri ülkesinde vergilendirme prensibini benimsemiştir. Ayrıca Komisyon, kısa vadede KDV matrahının uyumlaştırılmasını kabul etmekle birlikte oranların eşitlenmesi konusunu zamana bırakmıştır. (ÇAĞAN, (3), ss. 20-21.)

Komisyon, AB'de serbest rekabetin sağlanması için gümrük engellerinin yanısıra vergi engellerinin de kaldırılması gerektiği sonucuna ulaşmıştır. (BALKIR ve DEMIRCI, s. 144.)

AB'nin, devletlerin egemenliklerine dokunulduğu ölçüde düzen altına alınması son derece hassas politik dengelere yol açan, vergi politikası AB genelinde homojen yapı göstermemektedir. Bu noktada AB'nin yetkisi, AB hedeflerine uygunluğun denetimi ile sistemin işleyişini biraz olsun düzen altına alabilmek için genel bir yönelim çizgisi olmakla sınırlıdır. Özellikle Neumark Raporu'nda belirlenen AB vergi politikası, ancak AB tam bir ekonomik birlik olma hedefi doğrultusunda başarıya ulaştığı ölçüde bugünkü görünümünden kurtulacaktır. AB'de yakın bir gelecekte bir AB vergisi oluşturulması mümkün görülmemektedir. Fakat üye devletlerin AB bütçesine yaptığı katkıların yerine AB tarafından belirlenecek verginin bütçeye kaynak oluşturması fikri gündemdedir. Bu vergi, mevcutlarının yerine geçecek ve mali yükün artmasına sebebiyet verecektir.(KARLUK, (1) s. 208.)

Özel tüketim vergileri, Komisyon'un uyumlaştırma için seçtiği ikinci alandır. Ulusal vergi sistemleri toplumsal koşulların ve geleneklerin etkisi altında geliştiğinden bu alanda uyumlaştırma daha zordur. Ayrıca ÖTV'lerde mali amaç ön plandadır ve bu sebeple yüksek oranlıdır. AB'ye üye devletlerde bu vergilerin sayıları ve oranları bakımından önemli farklılıklar vardır.

Komisyon, dolaysız vergilerin uyumlaştırılmasında sermayenin serbest dolaşımının gerçekleştirilmesini hedef almıştır. Gelir vergisi de sermayenin serbest dolaşımını etkiler. Fakat uyumlaştırma kapsamında değildir. Kurumlar vergisindeki farklılıklar, AB içi sermaye hareketlerini kesin olarak etkilemektedir. Bu nedenle Kurumlar vergisi, Komisyon'un uyumlaştırma programı içindedir. (ÇAĞAN, (3), ss. 21-22.)

Neumark Komitesi'nin önerileri, 1992'de Avrupa Konseyi tarafından kabul edildi. Vergi sınırlarının kaldırılması için üye devletler arası ticarette sınırda vergi düzenlemeleri (ithalata vergi konulması ve ihracatta vergi iadesi) 1997 yılında kesin olarak kaldırılacak ve KDV'de varış ülkesinde vergilendirme kuralından çıkış ülkesinde vergilendirme kuralına geçilecektir.

Geçici bir rejimin uygulandığı 1993-1997 yıllarında da işletmeler arasındaki sınırötesi alışverişler varış ülkesindeki alıcı nezdinde vergilendirilmektedir. 1997'de geçilecek kesin rejimde satışlar çıkış ülkesindeki satıcı nezdinde vergilendirilmiş olacaktır. (ÇAĞAN, (4), s. 150.)

Ortak Pazar'ın işlemesi açısından üye devletlerin ve AB'nin çıkarlarının uzlaştırılması zorunludur. Bu açıdan antlaşmalarda vergilendirme ile ilgili hükümlere yer verilmiştir. Vergi politikası AB'nin temel amaçlarına ulaşmada önemli bir araçtır.

AB uygulamalarının yanında üye devletler bağımsızlıklarını diğer bir deyimle maliye ve vergi politikalarını sürdürmektedirler. AB'ne üye devletlerin birbirinden çok farklı yönleri vardır. Bu sebeple izleyecekleri maliye ve vergi politikası da farklı olacaktır. Bu sebeple bir yandan üye devletlerarasında rekabeti engelleyen maliye ve vergi farklılıklarını kaldırmak veya çok azaltmak, diğer yandan ulusal özelliklere dokunmayan maliye politikası çözümlerini üretmek gerekmektedir. (KAZICI, ss. 123- 124.)

AB vergi politikasının izlenmesi gereken genel ekonomik ve sosyal politikalarla uyumu sonucu ortaya çıkmaktadır. Vergi politikasının bu şekilde kullanılabilmesi için üye devletlerin AB'ye daha fazla yetki devretmeleri gerekmektedir. Ekonomik ve parasal birlik, üye devletlerce mali egemenliğin önemli ölçüde AB kurumlarına devredilmesini gerektirmektedir. (ÇAĞAN, (3), s. 15.)

Vergi politikası iç vergilendirmedeki farkların azaltılması ve vergi mevzuatının uyumlaştırılarak özellikle sermaye kaçışının ve üyeler arasında özel tüketim harcamaları sapmasının önlenmesi amacıyla yürütülmektedir.

AB'de ekonomik ve parasal birlik, üye ülke ekonomilerinin dengeli bir biçimde bütünleşmesini öngörmektedir. Söz konusu denge üye devletlerarasında vergi politikalarının uygulama farklılıklarından dolayı ciddi bozulmalarla karşı karşıya gelebilmektedir. Bir AB ülkesinin diğerine göre bir "vergi cenneti" olması diğerlerinin aleyhine olacak şekilde bütün sermayenin ve yatırımların bu ülkeye kayması ile sonuçlanabilir.

AB'de vergi politikasının tümünü kapsayan bir politikanın olmamasının iki gerekçesi vardır; bunlar vergi politikası ile devletin egemenlik hakları arasında mutlak bir ilişki olduğu için yeterli yetkinin AB'ye verilmemiş olması ve AB'nin kurucu anlaşmaları yapılırken dikkatlerin mal serbest dolaşımı alanına dönük olarak bir gümrük birliğinin oluşturulması üzerine yoğunlaşmasıdır. Dolayısıyla AB'de ortak bir vergi politikası yerine üye devletlerdeki mevcut vergi sistemlerinin meydana getirdiği farklılıkların giderilmesine yönelik bir politika geçerli olmuştur. AB'de vergi uyumlaştırması Konsey'in çıkardığı direktiflerle yapılmaktadır. Bu durum, 100. maddede öngörülmüştür.

Dolaysız Vergilerde Uyumlaştırma PolitikasıGirişim gelirleri ve ortaklık payları üzerine konulan dolaysız vergi yükümlülüklerinin farklılığı rekabeti bozucu etki oluşturur. Gelir vergisi, sermayenin ve işgücünün serbest dolaşımı üzerinde etkilidir. Ancak Komisyon gelir vergisini, üye devletlerin muhtemel tepkilerini düşünerek kısa ve orta vadede uyumlaştırma programına almamıştır. Kurumlar vergisindeki farklılıklar, AB içi sermaye hareketlerini kesin olarak etkilemektedir. Bu nedenle kurumlar vergisi, Komisyon'un uyumlaştırma programı içerisindedir. AB'nin kuruluşu sırasında bazı maliyeciler, bir çok federal ülkede olduğu gibi, kurumlar vergisini uyumlaştırarak Birlik bütçesinin finansmanında kullanılmasını önermişlerdir. Komisyon bu görüşü benimsememiştir. 1991 yılında kurumlar vergisi ile ilgili olarak uluslararası şirket birleşmelerine uygulanacak vergi düzenlemeleri ve ana şirket-bağlı şirket ilişkilerine uygulanacak vergi kuralları ile ilgili iki direktif çıkarılmıştır. (ÇAĞAN, (4), s. 151.)

Dolaysız vergilerde gecikmenin belli bazı sebepleri vardır. Bu vergilerin uyumlaştırılması, AB ile ilgili mevzuatın genel hükümlerinden hareket edilerek gerçekleştirilecektir. Dolaylı vergilerde olduğu gibi, uyumlaştırmanın sağlanabilmesi için AB organlarına verilmiş doğrudan bir görev bulunmamaktadır.

ATKA’nın 100, 101 ve 235. maddeleri genel yetki hükümlerini içermektedir. Bu maddelere daha önce değinilmiştir.

Bunun yanında dolaysız vergilerin AB amaçlarını ve rekabeti doğrudan etkilemediği ve bu nedenle kuruluş sözleşmesinde bu konu ile ilgili yetki bulunmadığı düşüncelerini ileri sürenler de vardır.(ÇAKAN ss. 37-38.)

Dolaysız vergiler alanında üye devletlere ait işletmelerin dengeli bir rekabet içinde bulunmaları ve sermaye hareketlerinin, vergilendirmeden dolayı engellenmemesi için, işletmelerdeki vergi yüklerinin birbirine yakınlaştırılması gerekmektedir.

Eğer dolaysız vergilerde ahenkleştirmeye gidilmezse, bir maliyet unsuru gibi kabul edilen vergi yükleri, üretim faktörlerinin maliyet fiyatlarını etkileyecek dolayısıyla üreticilerin ortak pazarda eşit rekabet içinde mücadele edebilmelerini engelleyecektir. (SÜRAL, s. 5.)

98. madde, dolaysız vergiler alanında Konsey'in onayı alınmadıkça, AB içi ticaret ile ihracatta muafiyetler ve vergi iadeleri verilemeyeceğini ithalatta telafi edici vergilerin konulamayacağını hükme bağlamıştır. Madde hükmünden anlaşılacağı üzere dolaysız vergi düzenlemeleri AB içi ticarete etkisi göz önünde bulundurularak kaleme alınmıştır. (Cengiz GÜNEŞ, ss. 1-2).

ATKA’nın 3. maddesi, çoğu vergiyle ilgili olmak üzere AB'nin amacını gerçekleştirecek düzenlemelere yer vermiştir. Çünkü bildiğimiz gibi vergiler, rekabet koşulları, gelir dağılımı, yatırım alanları vb. makro ve mikro ekonomik dengeler üzerinde etkili bir araçtır.

Dolaysız vergilerde "menşe ülkesinde vergilendirme" ilkesi geçerlidir. Dolaysız vergiler Antlaşma'nın 95-97. maddeleri dışında tutulmuştur. Şimdi bu prensip hakkında bilgi vermeye çalışalım.(ÇAĞAN,(4) s. 151.)

Menşe (orijin) ülkesinde vergilendirme prensibi, ATKA’nın 98. maddesi gereğidir. AB'nin aksine alacağı kararlarla değişebilir. Bu düzenlemenin nedeni bu vergilerin tek tek ürünlere ne miktarda yansıdığını hesaplamanın çok güç olmasıdır. Şimdiye kadar 98. madde de öngörülen usul uygulanarak dolaysız vergiler alanında "varış ülkesinde vergilendirme" prensibinin uygulanmasına yani ihracatta vergi iadesi yapılmasına ve ithalatta denkleştirici bir vergi uygulamasına hiç izin verilmemiştir. (ÇAĞAN, (3), s. 58.)

Öte yandan ihracatın vergilendirilmesi, ithalatın vergiden istisna edilmesi anlamına gelen menşe ülke prensibinin uygulanması, içte üretilip yine içte tüketilen malların ithal edilen mallara göre pahalılaşmasına ve yerli malların rekabet gücünün zayıflamasına neden olduğu için arzu edilmemekle beraber, dolaysız vergiler söz konusu olduğunda durum değişmektedir.

Genel kabul gören görüşe göre, dolaysız vergilerde mali yük, vergiyi ödeyen firmanın ürün fiyatları içine girmez. Çünkü firmanın vergiden sonraki karının maksimizasyonu ancak vergiden önceki karının maksimizasyonuna bağlıdır. İhracatı vergiden muaf tutmak ve ithalatı vergilendirmek gerekmez. Çünkü ihracatı vergilendirmek, üreticinin malını dış pazarlarda daha yüksek bir fiyattan satmasına neden olur.

AB içinde dolaysız vergilerin uyumlaştırılmasında menşe ülke prensibi uygulanması esas olarak kabul edilmiştir. Ancak dolaysız vergilerin uyumlaştırmasının daha az önemli görülmesi sebebiyle konuyla ilgili detaylı çalışmalar yapılmamıştır. Mesela Komisyon AB'nin işleyişini pek de etkilemeyen şahsi gelir vergisinin uyumlaştırılmasını önemli görmemiş, bu

tür dolaysız vergileri kapsayan uyumlaştırma sorunlarının üye devletlerin ekonomik entegrasyonunu tamamladıktan sonra incelenmesine karar vermiştir.(TURHAN, ss. 430-431.)

Dolaylı Vergilerde Uyumlaştırma PolitikasıAvrupa Konseyi Ekim 1992'de çıkardığı direktifle KD Voranlarında yakınlaştırmayı aşamalı olarak 1997 yılına kadar gerçekleştirmiş olacaktır. Buna göre KDV'de yükseltilmiş oran uygulaması kaldırılmış, indirilmiş oran en az % 5, standart oran ise en fazla % 14 olarak saptanmıştır.

Özel tüketim vergileri ise Komisyon'un uyumlaştırma için seçtiği ikinci alandır. Ulusal vergi sistemleri toplumsal koşulların ve geleneklerin etkisi altında geliştiğinden bu alanda uyumlaştırma daha zordur. Mesela içkilerin ve lüks tüketim malların vergilendirilmesi konusundaki düşünceler, ülkeden ülkeye çok değişmektedir. Üye devletlerde yerli üretimi oran farklılaştırmasıyla korumak eğilimi çok belirgin olarak ortaya çıkmaktadır. Ayrıca ÖTV'lerde genellikle mali amacı ön planda olan yüksek oranlı vergilerdir.Bu konuda daha ayrıntılı bilgi ilgili bölümde verilecektir. (ÇAĞAN, (4), s. 150.)

ATKA’nın 95-97. maddeleri, AB'nin dolaylı vergiler alanında kabul ettiği varış ülkesinde vergilendirme ilkesi yönünde hükümler getirmektedir. Buna göre dolaylı vergilerde vergilendirme yönünden mal ve hizmetlerin tüketildiği devlet yetkilidir.

Dolaylı vergilerin malların serbest dolaşımında etkili olması ve AB'nin ilk elde gümrük birliği olarak kurulması nedeniyle, uyumlaştırma çabaları adeta bu birliğin gereği olmuştur.

Malların AB'de serbest dolaşabilmesi için üye devletlerarasında rekabet koşullarının bozulmaması başka bir deyişle mallar üzerinde adil bir vergi yükü dağılımının sağlanması için vergilerin uyumlaştırılması gerekir.

Dolaylı vergilerde de varış yeri prensibi geçerlidir. Ancak 1997 yılı başından itibaren bu vergilerde de menşe ülkesinde vergilendirme prensibi geçerli olacaktır.

ATKA’nın 95-97. maddeleri, AB'nin dolaylı vergilerde kabul ettiği varış ülkesinde vergilendirme ilkesi (destinasyon prensibi) yönünde hükümler getirmektedir. Oysaki Neumark Komitesi dolaylı vergiler alanında "menşe ülkesinde vergilendirme ilkesi"ni önermişti. Buna göre dolaylı vergilerde mal ve hizmetlerin tüketime konu olduğu üye ülke yetkilidir. Bu prensipte ithalat vergilendirilmekte ve ihracatta vergi iadesi söz konusu olmaktadır. Bu maddelerle, üye devletlerin yerli üreticilerini korumak amacı ile yapacakları vergi düzenlemeleri önlenmek istenmiştir. Gerçekten ithalat üzerine konan denkleştirici vergiler ve ihracatta iade edilen vergiler üye devletlerarasındaki rekabet dengesini bozabilir.

95. madde ithal ürünlerini ayırıma karşı koruyarak, üye devletlerin bu ürünler üzerine, ülke içinde üretilen ürünlerden daha yüksek vergi koymalarını yasaklamaktadır. Bir ithal ürünü üzerinden aynı üretim ve pazarlama aşamasındaki yerli üründen daha yüksek vergi alınıyorsa 95. maddeye aykırı davranılmış olur.

Antlaşmanın 96. maddesi de üye devletlerin iç vergilendirmeyi aşan vergi iadeleri yaparak ihracatı teşvik etmelerini yasaklamaktadır. 96. madde de 95. madde ile aynı amaca yönelmiştir; yerli üretimin vergi ayırımı ile korunmasını önlemek. Bu uygulamaya varış ülkesi prensibi denmesinin sebebi, malların üretildiği memleketin değil, tüketildikleri devletlerin vergi sistemlerine tabi olmalarıdır. (ÇAĞAN, (1), ss. 682-683.)

5. Vergi Politikasının Yavaş İşlemesinin Nedenleri

AB'de vergi politikasının yavaş ilerlemesinin üç önemli nedeni vardır:

i- İlk olarak, üye devletlerin mali egemenliklerini yitirdikleri takdirde, milli egemenliklerini de yitireceklerini düşünmektedirler.

ii- İkinci sebep ise, üye devletlerin Avrupa bütünleşmesi sonunda gümrük vergileri, kotalar gibi bazı önemli iktisat politikası araçlarını terketmiş olmalarıdır. Üye devletler, ekonomilerinin idaresi açısından bağımsız maliye politikasının aşındırılmasından tedirginlik duymaktadırlar.

iii- Son olarak da, vergilendirme konusundaki karar alma sürecidir. Üye devletlerin vergi mevzuatlarında değişiklik yapılmasını gerektiren direktiflerin çıkarılması Avrupa Parlamentosu ve Ekonomik ve Sosyal Komite'nin görüşlerinin alınması ve Konsey'in oybirliğiyle karar vermesi şartlarına bağlıdır. Her üye ülke bir vergi direktifini veto edebileceğinden AB'nin karar alma süreci bu alanda çok yavaş işlemektedir. (ÇAĞAN, (2), ss. 88-89.)

Buraya kadar ortaya konulmaya çalışılan AB seviyesinde vergi konusuna yaklaşımdan da anlaşılabileceği gibi, AB'ye üye devletlerde son derece karmaşık ve devletlerin egemenliklerine dokunulduğu ölçüde de düzen altına alınması son derece hassas politik sorunlara yol açan vergi politikası, AB genelinde homojen yapı göstermemektedir. Bu noktada AB'nin işlevi ve yetkisi AB hedeflerine uygunluğun denetimi ile sistemin işleyişini biraz olsun düzen altına almak için genel bir yönelim çizgisi olmakla sınırlı görünmektedir.

Özellikle Neumark Raporu kapsamında belirlenen AB politikasının genel çizgileri ancak AB'den bir ekonomik birlik olma hedefinde adımlar atabildiği ölçüde bugünkü görünümünden kurtularak gerçek anlamda bir vergi politikasına dönüşebilecektir. (Devlet Planlama Teşkilatı, (2), ss. 33-35.)

Vergi Uyumlaştırılmasının AmacıAB vergi politikası hususunda üç temel amaç gütmektedir;

-Bunlardan birincisi, üye ülkelerin vergi politikalarının AB iç pazarının ve rekabetin geliştirilmesi açısından katkıda bulunmasını sağlamak,

İkincisi, kurumlar vergisinin oranlarının uyumlaştırılması hususunda aceleci davranmamak,

Üçüncüsü ise Topluluk içi serbest dolaşımın yanında vergi yönetiminde işbirliğini artırmak. Bu politika üye ülke işletmelerinin çıkarları ve genel kamu yararına yöneliktir. (KOVÁCS; (1)

AB vergi uyumlaştırmasının amacı; üye ülkelerinin vergi sistemlerini tek ve eşit hale getirmek yerine, üretim faktörleri hareketlerinin serbestleştirilmesi temelinde üye ülkeler arasında ticaret saptırıcı ve rekabeti bozucu vergi oranları ve vergi yapısı farklılıklarının ortadan kaldırılarak birlik içerisinde rekabete ve etkinliğe dayalı bir ticari ilişkinin kurulmasıdır. (TUNÇER, s. 282)

ATKA’nın ana hedefi olan gümrük duvarlarının kaldırılmasından sonra, bu Antlaşma'ya çok sıkı bağlı olan dolaylı vergilerin uyumlaştırılması meselesi ön plana geçmiş bulunmaktadır. Bu önceliğin ticarete olan etkisi sonuçta tek bir pazarın oluşturulması demek olacağından, ortak bir pazara sunulan mallar arasında rekabet eşitliği oluşturulmuş olacaktır.

Uyumlaştırmanın gayesi, vergilerde tam bir birleşmeye gitmekten ziyade, üye devletlerdeki vergi farklılıklarının Ortak Pazar dahilindeki arz ve talep için önemli faktör olmamalarını sağlamak ve dolayısıyla uluslararası rekabet üzerinde bozucu etki yapmalarına engel olmaktır. (TURHAN, s. 407)

AB seviyesinde sürdürülen yakınlaştırma çalışmalarının amaçları, üye devletler arasındaki farklılıkları en aza indirgemek, bu şekilde vergileme nedeniyle ortaya çıkan rekabet koşulları farklılaşmasının önüne geçmek, yine vergi mevzuat farklılıklarının yolaçtığı karlılığa bağlı nedenlerle, mal dolaşımındaki trafik sapmalarını ve nihayet vergi kaçakçılığını önlemektir. (Iktisadi Kalkınma Vakfı, (2) s. 1.)

Uyumlaştırma esas olarak mali sınırların kaldırılmasını sağlamak amacını güder. Gerçekten AB içinde ihracat vergisi sıfır oranlıdır ve benzer özelliğe sahip milli ürünlere aynı oranlı ithalat vergisi sistematik olarak uygulanır.(CHARPIN, " s. 393.)

Bütün gelişmiş devletlerde uzun yıllardan beri vergiler, ekonomik ve sosyal politika aracı olarak önemlerinin artması ve devlet bütçelerindeki büyüme nedeniyle gittikçe büyük rol oynamaya başlamıştır. Bu nedenle GSMH'nin büyük bir kısmını oluşturan vergiler, ekonomik ve sosyal faaliyetin başlıca belirleyicilerinden biri olmuştur. Bu sebeplerden AB'de vergilerin dikkatlerin odak noktası olması doğaldır.

Her ne kadar kendi kaynaklarından finanse ediliyorsa da AB'nin bütçesi üye devletlerin toplam bütçeleriyle karşılaştırıldığında çok küçüktür. Bu sebeple vergiler, sınırlı mali rol oynar. Ayrıca ekonomik ve sosyal politika halen büyük ölçüde milli devletlerin elindedir. Bu sebeple vergilerin böyle bir politikanın aracı olarak kullanılması AB'nin kurallarına tabi kılınamaz.

Vergilerde yetki, temel olarak üye devletlere aittir. Bu nedenle vergi uyumlaştırması ne AB'ye ortak bir vergi politikası oluşturmaya hizmet etmek amacındadır, ne de kendi başına bir hedeftir. AB'ye sorumluluklarını yerine getirmek için tanınan amaçların ve yetkilerin bir parçasını oluşturur. (ÖNCEL Mualla, Nami ÇAĞAN, Ahmet G. KUMRULU (Çev) s. 744.)

Vergi uyumlaştırmasının amacı aslında ATKA’nın 2. maddesinde belirtilmiştir. Buna göre: "AB'nin görevi ortak bir pazarın kurulması ve üye devletlerin ekonomi politikalarının giderek yakınlaştırılması yoluyla, AB'nin bütününde ekonomik faaliyetlerin uyumlu bir şekilde geliştirilmesini, sürekli ve dengeli bir büyümeyi, daha fazla istikrarı, yaşam standartlarının hızla yükseltilmesini ve AB'nin bir araya getirdiği devletlerarasında daha sıkı ilişkilerin kurulmasını sağlamaktır."

Burada AB'nin amaçları genel olarak açıklanmıştır. Vergi uyumlaştırması da bu amaca yönelik olarak kullanılan araçlardan birisidir.

Üye devletlerarasındaki mevcut imkânları birleştirerek yüksek bir üretim düzeyine ulaşmak, kaynakları en verimli şekilde kullanmak için, bütün sınırlamaları kaldırarak tek bir devlet gibi davranma hedefine yönelmek amaçlanmıştır.

Şahıslar, işletmeler, emek ve sermaye ilke olarak vergi yükünün en hafif olduğu ülkede toplanma eğilimindedir. Dolaysız vergilerdeki farklılıklar bu nedenle daha çok mal ve hizmetlerin dolaşımını etkiler. Ayrıca dolaysız vergiler, teşekküllerin kurulmasını, yerini, yatırım şekillerini ve karlılık durumlarını etkiler. Bu nedenle dolaysız vergilerin uyumlaştırılması zorunludur.

Bir vergi uyumlaştırmasında amaç, üye devletler arasında rekabet eşitsizliğini ortadan kaldırmak, kişilerin ve sermayenin serbest dolaşımının sağlanması ve bu kişiler ve kurumların üye devletlerden herhangi birinde faaliyette bulunması ve rant meydana getirmesinde farklılığı ortadan kaldırmaktır. Vergilerde uyum sağlamak, üye devletleri tek bir devlet gibi düşünerek, verginin konusu, mükellefiyeti, matrah ve tarifesi, muafiyet ve istisnası, indirimler ve diğer özel haller dikkate alınarak beyan edilmesi gereken diğer hususların mümkün olduğunca yakınlaştırılmasını ifade eder.(KANDEMIR, s. 47.)

Bu açıklamalardan anlaşılacağı gibi vergi uyumlaştırmasındaki esas amaç, yine gümrük birliğine yöneliktir. Bilindiği gibi gümrük birliği malların, sermayenin, kişilerin ve hizmetlerin serbest dolaşımını sağlamayı amaçlar. Vergi farklılığı ise bunu olumsuz olarak etkilemektedir. Bu sebeple uyumlaştırma son derece önem taşımaktadır.

AB, vergi uyumlaştırmasını ekonomik, siyasal ve sosyal bütünleşme çabalarının geliştirilmesinde bir araç olarak değerlendirmektedir. AB'nin nihai amacına varmasında bu aracın önemi büyüktür.(EĞILMEZ, s. 12.)

Rekabet koşullarının uyumlaştırmasında (gümrük duvarlarının ortadan kaldırılmasından sonra) en önemli etken olarak vergi üzerinde durulduğu ve bu nedenle "birleşmiş ekonomiler arasındaki vergi farklılıklarının nötr duruma getirilmesi" uluslararası bir ekonomik birlik içinde vergi uyumlaştırmasının bir amacı olarak kabul edilmektedir.

ATKA’da dört ekonomik ve bir siyasi amaç ve bu amaçları gerçekleştirecek temel araç hükme bağlanmıştır. Bunlar Antlaşmanın 2. maddesinde sayılmıştır. Üçüncü maddede ise neler yapılması gerektiği anlatılmıştır.

Buralardan anlaşılmaktadır ki vergi uyumlaştırmasının amacı, ortak pazarın gerçekleştirilmesine engel olabilecek uyumsuzlukların kaldırılmasıdır.(KAZICI, , ss. 17-20.)

Öte yandan vergi uyumlaştırması coğrafi açıdan nisbi fiyat yapısının vergi nedeni ile bozulmasını önlemek ve AB'nin refahını yükseltmek amacını da güder. (ÖNDER, s. 1.)

İlke olarak üretim faktörlerinin hareket serbestisi mali tedbirlerle engellenmiş veya saptırılmış olmamalıdır. (Şahıslar, teşebbüsler, el emeği ve sermaye, vergi kanunlarının en az ağır olduğu ülkede toplanmak eğilimindedir.) Dolaysız vergilerin yakınlaştırılması bu sorun nedeniyle zorunlu hale gelmektedir. Teşebbüslerin ve işletmelerin yeri, kurulması yatırımların şekli ve seviyesi, karlılığın ritmi özellikle dolaysız vergiler ve onların bir üye ülkeden diğerine göre aykırılıkları tarafından belirlenir. (CUDIN, ss. 85-86.)

AB'de vergi politikasının amacı, üye devletler arasındaki vergi ile ilgili sorunları ve tamamen Topluluğa özgü sorunları çözüme ulaştırmaktır.

AB'nin üye devletler arasında ortaya çıkan sorunlar, olağan koşullarda bütün uluslararası ilişkilerde ortaya çıkmakla birlikte AB'de bir gümrük birliği içinde oldukları ölçüde daha sert bir şekilde gündeme gelmektedir. (Devlet Planlama Teşkilatı, (2), ss. 24-25.)

Vergi Uyumlaştırılmasının NedenleriATKA’nın siyasi ve ekonomik amaçları AB üyesi devletlerin refah düzeylerini yükseltmeye yöneliktir. Özellikle işçilerin, malların, hizmetlerin ve sermayenin serbest dolaşımının sağlanması ile AB içi çarpık rekabetin önlenmesi Antlaşmanın amaçlarının gerçekleştirilmesine yardımcı olabilecek en önemli araçlar olarak görülmektedir.

AB'nin belirli alanlarda ortak politikalar uygulaması ve genel olarak üye devletlerin ekonomi politikalarının giderek artan ölçüde birbirine yakınlaştırılması gerekleri, ister istemez vergilerde uyumlaştırma konusunu gündeme getirmektedir. Uyum çalışmaları başladığında AB'deki vergilerin çoğu ticaretin yönünü ve serbest rekabeti olumsuz olarak etkileyen bir yapıdaydı. Üye devletler bu vergilerle oynadıklarında hem yerli mallar arasında hem de yerli mallarla yabancı mallar arasındaki sağlıklı rekabet koşullarını bozuyor ticaretin yönü saptırılabiliyorlardı. (MADANOĞLU, s. 2.)

Dolaysız vergilerde uyumlaştırmanın nedeni, üye devletlerarasında kurulacak bir ortak pazarda yalnız malların değil, sermayenin de serbestçe dolaşabilmesinin sağlanması amacında

yatmaktadır. Bu amaca ulaşabilmek için faiz ve kar paylarından yapılan vergi kesintileri ile kurum karları üzerinden alınan vergilerin uyumlaştırılması gerekmektedir.

İkinci aşamada da gelir vergisinin uyumlaştırılması için gerekli önlemler alınmalı ve gelir vergisini tamamlayıcı nitelikte olmak üzere konulacak bir genel servet vergisinin yöntemleri incelenmelidir. Ancak Komisyon'un dolaysız vergilerin uyumlaştırılmasıyla ilgili programından politik bakımdan çok hassas olan gelir vergilerinin hiç olmazsa bu aşamada uyumlaştırılmasına gerek görülmediği anlaşılmaktadır. (TOSUNER, (2), ss. 19-20.)

AB ATKA’nın benimsediği ekonomik bütünleşme hedefi ile sınırlı bir vergi politikası izleyebilir. Bu nedenle AB vergi politikasını ekonomik birlik hedefinin ötesine ulaşmaktaki hedeflerde kullanamaz.

AB vergi politikasını malların, hizmetlerin, sermayenin ve işgücünün serbest dolaşımını sağlamak, AB'de serbest ticaret ve rekabeti gerçekleştirmek, ortak tarım, ulaştırma ve dış ticaret politikalarının daha etkili kullanılmasını sağlamak amacıyla kullanabilir. AB bu amaçlara ulaşmayı sağlayacak ölçüde vergi uyumlaştırmasını hedef almaktadır. Üye devletlerdeki mevcut vergilerin tümünün standartlaştırılması AB'nin amacı değildir.

Avrupa bütünleşmesinin bugünkü düzeyinde maliye politikası ilke olarak üye devletlerin ulusal yetkisi alanındadır. Dolayısıyla AB'nin ulusal devletlerde geçerli olan anlamda ekonomik ve sosyal amaçlı asli nitelikte bir vergi politikası yoktur.(ÇAĞAN, (2), s. 88.)

Ekonomik NedenlerAB'nin kurulmasında rol oynayan ana amaçlardan birisi, AB üyesi devletlerin ekonomik bütünleşmesinin gerçekleşmesidir. Hedef, üye devletlerin milli pazarlarının içinde eritildiği serbest rekabet koşullarında işleyen ortak bir pazarın kurulmasıdır. Hedef böyle kurulunca özellikle ve öncelikle AB'de serbestçe dolaşması gereken malların taşıdığı vergi yükü olmak üzere genellikle AB üyesi devletlerde geçerli vergi yüklerinin uyumlaştırılması gerekmektedir. Bu sebeple AB'de uygulanan ekonomi politikaları içinde önemli bir araç olarak ön plana çıkmış olan vergi politikası özellikle gider vergilerinin uyumlaştırılmasında yoğun çalışmalara sebep olmuştur. (KIRAZCI, s. 21.)

Hukuki NedenlerResmen öyle kabul edilmese de, ATKA AB'nin anayasası olarak nitelendirilmektedir. Bu sebeple AB'ye üye her ülke, öncelikle bunu kabul etmiş demektir. AB'nin uluslar üstü bir özelliği vardır. Üye devletler egemenliklerinin bir kısmını AB'ye devrederler. Dolayısıyla alınan kararlara da uymak zorundadırlar.

ATKA’nın 95-99. maddeleri vergi ile ilgili hükümleri içermektedir. 99. madde ise vergilerin uyumlaştırılması ile ilgilidir. 100. madde ise genel olarak mevzuatın yakınlaştırılması ile ilgilidir. Şüphesiz bu mevzuat içinde vergiler de vardır. Bu maddelere ilgili bölümde değinilmiştir. Bu maddelerin içeriğinden açıkça anlaşıldığı gibi vergi uyumlaştırılmasının hukuki nedenleri AB'nin anayasası mahiyetindeki metinde yer almıştır.

Siyasi NedenlerBirinci bölümde nihai hedefin siyasi birlik olduğu anlatılmaya çalışılmıştır. ATKA "üye devletler arasında daha sıkı ilişkiler kurulmasının sağlanması" biçiminde bir siyasi hedef öngörmüştür. II. Dünya Savaşı'ndan sonra yıkılan Avrupa, oluşan iki kutuplu dünya ve bölünen Avrupa'da demokratik olarak idare edilen ülke halkları, alternatif güç olarak dünya siyasi konjonktüründe söz sahibi olmak istiyorlardı. Geçmiş yıllarda denenen siyasi birlik çalışmaları başarılı olamamıştı. Bu sebeple önce ekonomik birlik kurmak gerekiyordu. Şartlar elverdikçe siyasi birliğini tamamlamış bir "Tek Avrupa" için adımlar atılacaktı.

İşte vergi uyumlaştırma politikası da siyasi birliğe giden Avrupa'da ekonomi politikalarının birini oluşturmaktadır. Nihayet GSMH'nin önemli bir kısmını oluşturan ve devletlerin bütçelerinde en büyük ve en sağlıklı gelir kaynağı olan vergiler uyumlaştırmadan ekonomik, dolayısıyla da siyasi birliğin tamamlanmasından söz edilemez. Çünkü hedef gerçekleştirilse bile bu birliğin en önemli ve sağlıklı gelir kaynağı vergi olacaktır.

Siyasi birlik, Avrupa bütünleşmesinin uzun vadeli hedefidir. ATKA belli bir siyasi bütünleşme modeli benimsememiştir. Federal bütünleşme teorisine göre, siyasal bütünleşme ekonomik bütünleşmeden önce gelir. Bununla beraber Avrupa bütünleşmesi federal bütünleşme kuramından çok "fonksiyonel bütünleşme kuramı" doğrultusunda çok hızlı olmayan bir gelişme göstermektedir. (ÇAĞAN, (2), s. 87.)

Vergi Uyumlaştırılmasının Avrupa Birliği'ndeki YeriSosyal meselelerde ve ekonomide devlet müdahalesinin artmasıyla vergilerin hacmi ve rolü de artmıştır. Ancak AB devletleri ekonomik hedefleri gittikçe artan nisbette müşterek tespit etmekle beraber, ekonomik ve sosyal politikaların oluşturulması ve bunların uygulanması için gereken mali imkanlar ve vasıtalar genellikle her üye ülkenin seçimine bırakılmıştır. Çünkü vergileme politikası geleneksel olarak milli hâkimiyetin ana unsurlarından biridir. Ayrıca vergileme kompleks bir saha, son derece teknik, bir ülkeden diğerine değişen, kamuoyunun üzerinde çok hassas olduğu bir konudur. Örneğin bir cins vergi bir ülkede nisbeten iyi kabul edilirken, diğer bir ülkede çok daha az kabul edilebilir.

Diğer taraftan Avrupa Birliği'nde vergileme ile ilgili her karar Avrupa Bakanlar Konseyi'nin oybirliğini gerektirmektedir. Belirtilen nedenlerle vergileme sahasında AB’nin faaliyeti aşağıdaki ana gayelerin gerçekleştirilmesini sağlayacak hususlar üzerinde olmaktadır:

l- Üye devletler arasında sağlıklı rekabet şartlarında kişilerin, malların, sermayenin ve hizmetlerin serbest dolaşımına dayalı ortak pazarın kurulması ve tamamlanması gerekir. Bu çerçevede AB devletlerinin öncelikle dolaylı vergi sistemlerini birbirine yaklaştırmalarını gerekmektedir. Çünkü dolaylı vergilerdeki farklılıklar üretim maliyetlerinde satış fiyatlarında sonuç olarak rekabet şartlarında bozulmalara neden olabilir. Aynı şekilde milli vergi sistemleri arasındaki farklılıkların oluşturduğu ticaret sapmasını önlemek için üye devletler sınır formalitelerini muhafaza etmek zorunda kalabilirler.

2- Ekonomik parasal birliğin kademeli olarak gerçekleştirilmesinin bir parçası olarak üye devletlerin ekonomi politikalarının aynı çizgiye getirilmesini sağlamaktır.

3- Diğer engellerin kaldırılması veya mali mahiyetinin değiştirilmesini gerektirebilen belirli ortak politikaların belirlenmesi gerekmektedir.

Şimdiye kadar vergileme sahasında AB faaliyetlerinin seyri yavaş olmuştur. Ancak iç pazarın tamamlanması için gereken çeşitli tedbirlerin birbirine bağımlılığı ortak bir anlayışa varılmasına yardım edeceği ümidini vermektedir.

ATKA’nın 2. maddesi AB'nin ana ilkesini bir ortak pazar kurarak ve üye devletlerin ekonomi politikalarını giderek birbirine yakınlaştırarak AB içinde ekonomik hayatın uyumlu bir şekilde gelişmesinin, daha bir ileri istikrarın ve yaşam düzeyinin hızla yükseltilmesini, AB'ye dahil devletler arasında daha sıkı ilişkiler kurulmasının sağlanması olarak tanımlanmaktadır. Üçüncü madde ise bu amacı gerçekleştirmek üzere ortak bir pazarın kurulmasını ve ekonomi politikalarının birbirine yakınlaştırılmasını sağlayacak araçlar sayılmaktadır.

Bu sayılan araçların çoğu ortak bir vergi politikasının oluşturulmasına yöneliktir. 1980'de yayınlanan bir raporda şöyle denilmektedir; "verginin düzeyi; tüketim yapısını, dolayısıyla üretimi, firmaların karlılığını, yatırım projelerinin yerini ve genel ifade ile rekabet koşullarını

etkiler. Ekonomik bütünleşme için yapılacak girişimlerde çeşitli faktörlerin, yapay bir şekilde etkilenmemesi için, vergi yüklerinin üye devletlerde birbirine yakınlaştırılması gerekmektedir." (ÖNCEL, ss. 3-4.)

Vergi Yapısını Tayin Eden DeğişkenlerBir vergi sistemi, istenildiği zaman ve istenildiği şekilde değiştirilecek kanunlar topluluğu değildir. Her ülkede iktisadi siyasi ve sosyal güçler, tek tek ve karşılıklı olarak vergi sistemini etkiler.

Sosyo Ekonomik Yapı

Vergi sistemi ile ekonomik sistem arasında sıkı bir ilişki vardır. Her ekonomik sistem kendi yapısı ve işleyişine uyan vergi yapısını gerektirir. Kapitalist ve sosyalist ekonomilerin vergi sistemleri tamamen farklıdır.

Kapitalist sistemlerde kamu gelirlerinin önemli bir bölümü özel sektörden elde edilen vergi gelirlerinden oluşur. Vergi sistemi ise esas olarak gelir, kurumlar ve muamele vergilerinden oluşur. Sosyalist ekonomilerde ise, doğrudan doğruya kişilerden alınan vergilerin payı çok düşüktür. Kamu gelirlerinin büyük bir kısmı devlete ait işletmelerden sağlanmakta ve vergi hasılatı muamele ve münferit tüketim vergilerinden oluşmaktadır. Ama bugün itibariyle sosyalist uygulamalarla pek karşılaşılmamaktadır.(KORKMAZ, ss. 27-28.)

Siyasal ve Sosyal Yapı

Bir toplumdaki farklı sosyal sınıfların toplumun politik yapısına etki dereceleri ile vergi yapısı arasında bir münasebet vardır. Tüketiciler çok iyi örgütlenmişse ve bir sosyal baskı grubu oluşturuyorlarsa tüketiciden alınan verginin yükünü azaltabilirler. Bu durum her sosyal grup için söz konusudur.

Benzer durum ise siyasal tercihle de şekillenebilir. Mesela ilgili devlet anayasasında sosyal devlet ilkesini benimsemişse bu, kişiler üzerindeki vergi yükünü artıracaktır.

Kültürel Yapı

Vergi sistemlerinin yapısı, bir ülkede gelişmiş ve yerleşmiş vergi geleneğinin etkisi altındadır. Mesela Kuzeybatı Avrupa'da daha çok dolaysız vergiler egemendir. Akdeniz ve Latin Amerika devletleri gibi denizaşırı devletlerde ise daha çok dolaylı vergiler hâkimdir. Fakat bu devletlerde de dolaysız vergiler artma eğilimindedir.

Siyasi ve iktisadi yapı da vergi sistemine etki eder. Yöneticiler vergi kanunlarındaki boşluklardan kendi lehlerine düzenlemeler yaparlar. İktisadi yapı ise vergi sistemini etkileyen en önemli unsurdur. Piyasanın yapısı, piyasanın para ekonomisine bağlılık derecesi, vergilerin hem yapısını hem de verimliliğini etkiler.

Öte yandan iktisadi yapının sektörel dağılımı, ekonominin dışa açıklığı, ülkenin iktisadi gelişmişliği gibi unsurlar verginin yapısını ve etkinliğini belirler.(KORKMAZ, ss. 35-38.)

Vergi Yükünü Etkileyen Unsurlar

Çeşitli devletlerin vergi sistemleri arasındaki farklılıklar öteden beri uluslararası düzeyde vergi yükü kıyaslamaları yapılmasına neden olmaktadır. Vergi yükü kıyaslamasına duyulan ihtiyaç, özellikle uluslararası anlaşmalar ortak finanse edilecek girişimler bakımından giderek artmaktadır.

Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin vergi yükünü çeşitli faktörler etkilemektedir. Öncelikle safi kazancın tespitinde kazançtan indirilecek giderler, mükelleflerin vergi yükünü etkilemektedir. Kazancın tespiti sırasında uygulanan amortisman oranları, belirli alanlarda

yapılan yatırımlar için normal amortisman uygulamasının dışında sağlanan ilave yatırım indirimleri imkanı, teşvik edilmek istenen belirli alan ve sektörlerden sağlanan kazançların vergileme dışı bırakılması gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin kazançlarına uygulanan vergi oranları ve bazı kazançlara farklı vergi oranları uygulanması mükelleflerin vergi yükünü önemli oranda etkilemektedir.(BILDIRICI, , s. 355.)

Bu gibi sebeplerden dolayı vergi yükü ülkeden ülkeye değişmektedir. Vergi oranları aynı da olsa yukarıda sayılan etkenler nedeniyle devletlerarası vergi yükleri değişiklik göstermektedir.

Dolaysız vergiler alanında firmaların vergi yükleri birbirine daha çok yaklaştırılmalıdır. Böylece üye devletlerde üretim maliyetleri, yatırım projelerinin yerleri ve yatırılan sermayeden doğan hasıla, vergilerle farklı ölçülerde etkilenmeyecek ve üye devletlerdeki firmalar arasında adil rekabet şartları oluşacaktır. (AET Konsey'ine Verilen Rapor, s. 757.)

SONUÇTek Pazar’ın tamamlanması ve Ekonomik ve Parasal Birliğin uygulanmaya başlamasına rağmen halen Topluluğun gerçek anlamda bir vergi politikası bulunmamaktadır. Avrupa Topluluğu’nu kuran Antlaşma’nın 95-99. Maddelerinde vergilendirme ile ilgili özel hükümler mevcuttur. Ancak bu alandaki kararların Konsey’de oybirliğiyle alınması gerektiği için, günümüze dek doğrudan ve dolaylı vergilendirme ile ilgili ortak kararlar belirlenmesi mümkün olamamıştır.

1993 yılı itibariyle Tek Pazar’ın tamamlanmasıyla birlikte KDV üzerindeki gümrük kontrolleri kaldırılmıştır. Halihazırda ürünler satın alındıkları ülkede vergilendirilmektedir, ancak KDV sistemiyle ilgili Konsey kararı alınmasıyla birlikte mallar menşeini taşıdıkları ülkede vergilendirilecektir. Bunun yanı sıra üye ülkeler arasında KDV ve özel tüketim vergisi oranları bir ölçüde uyumlaştırılmıştır.

Tek paranın yürürlüğe girmesi, AB düzeyinde ortak KDV oranları ile kurumlar vergisinde ortak kuralların acilen belirlenmesi zorunluluğunu beraberinde getirmiştir. Aralık 1997’de Konsey, ticari kazançların vergilendirilmesiyle ilgili davranış kuralları belirlemiştir. Bunun yanısıra Konsey, halihazırda ortak şirketler (associated companies), sınırötesi tasarruflar ve ortak KDV sistemiyle ilgili Komisyon tavsiyelerini incelemektedir.

Siyasi bütünlüklerini henüz korumakta olan AB üyesi devletlerin tarihten gelen ekonomik, sosyal, politik farklılıkları ve vergilendirme yetkilerini AB'ye devretmedeki isteksizliklerinin büyüklüğü dikkate alındığında, vergilerin uyumlaştırılması konusunda şimdiye kadar başarılanlar küçümsenemez. Üye devletlerin bu konuda günümüze kadar alınmış önlemleri kırk yılı aşan bir süre içinde gerçekleştirdikleri dikkate alınırsa AB'ye tam üye olmaya hazırlanan devletlerin bütün bu başarıları pek kısa bir sürede gerçekleştirme gereği içinde karşılaşacakları güçlüklerin çok büyük olacağı bir gerçektir.

AB'nin kurulmasına yol açan ATKA; ortak pazarı kurarak üye devletlerin ekonomi politikalarını birbirine yaklaştırmayı, sürekli ve dengeli bir gelişmeyi, daha ileri bir istikrarın sağlanması ve yaşam düzeyinin yükseltilmesinin yanında, Birliğe üye devletlerarasında daha sıkı ilişkiler kurulmasını öngörmektedir. Şüphesiz vergilerin bu amacı gerçekleştirmedeki etkisi inkâr edilemez.

ATKA'da vergilerle ilgili hükümler, AB'nin ikincil nitelikteki politikalarını oluşturur. Yani ATKA'da vergileme ile ilgili hükümler AB'nin temel hedefleri arasında değildir. Bunda, ülkenin vergilerle ilgili egemenlik hakkının önemli bir payı vardır. AB'nin en temel hedeflerinden birisi olan malların serbest dolaşımının sağlanabilmesi için, buna en fazla etki eden ve aynı zamanda diğer vergilere göre ülkenin egemenliği ile ilgisi daha az belirgin olan,

dolaylı vergilerin uyumlaştırılması AB'de öncelikli hedef olmuştur. Yani burada vergi, temel hedeflerden birisi olan malların serbest dolaşımının sağlanması için bir "araç" vazifesi görmektedir.

Türkiye'nin Avrupa Birliği ile müzakere sürecinin başlatılmış olması, Avrupa Birliği'ndeki vergi uyumlaştırılması ile ilgili gelişmeleri izlemesinin önemini arttırmaktadır. Bu gelişmelerin Türkiye'nin çıkarları açısından değerlendirerek gerekli politikaların ortaya konulması gereği vardır.

AVRUPA BİRLİĞİ ORTAK VERGİ POLİTİKASININ HUKUKİ ÇERÇEVESİ

Documents