ﺔﯾدﺎﺻﺗﻗﻻا موﻠﻌﻟا ﺔﻠﺟﻣ … › staff_publications ›...

Vol. 17 (1) مجلة العلوم االقتصادیة عمادة البحث العلمي

101 Journal of Economic Sciences Volume 17(1) 2016 ISSN (Print):1858-6740 e-ISSN (Online):1858-6759

مجلة العلوم االقتصادیةJournal homepage:

http://journals.sustech.edu/

مقترح الحتساب تكلفة تكریر مشتقات البترول محاسبينموذج "دراسة تطبیقیة على مرحلة التقطیر الجوي في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة "

على طه على باجسیر كلیة االقتصاد - جامعة سرت لیبیا

:مستخلص الالقیام بدراستها على النماذج المختلفة لتوزیع التكالیف المشتركة على المنتجات و هدفت هذه الدراسة إلى التعرف

التوصل إلى اختیار نموذج محاسبي یتناسب للتطبیق في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة . اعتمدت الدراسة ور فرضیات الدراسة على المنهج االستنباطي في صیاغة مشكلة وفرضیات الدراسة ، والمنهج االستقرائي في اختبا

ال تتوافر مقومات ، والمنهج التحلیلي في الدراسة التطبیقیة . من اهم النتائج التي توصلت الدراسة الیها : وشروط تطبیق نظم التكالیف الحدیثة الحالیة في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة ، ویرجع السبب في ذلك الى

ینطبق مفهوم المنتجات المشتركة على المنتجات وتعقیداتها، الطبیعة الفنیة لمراحل صناعة تكریر البترولالبترولیة في صناعة تكریر البترول ویترتب على انتاجها تكالیف مشتركة تتمثل في عناصر العملیة الصناعیة

ضرورة مراعاة النواحي الفنیة عند تصمیم النموذج المقترح ، ب . توصي الدراسةالمشتركة حتى انفصال المنتجات ستخدام طریقة الكثافة النوعیة عند تخصیص التكالیف المشتركة على المنتجات.او

ABSTRACT: The study aimed at identifying and studying the different models of the joint costs allocation on the products in order to choose an accounting model suitable for application in the "Khartoum Refinery Company Ltd". The study relied on the deductive approach in determining the study problem and formulating its hypotheses; the inductive approach in testing the study hypotheses; and the descriptive analytical approach in the empirical study.The most important findings of the study include: unavailability of the factors and condition of applying the current modern joint cost system in "Khartoum Refinery Company Ltd" due to the technical nature and complexity of the oil industry phases. Furthermore, the concept of joint products is applicable on the petroleum products in the refinery industry, and its production leads to incurring joint costs, which are the element of joint operation costs up to the point of splitting the products. The study recommends the need for considering the technical aspects when designing the proposed model; and the application of qualitative density method during the allocation of the joint costs on the products.

الكثافة النوعیة . ،توزیع التكالیف المشتركة ، المنتجات المشتركة الكلمات المفتاحیة :



:اوال : االطار المنهجي للدراسة مقدمة :ال

صناعة تكریر البترول هي إحدى المراحل الصناعیة للبترول ، وتتمیز بطبیعة خاصة ؛ إذ یمثل البترول الخام الصناعة ویحتاج البترول إلى مجموعة من المراحل الصناعیة والمعالجات المعقدة المادة األساسیة في هذه

والمتداخلة حتي یمكن إنتاج منتجات قابلة لالستخدام بالكمیة والنوعیة المطلوبة ، ونظرا الشتراك تلك المنتجات تكالیف المشتركة على في تكلفة المادة الخام وتكلفة تشغیل المراحل اإلنتاجیة ، فقد برزت مشكلة توزیع ال

المحاسبي بشكل واضح وضرورة تحدید وقیاس تكلفة كل منتج من هذه التطبیقالمنتجات ، والتي أثرت في المنتجات المشتركة في ظل ظروف التشغیل المعقدة والتي زادت من صعوبة تتبع نصیب كل منتج من التكالیف

المشتركة مقارنة بالمنشات الصناعیة األخرى .الرغم من أن مشكلة توزیع التكالیف هي من المشكالت التي تواجه معظم القطاعات الصناعیة ، إال أنها على و

تمثل المشكلة الرئیسیة في الصناعات التحلیلیة وبخاصة صناعة تكریر البترول ، وذلك لتعدد المنتجات إنتاجیة متعددة ومتصلة وعند نقاط المشتركة وتنوعها واختالف مواصفاتها ، والتي یتم إنتاجها من خالل مراحل

انفصال مختلفة بشكل یترتب علیه صعوبة التوصل الى طریقة مناسبة لتوزیع تلك التكالیف المشتركة على تلك أن ، كماالمحاسبي التطبیقالمتاحة في التوزیع طرقتعدد المنتجات بشكل دقیق ، ویزید من تلك الصعوبة

یة القیاس وتتصف بالتحكمیة .موضوع محدودة في هذه الطرقمعظم مشكلة الدراسة : یمكن صیاغة مشكلة البحث من خالل التساؤالت اآلتیة :

ما هي طبیعة نظام التكالیف المطبق في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة ؟ .1

؟ ما هي الخطوات الواجب القیام بها لتطویر نظام التكالیف المطبق في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة .2

التكالیف المشتركة على لتوزیعفي شركة مصفاة الخرطوم المحدودة المالئم للتطبیقما هو النموذج .3 المنتجات ؟

أهمیة الدراسة :وان معرفـة نصـیب تكلفـة كـل منـتج مـن ، تنبع أهمیة الدراسة من أهمیة صـناعة تكریـر البتـرول كركیـزة اقتصـادیة

ي اتخـاذ العدیـد مـن القـرارات ، وأنهـا تضـع نمـوذج محاسـبي لحـل مشـكلة اجمالي تكالیف التكریر یسـاعد اإلدارة فـ توزیع التكالیف المشتركة على المنتجات في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة .

أهداف الدراسة : في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة. التكالیف المطبقظام طبیعة نالتعرف على .1 ى المنتجات في صناعة تكریر البترول.تقییم طرق توزیع التكالیف المشتركة عل .2

شركة النظام المحاسبي في اقتراح نموذج محاسبي لتوزیع التكالیف المشتركة على المنتجات یتالئم مع .3 مصفاة الخرطوم المحدودة .



الدراسة : فرضیة : الفرضیة الرئیسیة التالیةتعمل هذه الدراسة على اختبار

الیف المشتركة على المنتجات المشتركة غیر مالئمة للتطبیق في صناعة تكریر الطرق المستخدمة لتوزیع التكفي شركة المشتركة یؤدي إلى القیاس العادل لتكلفة تكریر المنتجات للتطبیق النموذج المقترحوان ، البترول

.مصفاة الخرطوم المحدودة منهج الدراسة :

اطي للتعرف على طبیعة المشكلة وصیاغة فرضیات الدراسة لتحقیق أهداف البحث اتبع الباحث المنهج االستنب . لتطبیق نموذج الدراسةوالمنهج الوصفي التحلیلي ، والمنهج االستقرائي الختبار مدى صحة فرضیات الدراسة ،

مصادر جمع البیانات : اعتمد الباحث على جمع البیانات من المصادر اآلتیة :

.تتمثل في الكتب والمراجع والدوریات العلمیة والتقاریر المالیة واإلداریة مصادر البیانات الثانویة : والتي حدود الدراسة :

تتمثل حدود الدراسة في اآلتي : الحدود المكانیة : السودان ، شركة مصفاة الخرطوم المحدودة . -

. م لتوافر المعلومات الخاصة بالدراسة2009م و 2008الحدود الزمانیة : تم اختیار العام -

الدراسات السابقة : : )2011(یاسر ، سند: دراسة

نموذج مقترح للتطبیق بالسودان، –قیاس تكالیف تشغیل المشتقات النفطیة بمصافي تكریر النفط بعنوان ( اهم النتائج والتوصیات : ان صناعة تكریر النفط تتمیز ) . دراسة تطبیقیة على شركة مصفاة االبیض المحدودة

وصول الى قیاس دقیق لتكالیف المشتقات النفطیة للتوجد في بقیة الصناعات االخرى ، وان بخصائص البمصافي تكریر النفط بالسودان ال بد من تصمیم نظام لمحاسبة التكالیف یتوافق مع حجمها وطبیعة نشاطها ،

ضرورة تطبیق و قات النفطیة ، ان نظام تكالیف المراحل االنتاجیة یمثل النظام األكثر مالئمة لقیاس تكالیف المشت المبادئ والقواعد والمعاییر المحاسبیة الدولیة

:) 2007، (دراسة : معهد النفط العربي العراقي .اهم النتائج والتوصیات : أهمیة اإللمام بالجوانب الفنیة للتشغیل )حسابات اإلنتاج في مصافي التكریربعنوان (وضرورة وجود برنامج للرقابة الداخلیة لحسابات البترول للقیام ، تكریر مصافي ال اتكنولوجی هتكون علی حسب ما

بالتأكد من قیاس الخزانات المتحركة والساكنة و قیاس كمیات المیاه الموجودة في قاع الخزانات و تقدیر درجة م الداخل للتكریر الحرارة للمنتجات بالخزانات باإلضافة إلى ضرورة التقریر الیومي لموازنة منتجات البترول الخا

والمنتجات المستخرجة منه. : )2006( أنور، دراسة : بابكر

أهم النتائج ). اثر تحدید التكالیف المشتركة على أسعار المنتجات النفطیة على المؤسسة السودانیة للنفط بعنوان(ح محدد لكل منتج ال یوجد نماذج واضحة لتسعیر كل منتج ، حیث ال توجد نسبة محددة أو رب : والتوصیات

ویجب أن یتم توزیع التكالیف المشتركة للمنتجات على أساس نسبة ، بناء على تكلفته أو على سعر البیع



االستخالص للمنتجات من الخام مع تحمیل منتج البنزین بتكالیف الفاقد ، ضرورة توزیع التكالیف المشتركة ل منتج ، كما یجب توحید وحدات القیاس للخام والمنتجات للمنتجات بطریقة تمكن من معرفة التكلفة الحقیقیة لك

لیتم التنسیق بین وحدات الصناعة ككل من النتائج وتكریر وتوزیع ذلك لضمان سهولة مراقبة حركة الخام ضرورة تطبیق نظام التكلفة على أساس النشاط في قطاع البترول . و، والمنتجات

: )2003(اشرف ، دراسة : ابراهیم أهم النتائج والتوصیات : یجب ). قیاس تلوث البیئة واثرها على تكلفة المنتج في صناعة تكریر النفطان (بعنو

تطبیق المنهج المقترح لقیاس تكلفة تلوث البیئة في شركة مصفاة البترول االردنیة حیث نجد ان مجمل الربح لنفس الفترة قید الدراسة بعد اخذ تكلفة تلوث البیئة بعین االعتبار قد انخفض ، حیث یمثل هذا المبلغ اجمالي

لعمل على اخضاع التكالیف االجتماعیة الخارجیة لتلوث البیئة للقیاس المحاسبي ضرورة او تكلفة تلوث البیئة ، ألي قرار اداري یؤثر على واعتبارها من ضمن تكالیف االنتاج حتى یمكن الوقوف على االثار االجتماعیة

.البیئة : )2002(إیناس، دراسة :عبدالرحمن

أهم النتائج ) . لفرعیة بالتطبیق على مصفاة الخرطومتخصیص التكالیف على المنتجات المشتركة وابعنوان (والتوصیات :ان طریقة نسبة االستخالص هي الطریقة المالئمة لتخصیص التكالیف المشتركة ، وان النظام المحاسبي في المصفاة قائم على عدم تخصیص التكالیف المشتركة على المنتجات وانما یعتمد على أساس

ام المكرر.تحدید تكلفة البرمیل الخ :) 1993(سمیر ، دراسة : عمار

أهم النتائج والتوصیات:ان صناعة تكـریر ). دراسة تحلیلیة لتخصیص التكالیف المشتركة في مصفاة جدة للبترولالبترول یترتب علیها تكالیف مشتركة تتمثل في عناصر تكالیف العملیة الصناعیة المشتركة حتى انفصال

كما أن أكثر طرق األساس ، ق األساس الكمي للتطبیق في صناعة تكریر البترول المنتجات ، عدم مالئمة طر ومالئمة لتوزیع التكالیف المشتركة في صناعة تكریر البترول هي طریقة القیمة البیعیة القابلة للتحقق ، القیمي

كریر البترول والتي عدم مالئمة الدراسات السابقة المتاحة لتخصیص التكالیف المشتركة للتطبیق في صناعة ت اعتمدت على استخدام أسالیب بحوث العملیات .

:للدراسة االطار النظريثانیا :

مفهوم تكریر البترول : .1تكریــر البتــرول الخــام هــو العملیــة الضــروریة التــي یمكــن بهــا معالجــة الزیــت الخــام واســتخالص المركبــات العدیــدة

ا منـــه ، وتحویلهـــا إلــى منتجـــات صـــالح ، إذ لـــیس مــن الممكـــن اســـتخدام الزیـــت الخـــام لالســـتخدامة المرغــوب فیهـــبالصورة التي یوجد بها في باطن األرض.والمقصود بالتكریر تكسیر الزیت الخام الـى مكوناتـه وجزیئاتـه االصـلیة

حیــث تــتم عملیــة ،المكونــة مــن الهیــدروجین والكربــون ، واعــادة تصــنیعه الــى منتجــات نهائیــة صــالحة لالســتخدام زئیة لهـذا السـائل بواسـطة الحـرارة علـى عـدة مراحـل باسـتخدام فـروق درجـات الغلیـان ، ینـتج عنهـا فصـل تقطیر ج

مســتقلة ثــم یكثــف لیتحــول إلــى ســائل ثــم انابیــبعــن بعضــها علــى شــكل أبخــرة یتجــه كــل نــوع منهــا إلــى همكوناتــالمزج لیصبح كل مشتق نفطي التهذیب أو المعالجة او ب تعرفتتعرض كل منها لطرق تكریر میكانیكیة وكیماویة

. )م2007(عمر ، محمد ، . عبارة عن مزیج من أجزاء مختلفة



:المنتجات والتكالیف المشتركة في صناعة تكریر البترول .2تعتبر صناعة تكریر البترول من األنشطة الصناعیة التي یتولد عنها مجموعة من المنتجات التي یتم إنتاجها من

كما تعتبر صناعة تكریر البترول مثاال جیدا تعرف بالمنتجات المشتركة ؛ ول الخاممادة خام واحدة هي البتر في الفكر المحاسبي للتكالیف المشتركة. وقد تعددت المفاهیم المقدمة لمصطلحي المنتجات والتكالیف المشتركة

سردهاكما یلي :والتي یمكن أ . مفهوم المنتجات المشتركة :

المنتجات التي یتم إنتاجها معا بعملیة إنتاجیة واحدة أو سلسلة من " ت المشتركة بانها عرف احد الكتاب المنتجاالعملیات اإلنتاجیة المتداخلة نتیجة لجهود صناعیة موحدة وتكون هنالك عالقة كمیة واضحة بینهما بمعنى أن

تجات األخرى، ولكن لیس زیادة كمیة الوحدات المنتجة من إحداها یترتب علیة زیادة كمیة اإلنتاج من المن . )م 2000(عطیة ، احمد ، ". بالضرورة أن تكون بنفس النسبة

المنتجات التي یتم إنتاجها في اغلب األحوال في نفس مرحلة اإلنتاج ، أو في نفس بانها " كاتب اخر وعرفهاصناف یأخذ كل منها شكل المراحل وبنفس المواد الخام المستخدمة في اإلنتاج ، ثم یكون الناتج عدة أشكال أو أ

. )1986(زاید،محمد، " .منتج مستقل بذاته

المنتجات التي یتم إنتاجها معا بعملیة إنتاجیة واحدة أو سلسلة من العملیات اإلنتاجیة بانها " ویضیف اخر بة باستخدام نفس مستلزمات اإلنتاج (مواد ،عمالة ، تجهیزات) ، ویكون لكل من هذه المنتجات أهمیة متقار

بالنسبة للمرحلة أو المصنع أو السوق سواء من حیث القیمة البیعیة أو تكلفة اإلنتاج أو الربح المحقق. وعادة ما زیادة في كمیة احد المنتجات أيیكون هنالك عالقة طردیة واضحة بین الكمیات المنتجة ، حیث یالحظ أن

". رى ، ولكن قد تكون هذه الزیادة بنسب مختلفة المشتركة یترتب علیها زیادة كمیة المنتجات المشتركة األخ . )م 2008(عرموش،

یرى احد الباحثین ان هناك ثالثة مبادئ مهمة البد من توافرها العتبار المنتج منتجا مشتركا وهذه المبادئ هيو م)1980(عامر،نعمان،:

.مبدأ وحدة المنبع أو المصدر .1

مبدأ تعدد المنتجات . .2

لمنتجات المشتركة معا في نفس الوقت.مبدأ حتمیة إنتاج ا .3

مفهوم المنتجات الرئیسیة والفرعیة (العرضیة) :(ب) : مفهوم المنتجات الرئیسیة. 1

المنتجات المشتركة وهي الغرض األساسي في عملیة التصنیع "یرى بعض الكتاب ان المنتجات الرئیسیة هي .)Deakin ,1986& Neuner(. بالمقارنة بالمنتجات العرضیة " باإلضـافة إلى أن قیمتها البیعیة مرتفعة نسبیا

المنتجات التي یتم إنتاجها بطریقة مشتركة وغالبا ما تختلف في " بینما یرى اخرین ان المنتجات الرئیسیة هي األقل أهمیة األهمیة النسبیة الكبیرة تسمى المنتجات الرئیسیة ، أما المنتجات األهمیة النسبیة ، فالمنتجات ذات

. ) Bullock et al, 1983 ( " فتسمى المنتجات العرضیة



: مفهوم المنتجات الفرعیة (العرضیة). 2

المنتجات التي تظهر عرضا أو كنتیجة لظروف التشغیل "عرف احد الكتاب المنتجات الفرعیة (العرضیة) بانها ك المنتجات تكون نسبیا قلیلة ومنخفضة إذا ما قورنت أو نوعیة المنتج الرئیسي، واإلیرادات الناتجة عن بیع تل

.)م1981(الخطیب، احمد ، . بإیراد النشاط الرئیسي"

المنتجات زهیدة القیمة نسبیا تتولد إثناء إنتاج منتج أو منتجات أخرى لها أهمیة كبیرة نسبیة بانها" ویرى اخر كمیة المنتجات العرضیة ( الثانویة ) وتكون كمیة اسمها المنتجات الرئیسیة ، وهى تنتج بكمیات كبیرة تفوق

.)م1998(حجازي ، محمد ، ". التحكم فیها محدودة من خالل التعریفات السابقة یمكن تمییز المنتجات الرئیسیة بأنها المنتجات المشتركة التي یعتبر إنتاجها هدفا

بالمقارنة بالمنتجات األخرى المصاحبة لها والتي رئیسیا في العملیة اإلنتاجیة، كما أن لها قیمة بیعیة مرتفعة تسمى المنتجات العرضیة.

:مفهوم التكالیف المشتركة ج.

نفقات ینتج عنها منتجین أو أكثر ، وان إنتاج إحداهما یستلزم بانها " التكالیف المشتركة یعرف احد الكتاب إال عند نقطة معینة في اإلنتاج تسمى نقطة إنتاج األخر تلقائیا ، وبحیث ال یمكن التعرف على أي منهما

" . االنفصال ، لذلك تسمى التكالیف التي تنفق من بدایة التشغیل وحتى نقطة االنفصال باسم التكالیف المشتركة .م) 1995(زاید ، محمد،

عدید من التكالیف المتعلقة بتصنیع منتج وحید ثم ینتج عنه ال هي "التكالیف المشتركة ویرى كاتب اخر انالمنتجات . بمعنى آخر تعرف هذه التكالیف بأنها موارد مستخدمة لصناعة العدید من المخرجات المختلفة التي تبدأ بمنتج معین ثم یتجزأ إلى عدة منتجات مختلفة ال یمكن تمییزها إال بعد مرحلة معینة من العملیة اإلنتاجیة

بل هذه النقطة یصعب تمییز المنتجات بصورة مستقلة . وق Split – off Pointیطلق علیها نقطة االنفصال وبهذا فان التكالیف المشتركة هي التكالیف التي یصعب تخصیصها أو نسبتها إلى منتج بذاته قبل نقطة

.)م2006(التكریتي ، یحي ، . االنفصال

الخام " البترول " مما سبق یتضح ان التكالیف المشتركة في صناعة تكریر البترول تتمثل في تكالیف المادةوهي تكالیف یتم إنفاقها بشكل إجمالي ، واألجور والتكالیف الصناعیة األخرى حتى انفصال المنتجات البترولیة

وبالتالي فإنه یتضح مـدى صعوبة تخصیص هذه التكالیف على المنتجات البترولیة ، وغیر مخصصة لكل منتج ومما یزید صعوبة إجراء ذلك تداخل هذه العناصر ،ة كل منتج منها بالطریقة التي تعكس االستفادة الحقیقیة لوحد

.من التكالیف وتعدد نقاط انفصال المنتـجات البترولیة : مبادئ النظام المحاسبي في شركات تكریر البترول . 3

یتم تبویب محاسبة تكریر البترول في عالقتها بالنظم المحاسبیة العامة ضمن مجموعة النظم المحاسبیةوهذا ال یعني ،أي تلك النظم المحاسبیة التي یتم تطبیقها في قطاعات إنتاجیة معینة دون غیرها، المتخصصة

اقتصار محاسبة الصناعات البترولیة علي مجموعة خاصة من األصول واألسس التطبیقیة لكنها تعتمد علي هذه المبادئ اآلتي : (المؤسسة السودانیة مجموعة المفاهیم والقواعد العامة للنظریة العامة للمحاسبة ومن اهم

) .م 2001للنفط ،



للنفقات : مبدأ التوزیع المشترك . أینتج عن عملیات التكریر مجموعة من المنتجات التي تشترك في االستفادة من الزیت الخام الذي یتم ضخه إلي

ن كمیة الزیت التي تخص وحدة التكریر دفعة واحدة ، وال یمكن فصل كمیة الزیت الخام بمنتج معین عالمنتجات البترولیة األخرى التي تنتج عن عملیات التكریر ویطلق علي نفقة الخام باألسلوب المشار إلیه بتكلفة

الخامات المشتركة .

مبدأ استهالك األصول الثابتة للمصفاة: . بري تطبیقه ألغراض تحدید یعتبر االستهالك من المبادئ المحاسبیة المتعارف علیها ، والتي صار من الضرو

أعمال المنشآت الصناعیة والتجاریة ، ومن بینها منشآت مصافي تكریر الزیت. ویقصد باالستهالك في هذا السیارات) وذلك نتیجة –المباني –األثاث –النقص التدریجي في األصول الثابتة (اآلالت والمعدات –المجال

.التشغیل ،مضي الفترة المحاسبیة ، التقادم مجموعة من العوامل وهي استخدام األصل في مبدأ تحقیق اإلیراد باإلنتاج : . ج

تكریر في أغلب األحیان بإجراء عملیات التكریر مقابل الحصول علي ما یسمي برسوم التكریر التقوم شركات لرسوم من وجهة وتعتبر رسوم التكریر في هذه الحالة بمثابة عنصر اإلیرادات الرئیسي للمصفاة . وتتحقق هذه ا

أي عند إنجاز عملیات التكریر المطلوب إنجازها لتصنیع منتج ، النظر المحاسبیة علي أساس واقع اإلنتاج فإن ، مصفاة التكریر بشراء الزیت الخام وتكریره لحسابها فیها بترولي معین.وفي حاالت معینة والتي تقوم

. تكریر وبیع المنتجات البترولیةإیرادات المصفاة تتحقق في هذه الحالة عند واقعة م).2001، واخرون(خلیل ، أهداف النظام المحاسبي في صناعة تكریر البترول : .3

یحقق النظام المحاسبي في صناعة تكریر البترول مجموعة من األهداف وهي : تحدید التكلفة الفعلیة لتكریر البرمیل الواحد . - 1

ة التخطیط .في عملی االدارة توفیر بیانات تساعد - 2

المساعدة في رسم السیاسات وترشید القرارات . - 3

.وهي اهم اهداف محاسبة التكالیف –تحدید تكلفة المنتجات - 4 المشتركة بین مشتقات البترول : توزیع التكالیف طرق .4

تنتج من عملیة تكریر البترول الحصول على عدد من المشتقات البترولیة والتي تصنف الى منتجات رئیسیة منالمستخدمة لتوزیع التكالیف الطرق حیث الكمیة النسبیة والقیمة البیعیة لها ، واخرى ثانویة وفرعیة . ومن

:هي المشتركة المنتجات بین المشتركة "األساس القیمي أو المالي" للتوزیعالطرق التي تتخذ من إیرادات المبیعات أساسا

تشتمل على الطرق التالیة : :البیعیة اإلجمالیة القابلة للتحقق طریقة القیمة .1تكالیف أیة التوجد حیث تشغیل عملیات أیة دون من فورانفصالها المشتركة بیع المنتجات عندما یتم تستخدم

ا مساهمة من توفرها الطریقة وهذه . بعداالنفصال اضافیة ا متساوی أسعار اختالف أما . للمنتجات المختلفة نسبین عناصرالتكالیف من استفادتها من حیث المختلفة المنتجات بین فیما ختالفاال لیس فمرده البیع مایرجع وا

.م)2000(زكي ، حسن ، . المختلفة عوامل السوق إلى االختالف



:طریقة صافي القیمة البیعیة القابلة للتحقق .2یة المشتركة تحتاج إلى تقوم هذه الطریقة على اساس ان بعض المنتجات المشتركة الناتجة عن العملیة الصناع

تكالیف خاصة بعد نقطة االنفصال دون البعض األخر ، أو كانت جمیع تلك المنتجات تحتاج إلى تكالیف تأخذ في االعتبار تأثیر ال و المشتركة للتكلفة الربح كامل هامش تنسب الطریقة هذه خاصة بعض إنفصالها ، و

. هامش الربح على بعداالنفصال التكلفةمدى مالئمة الطرق التي تتخذ من إیرادات المبیعات اساسا لتوزیع التكالیف المشتركة على المنتجات أما عن

المشتركة في صناعة تكریر البترول، ونظرا لطبیعة صناعة تكریر البترول التي تؤدي إلى انفصال المنتجات ا التكالیف الخاصة بعد نقطة المشتركة من خالل نقاط إنفصال متعددة ،وفي مراحل متتالیة وتتفاوت فیه

اإلنفصال من منتج ألخر ، كما ان بعض المنتجات ال تحتاج إلى إجراء عملیات اضافیة بعد إنفصالها ، فإن استخدام هذه الطرق یؤدي إلى تحمل بعض المنتجات من التكالیف المشتركة بأكثر مما یجب في الوقت الذي

أخرى بأقل ما یجب وهذا یتعارض مع مبدأ العدالة ، فقد ال یكون لبعض یتم فیه توزیع تكالـیف مشتركة لمنتجـات المنتجات تكالیف خاصة أو قد تكون قلیلة ، وهذه المنتجات تحمل بجزء من التكالیف المشتركة والتي تخص

لیف منتجات أخرى ، ومن ثم فإن الطرق التي تتخذ من إیرادات المبیعات اساسا للتوزیع ال تناسب توزیع التكا .)م1993المشتركة على المنتجات المشتركة في صناعة تكریر البترول. (عمار ، سمیر ،

"األساس العیني أو المادي" للتوزیع الطرق التي تتخذ من الوحـدات المادیة أساسا وتشتمل على الطرق التالیة :

طریقة التناسب الكمي : .1

على اساس نسبة كمیة كل منتج الى الكمیة الكلیة للمنتجات بموجب هذه الطریقة یتم توزیع التكالیف المشتركة والتي یعبر عنها بوحدة قیاس في صناعة المشتقات البترولیة ممثلة بالطن او البرمیل او اللتر عدا ما یتعلق بالغاز الذي یقاس بالقدم المكعب مما یتطلب ایجاد وحدة قیاس مكافئة له لتوحید وحدة القیاس والذي یخلق

جدیدة للمحاسبین بتوزیع التكالیف المشتركة . اال ان هذه الطریقة تهمل الغاز لكون غالبته یحول الى تصعوبا كوقود یستفاد منه في عملیة التكریر وما یزید یحرق وبهذا یتم تجاهل كمیته لعدم وجود قیمة بیعیة واضحة له

.م)2011(الراوي ، عبدالخالق ، لتناسب الكمي للتطبیق في صناعة تكریر البترول، فإن هذه الطریقة ال تساعد أما من حیث مدى مالئمة طریقة ا

في تقییم المخزون السلعي حیث أن المنتجات البترولیة متفاوتة في أسعار بیعها وتطبیق هذه الطریقة یترتب علیه كبیرة بتكلفة عالیة تكلفة موحدة لوحدات المنتجات المختلفة ، وبذلك فقد تتحمل بعض المنتجات التي تنتج بكمیة

بغض النظر عن قیمتها ، كما أن المنتجات التي یتم إنتاجها بكمیة قلیلة تتحمل بتكلفة أقل ، وهي بذلك تعتبر بعیدة عن الواقع .

:طریقة معدل ساعات التشكیل -2قة على یتم تخصیص التكالیف المشتركة على المنتجات المشتركة باستخدام هذه الطریبموجب هذه الطریقة

أساس معدل ساعات التشكیل لكل منتج من المنتجات المشتركة بمعنى أن حصة كل منتج من المنتجات المشتركة تتحدد على أساس نسبة الزمن الذي یحصل علیه كل منتج مشترك في العملیة الصناعیة قبل نقطة

الصناعیة قد استفاد من الجهد االنفصال ،على اعتبار أن المنتج الذي ینفصل في مرحلة متقدمة من العملیة



الصناعي المبذول بقدر أقل من المنتج الذي یلیه في االنفصال وذلك ألنه یقضي زمنا في التشكیل أقل من الزمن الذي یقضیه المنتج الذي ینفصل بعده ، األمر الذي یبرر تخصیص التكالیف المشتركة على أساس نسبة

المشتركة في العملیة الصناعیة . الزمن الذي یقضیه كل منتج من المنتجاتأما من حیث مدى مالئمة طریقة معدل ساعات التشكیل لتخصیص التكالیف المشتركة في صناعة تكریر البترول فإنه من المتعذر تحدید المدة الزمنیة التي قضاها كل منتج على حده داخل العملیة الصناعیة ، وبفرض

إن زمن التشكیل لمنتج ما یعكس الجهد الصناعي المبذول لهذا المنتج إمكانیة ذلك فإن هذا ال یعني بالضرورةفقد یستفید بالجهد الصناعي المبذول في مرحلة معینة فقط خالل هذه المدة ، كما أنه بفرض التمكن من معرفة

ل فقط وتظل المدة الزمنیة التي قضاها هذا المنتج للتشكیل على وجه الدقـة فإن الناتج هـو توزیع تكالیف التشكیمشكلة توزیع المادة الخام على المنتجات المشتركة بال حل وفقا لهذه الطریقة ، ومن ثم تحتاج لطریقة أخرى

.م)1993(عمار ، سمیر ، لتحدید حصة كل منتج منها :طریقة الترجیح بالنقاط 3

ل وحدة یتم إنتاجها وذلك بدراسة تعتمد هذه الطریقة في تخصیص التكالیف المشتركة على تحدید نقاط للترجیح لكمختلف العوامل الفنیة مثل كمیة المواد المستخدمة ، والوقت المستنفد في اإلنتاج ومهارة العمالة المطلوبة لإلنتاج والتي تؤثر في الوحدات التي یتم إنتاجها من مختلف المنتجات ، وتتعلق هذه المنتجات بعوامل متعددة أهمها

امات ، وصعوبة اإلنتاج ، والوقت المستنفذ في التشغیل ونوعیة العمل المطلوب والقیمة الحجم ، وكمیة الخ البیعیة .

أما من حیث مدى مالئمة طریقة الترجیح بالنقاط للتطبیق في تخصیص التكالیف المشتركة في صناعة تكریر للمقاییس المادیة المعروفة ، البترول ، حیث أنها تعتمد على بیانات تقدیریة لتحدید نقاط الترجیح ال تخضع

األمر الذي یترتب علیه تأثر هذه البیانات بالتقدیر الشخصي ، وما قد یحدث من أخطاء محتملة في تقدیر نقاط الترجیح األمر الذي ینتج عنه نتائج غیر صحیحة وغیر معبرة عن واقع استفادة كل منتج من العملیة الصناعیة

اصر التكالیف وعدد المنتجات تتعقد العملیات الحسابیة بشكل قد یترتب علیه المشتركة ، وفي حالة زیادة عن .حتمال الخطأ اازدیاد

:طریقة الوحدة الحراریة البریطانیة - 4تختص هذه الطریقة بصناعة استخراج البترول حیث یتم بمقتضاها تخصیص التكالیف المشتركة لالستخراج على

B "، وقد أبتكر هذه الطریقة المعهد البریطاني للبترول ویرمز لها عادة بالرمز الزیت الخام والغاز المصاحب له

T U " وتقوم على أساس أن الهدف من إنتاج المنتجات البترولیة هو الحصول على الطاقة ولیست المنتجات حراریة طاقة في حد ذاتها ، وبناءا على ذلك فإن المنتجات یتم تحویلها إلى وحدات

)Brock et al , 1990 ( واتخذت الوحدة الحراریة البریطانیة كمقیاس لذلك ، وتعرف الوحدة الحراریة البریطانیةبأنها " كمیة الحرارة الالزمة لرفع درجة حرارة رطل واحد من الماء درجة واحدة فهرنهایت. والمعروف أن البرمیل

ن وحدة حراریة بریطانیة ، بینما أن كل ألف قدم مكعب الواحد من الزیت الخام یعادل من خمسة إلى ستة مالیی .)Stevenson , 1988) &Gallun.من الغاز الطبیعي تعادل ملیون وحدة



: شركات تكریر البترولفي التكالیفمراكز .5المراكز التي تمارس النشاط الرئیسي للمنشاة والذي یتمثل في عملیات تكریر البترول وتنقسم مراكز مجموعة هي نتاج في المصفاة إلى مراحل والى مراكز فرعیة تتفق مع طبیعة النشاط وبما یحقق حصر تكالیف تكریر الخام اإل

تتكون من االتي :.و في مراحله المختلفة مراكز االنتاج الرئیسیة : (أ)

من جهة هي مراكز النشاط األساسیة بالمصفاة والتي یتم فیها استخالص المنتجات البترولیة من النفط الخامتتكون المراكز اإلنتاجیة في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة من و ومعالجة المنتجات البترولیة من جهة أخرى .

اآلتي : ) مراكز تكلفة انتاج خدمات خاصة :ب(

هاجاأدر ویتماألساسیة بمهامهالقیام ل ةاإلنتاجی ةنشطبشكل مباشر مراكز اال تخدماألنشطة التي مجموعة هي تقسم إلى ثالثة مراكز رئیسیة وهي :ة،و الرئیسی ةالخدمی االنشطة ضمن

.مركز تكلفة انتاج الكهرباء ) - ( مركز تكلفة البخار: (أ) مراكز تكلفة القوة المحركة وتتكون من اآلتي مركز تكلفة -(ب) مراكز تكلفة نشاط وحدة المیاه وتتكون من االتي ( مركز تكلفة المیاه العكرة میاه التكریر

مركز المیاه الحامضیة ) . - مركز تكلفة المیاه النقیة -مركز تكلفة میاه االطفاء -میاه التبرید

مركز -مركز تكلفة الهواء المضغوط - (ج) مراكز تكلفة اخرى وتتكون من االتي ( مركز تكلفة تسخین الخام تكلفة الهیدروجین ).

) مراكز خدمات عامة :ج(كز تكلفة الخدمات الفنیة والتي تقدم خدماتها للمراكز السابقة وتتكون من ( مركز تكلفة المعمل المركزي هي مرا

مركز تكلفة -مركز تكلفة المخازن والمشتریات -مركز تكلفة األمن والحمایة والسالمة -مركز تكلفة الصیانة - التدریب الفني )

:مراكز الخدمات اإلداریة ) 3(ا تلك الوحدات التي تخطط وتشرف على األنشطة الممارسة في المصفاة ورسم السیاسات والخطط یقصد به

دارة شئون اإلفراد والتدریب وتقدیم الخدمات المتعلقة باإلنتاج والمشتریات والموازنات التخطیطیة والتمویل وا الصحیة ولوقائیة والعالجیة والخدمات األمنیة .

في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة كالیف االنتاجیة والخدمیة االداریةمراكز الت) 1جـدول رقم ( Items

Cost center Total Production cost Administration cost

Manpower 33844 9719 43.563 Material & Supplies 20541 2534 23.075 Maintenance 20146 1535 21.681 Other expenses 3523 7604 11.127 Depreciation - - - Expenditures Total 78057 21392 99.446 Processing Quantity (103bbls) 33,674 33,674 33.674 Unit Refining cost ($/bbl) 2.32 0.63 2.95 $

م .2009المصدر : إعداد الباحث من واقع بیانات شركة مصفاة الخرطوم المحدودة



) االتي : 1جدول رقم (یالحظ من خالل ال

شركة مصفاة الخرطوم المحدودة طریقة التكلفة الكلیة الشاملة لحساب تكلفة تكریر البرمیل الخام تستخدم - من خالل الحصر الكلي للتكالیف المنفقة لتكریر البترول الخام ، ویتحدد نصیب الوحدة الواحدة من تكالیف

ــو التالي : - التكریر على النحــالوحدة الواحدة المكررة من تكالیف اإلنتاج ویحسب عن طریق قسمة اجمالي تكالیف اإلنتاج على نصیب .1

عدد البرامیل المكررة .

نصیب الوحدة الواحدة من المصروفات اإلداریة ویحسب عن طریق قسمة اجمالي المصروفات اإلداریة .2 على عدد البرامیل المكررة .

. كریر البرمیل من الخامیساوي تكلفة ت) 2) + (1مجموع ( .3

ل اجمالي التكلفة اقل من مما یجعاإلنتاجیة واإلداریة بالمراكز االستهالكاالت والمعدات احتساب یتمال - .حقیقته

حسب عالقتها بوحدة المنتج إلى تكالیف مباشرة غیر مباشرة و حسب عالقتها یتم تبویب عناصر التكالیف ال - ،وهو االساس الذي یبنى علیة القیاس في محاسبة التكالیف وتكالیف متغیرة بحجم اإلنتاج إلى تكالیف ثابتة

لتحقیق اهدافها .شركة مصفاة تقدمه هذه التقریرالذيعدم وجود أي مؤشر لتحدید تكلفة تكریر المنتجات المكررة ضمن .4

الخرطوم المحدودة .

شتركة وان التكالیف المنفقة على المنتجات في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة تأخذ صفة المنتجات الم .5الوحدات اإلنتاجیة تعتبر تكالیف مشتركة ال یتم توزیعها على المنتجات البترولیة لتحدید تكلفة الوحدة الواحدة

.المكررة

النموذج المقترح لحساب تكلفة المنتجات في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة ثانیا : فاة الخرطوم المحدودة هي التكالیف الالزمة لتحویل البترول الخام إلى تعتبر تكالیف التكریر في شركة مص

منتجات ذات قیمة اقتصادیة بحیث تغطي إیراداتها التكالیف التي تم التضحیة بها من اجل إنتاجها مع تحقیق نما غیر مالكة للبتر الشركة عائد ، وال یتم قیاس تكلفة البترول الخام ضمن تكالیف التكریر نظرا الن ول الخام وا

ینحصر نشاطها في تحول البترول الى منتجات نظیر رسوم تكریر محددة تتقاضاها شركة مصفاة الخرطوم المحدودة من الجهة المالكة للبترول الخام وهي وزارة النفط ، لذلك فان تكالیف التكریر على المنتجات تأخذ

على ذلك فانه سیتم وصف التكالیف المشتركة على هذه المنتجات في شركة مصف اة الخرطوم المحدودة ، وبناءیستلزم ذلك القیام بمجموعة من اإلجراءات استكماال للنظام المطبق ،و توزیع التكالیف المشتركة على المنتجات

: اساسیتین هماشركة مصفاة الخرطوم المحدودة والتي تتمثل في خطوتین في حالیا باشرة في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة .معالجة التكالیف الصناعیة غیر الم )1(معالجة التكالیف الصناعیة غیر المباشرة على المراكز المستفیدة منها الوصول الى التكلفة االجمالیة لكل تهدف

: وتتم بالخطوات التالیةمرحلة



حصر التكالیف غیر المباشرة في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة : ) أ(

لتكــالیف غیــر المباشــرة حیــث یــتم لناعیة غیــر المباشــرة عــن طریــق التحدیــد التقــدیري یــتم حصــر التكــالیف الصــ عتمــادا علــى نتــائج الفتــرات الســـابقة احصــر وتقــدیر التكــالیف غیــر المباشــرة مقــدما فــي بدایــة كــل فتــرة محاســبیة

ط او األســـعار أو ودراســـة اتجاههـــا مـــع األخـــذ فـــي االعتبـــار تغیـــرات العوامـــل المختلفـــة كـــالتغییر فـــي حجـــم النشـــامعـــدالت األجـــور ، و بموجـــب هـــذه الطریقـــة یمكـــن تحمیـــل كـــل عملیـــة أو وحـــدة إنتاجیـــة بنصـــیبها مـــن التكـــالیف الصـناعیة غیـر المباشـرة اوال بـأول ممـا یــؤدي إلـى ظهـور فروقـات ناتجـة عــن اخـتالف التكـالیف الفعلیـة عـن تلــك

ذه الفـروق ربحـا أو خسـاره ( حسـب حالتهـا ) وتقفـل فــي التـي حملـت تقـدیریا علـى اإلنتـاج ممـا یسـتوجب اعتبـار هـ حساب األرباح والخسائر الخاصة بالفترة المحاسبیة .

:على مراكز التكلفة المستفیدةالعامة توزیع التكالیف غیر المباشرة (ب) ، لذلك هي التكالیف العامة التي یستفید منها اكثر من مركز تكلفة والتي یصعب تحدید نصیب كل مركز منها

یجب توزیعها على المراكز المستفیدة وفقا ألساس معین یمكن من تحقیق اكبر قدر من العدالة في تحدید نصیب یستخدم لتوزیع تكالیف هذه المراكز أكثر من أساس یتناسب مع طبیعة الخدمة و كل مركز من عنصر التكلفة .

داریة و اإلشرافیة : على أساس عدد العاملین في كل المؤداة في مركز النشاط فمثال : مركز تكلفة الشؤون اإل )24، ص م 2007 ،حسابات اإلنتاج في مصافي التكریر العراقي،معهد النفط العربي .( مركز

اسس توزیع التكالیف غیر المباشرة على مراكز التكلفة المستفیدة في شركات تكریر )2جدول رقم ( البترول

المناسب اساس التوزیع مركز التكلفة قیمة اآللیات اإلهالك او االستهالك

عدد أوامر الصرف تكلفة المخازن والمشتریات الكمیة المستهلكة فعال محسوبة علي أساس تكلفة الطن المتري تكلفة البخار

الكمیة المستهلكة فعال مقدرة بالمیغاواط / ساعة تكلفة الكهرباء ال مقدرة بالمتر المكعب / ساعةالكمیة المستهلكة فع تكلفة المیاهـ

كمیة الهواء المستخدم فعال محسوبة على اساس تكلفة الطن المتري تكلفة الهواء والضغط عدد مرات الفحص او سعة التكریر للوحدات االنتاجیة مركز تكلفة المعمل المركزي

ري من الكمیات المتداولة الكمیة الفعلیة محسوبة علي أساس تكلفة الطن المت تكلفة محطات الضخ الكمیة الفعلیة محسوبة علي أساس تكلفة الطن المتري من الكمیات المتداولة تكلفة محطات الشحن والتفریغ

اوامر الصیانة التي تصدر لصیانة االلیات تكلفة الصیانة سعة التكریر للوحدات االنتاجیة تكلفة القسم الفني

عدد مرات التفتیش و المتابعة تكلفة التفتیش والمتابعة م2009إعداد الباحث من واقع بیانات شركة مصفاة الخرطوم : المصدر

:معالجة المنتجات المستخدمة في عملیة التكریر ) 2(المنتجات التي تقوم جزء من تستخدم شركة مصفاة الخرطوم المحدودة لتولید الطاقة الحراریة والكهربائیة

الفحم الحجري ومنتج الفیرنس وبعض الغازات ، وبالتالي یتم االستغناء عن شراء الوقود أو بإنتاجها مثل منتجاستخدام أنواع أخرى من الطاقة ویتم تقدیر قیمة هذه المنتجات المستخدمة بما یعادل تكلفة هذه المواد ( القیمة

كمیات المستخدمة من الوقود ، في السوق ) ، لذلك یجب تخفیض إجمالي تكالیف التشغیل بالمرحلة بقیمة ال



ونجد الوحدات اإلنتاجیة في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة تستفید من هذه المنتجات في تولید الطاقة بشكل توزع هذه القیمة على أساس سعة التكریر للوحدات على اعتبار كلما كانت سعة التكریر للمرحلة او ومشترك ،

تهلكت طاقة اكبر .للوحدة االنتاجیة كبیرة كلما اس :توزیع التكالیف المشتركة على المنتجات في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة ) 3(

تبرز مشكلة توزیع التكالیف المشتركة في صناعة تكریر البترول حیث تتعدد المنتجات الرئیسیة والفرعیة یها. وبدراسة الطرق المحاسبیة التي ویصعب التفرقة بینهما وتشابك العملیات اإلنتاجیة وتعدد طرق المحاسبة عل

التكالیف المشتركة على المنتجات یمكن التوصل إلى الطریقة األكثر مالئمة . لتوزیعیمكن إتباعها في فيالتكالیف المشتركة وزیعلت المالئمةیرى الباحث أن استخدام طریقة الكثافة النوعیة للمنتجات هي الطریقة

تكلفة البترول الخام حسب توزعیلیة و بصفة خاصة صناعة تكریر البترول حیث الصناعات الكیمیائیة والتحلالكثافة النوعیة للمنتجات المستخلصة منه ، وتستند إلى وجود تناسب طردي بین الكثافة النوعیة للمنتجات

ة كلما احتاج إلى فكلما كانت الكثافة النوعیة للمنتج عالی، البترولیة والتكالیف التي یتحملها المنتج بالمرحلة لهذا المنتج .وتحسین وتهذیب اتمعالج وعملیات تكریر إضافیة

ویتم تطبیق طریقة الكثافة النوعیة على النحو التالي : توحید وحدة قیاس المنتجات البترولیة . .1 تحدید نسبة استخالص كل منتج من المرحلة اإلنتاجیة . .2 اإلنتاجیة . تحدید كثافة كل منتج من المنتجات بالمرحلة .3یستخرج معامل كثافة البرمیل الواحد من كـل منـتج وذلـك بضـرب كثافتـه فـي النسـبة المئویـة لكمیـة اإلنتـاج .4

منه .تحدید النسبة المئویة من معامل كثافة البرمیل الواحد لكل منتج إلى إجمالي معامل كثافة البرمیل الواحد .5

.لجمیع المنتجات

شـتركة علـى أسـاس النسـبة المئویـة لمعامـل كثافـة البرمیـل الواحـد والسـابق الحصـول التكـالیف الم توزیـع یتم .6 علیها من الخطوة السابقة .

:) Crude Distillation Unit )CDUمرحلة التقطیر الجوي لوحدة ، ویظهر عند عملیة التكریر یتم إنتاج منتجات متعددة لتختص هذه المرحلة بتكریر البترول الخام الداخل ختلف في أهمیتها ومكوناتها ومستوى إكمالها وهذا ما یمیز وحدات التكریر في مصفاة الخرطوم عن غیرها من ت

) Jet-A) ومنتج بنزین الطائرات (Dieselالمصافي . المنتجات التامة في هذه المرحلة هما منتج الجازولین (التامة في هذه المرحلة هما منتج النافثا والذي حیث تحول مباشرة إلى خزانات اإلنتاج التام . أما المنتجات غیر

) یحول لمرحلة وحدة التكسیر الحفزي Residue) ومتبقي الزیت الخام (DHTیحول لوحدة معالجة الجازولین ( )RFCC إلعادة تكریرها واستخالص منتجات أخرى تتفاوت في كمیاتها حسب نوع وكثافة مدخالت كل (

مرحلة .



المصدر : خزانات الزیت الخام

CDUیوضح العملیة الفنیة للتكریر في مرحلة التقطیر الجوي ) 1شكل رقم (

م2009المصدر : إعداد الباحث من واقع تصمیم مسارات التشغیل بشركة مصفاة الخرطوم المحدودة في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة) قائمة التكالیف اإلجمالیة الخاصة بوحدات التكریر 3جدول رقم (

CDU (103) Item 1.870 Manpower 4.445 Material 325 Material & Supplies 920 Maintenance - Research & Development

368 Insurance 111 Training cost 25 Other cost

1.071 Oil Move (OMS) 7.510 Depreciation 2.317 Power Station 5.232 Water System 1.937 Air Separate & Air Cooling 4.865 Maintenance 2.292 Lab 1.115 Technical 248 Inspection 430 Dispatch

1.822 Administration 183 Material & purchases

37.086 Total 103 27.543 Fuel uses in processing 9.543 Join costs

م2009المصدر : إعداد الباحث من واقع بیانات شركة مصفاة الخرطوم تمثلیبین الجدول قائمة التكالیف اإلجمالیة الخاصة بالمرحلة اإلنتاجیة في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة و

واألجور ، والتي تتكون من عناصر التكالیف (المواد المشتركةعلى المنتجات توزیعهاالتكالیف الواجب والمصروفات الصناعیة غیر المباشرة) الصناعیة واالداریة التي تحملتها المرحلة في سبیل تكریر بالمرحلة .

Naphtha 5.56 % 717 kg/m3 - o

Jet-A 4.11% 778 kg/m3 - 29oC

Residue 68.80 903 kg/m3- 250oC

Loss 1.5%

غازات تحرق أثناء التكریر

ئي لخزانات ألجت (وقود طائرات)منتج نھا

ولینمنتج نھائي لخزانات الجاز

RFCCیحول لمرحلة أل

فاقد المرحلة

Diesel 21.18 % 844 kg/m3 - یل)

النخام

م (خــــا

ول بتر

كمدخالت DHTتحول لوحدة أل

Top gas 0.2 % 1.1 kg/m3 - 35 oC



وهي احدى وحدات التكریر في الشركة ، تتطبق نفس ) CDUالتقطیر الجوي ( وحدة تطبیق النموذج على تموی الخطوات على بقیة الوحدات .

CDUیف المشتركة على المنتجات في مرحلة التقطیر الجوي تخصیص التكال )4جدول رقم (تكلفة وحدة المنتج/ TON$

نصیب المنتج من التكالیف المشتركة

103 $ ×

النسبة المئویة

%

الكمیات مرجحة بالكثافة

درجة الكثافة النوعیة

للمنتجات kg/m3

الكمیة بالطن

نسبة استخالصالمنتج

%

المنتجات

- - - - 4.676.96 2 .0 Top Gas

3.40 441.80 4.63 93.223.658.85 717 130.019.05 5.56 Naphtha

3.72 356.87 3.74 74.774.435.80 778 96.111.10 4.11 Jet Fuel

4 1.983.80 20.79 418.023.418.04 844 495.288.41 21.18 Diesel

4.30 6.759.58 70.84 1.424.301.457.53 903 1.577.299.51 67.45 Residue

- - - - 35.077.19 1.5 Loss

- 9.543 100% 2.010.322.970.22 - 2.338.472.22 100 % -

م .2009المصدر : إعداد الباحث من واقع بیانات شركة مصفاة الخرطوم التكالیف المشتركة على المنتجات بالمرحلة یالحظ اآلتي : توزیعمن خالل عملیة

$ ، وهو عبارة عن 27.543.95$ تم خصم مبلغ 37.086یل بالمرحلة قدرها إجمالي تكالیف التشغ - ) من تكالیف الوقود المستخدم في المصفاة ، لتصبح التكالیف المشتركة القابلة CDUنصیب وحدة التكریر (

) تم توزیعها على أساس الكثافة النوعیة CDUفي مرحلة التقطیر الجوي ($ 9.542.05للتوزیع مبلغ منتجات وهي كمیة المادة الموجودة في كتلة الحجم .لل

طن وهي عبارة عن كمیة البترول الخام الداخل للتكریر . 2.338.472.22إجمالي الكمیة المكررة -

$ تم حسابه بقسمة نصیب تكلفة المنتج من التكالیف المشتركة 3.40تكلفة الوحدة الواحدة من منتج النافثا بلغ - ) بینما بلغت تكلفة 130.019.05/ 441.800الكمیة المستخلصة من المرحلة (المخصصة على إجمالي

$ ، أما تكلفة الطن 4$ وتكلفة تكریر الطن من منتج الجازولین 3.72تكریر الطن من منتج وقود الطائرات $ . 4.30المكرر من متبقي المرحلة

رة عن مواد صلبه وغازات تحرق أثناء التشغیل طن عبا 35.077.19كمیة الفاقد بالمرحلة والتي بلغت كمیتها - .زیادة تكلفة الوحدة المكررة و تسببت في نقصان عدد الوحدات المنتجة

الكثافة النوعیة للمنتجات تختلف عن بعضها البعض ، فنجد أن المنتجات األقل كثافة نوعیة تكون في أعلى - استفادتها من تكالیف المرحلة تكون اقل من المنتج الذي البرج حیث تخرج من المرحلة أوال وبالتالي نجد أن نسبة

شرة في الكثافة ، وبناء على ذلك كلما كانت الكثافة النوعیة للمنتج عالیة كلما زادت تكلفة تكریره ویرجع یلیها مباتكالیف ویحتاج الىذلك الحتیاجه لعملیات تكریر إضافیة ومعالجات وتحسینات ویلزم بقائه بالمرحلة لفترة أطول

إضافیة حتى ینتقل للمرحلة التالیة بغض النظر عن مدى منفعته وفائدته االقتصادیة الن الغرض هنا حساب نصیب المنتج من تكلفة التشغیل فقط .



تم حساب تكلفة الوحدة الواحدة المكررة في هذه المرحلة على أساس الطن المتري ویختلف الطن المتري من - برمیل بینما 8.6162تج النوعیة ، فمثال الطن المتري من بنزین الطائرات یساوي منتج آلخر حسب كثافة المن

برمیل وهكذا لبقیة المنتجات . 8.4998الطن المتري من بنزین السیارات یساوي النتائج :

هنالك قصور في تطبیق محاسبة التكالیف في شركة مصفاة الخرطوم المحدودة . .1

لى المنتجات البترولیة في صناعة تكریر البترول ، ویترتب على انتاجها ینطبق مفهوم المنتجات المشتركة ع .2 تكالیف مشتركة تتمثل في عناصر العملیة الصناعیة المشتركة حتى انفصال المنتجات.

ما یعطي نتائج غیر دقیقة إلجمالي معدم احتساب الشركة الستهالك الیات ومعدات وحدات التكریر .3 التكالیف الكلیة .

ضمن التقاریر المالیة التي تقدمها لتوزیع التكالیف المشتركة على المنتجات أي مؤشر او دلیل عدم وجود .4 شركة مصفاة الخرطوم المحدودة .

عدم وجود قسم أو إدارة متخصصة تهتم بتحدید تكلفة المنتجات البترولیة المشتركة في الشركة ضمن .5 االدارة المالیة بالمصفاة .

ع التكالیف المشتركة على المنتجات المشتركة (الطرق التي تتخذ من إیرادات عدم مالئمة طرق توزی .6 المبیعات أساسا للتوزیع ) للتطبیق في صناعة تكریر البترول .

طریقة الكثافة النوعیة للمنتجات المستخدمة في النموذج اكثر الطرق مالئمة للتطبیق في صناعة تكریر .7 البترول .

:التوصیات السمات والخصائص الخاصة بصناعة تكریر مع تالئم یمتطور للتكالیف نظامعلى تصمیم ضرورة العمل .1

. النظام البترول ومراعاة النواحي الفنیة عند تصمیم

المشتركة الكلیة غیر التكالیف یجعلا مضرورة احتساب استهالك الیات ومعدات وحدات التكریر م .2 .صحیحة

لتحدید نصیب كل منتج من التكالیف المشتركة بطریقة لمنتجات ضرورة توزیع التكالیف المشتركة على ا .3 . تتفق مع طبیعة صناعة التكریر

تطبیق النموذج المقترح لتوزیع التكالیف المشتركة على المنتجات لمعرفة تكلفة تكریر هذه المنتجات على .4 اساس طریقة الكثافة النوعیة .

ج المقترح للتطبیق العملي في شركات التكریر االخرى التي اجراء مزید من الدراسات الختبار سالمة النموذ .5 تختلف في نظام تشغیلها عن شركة مصفاة الخرطوم المحدودة .

المراجع :نموذج مقترح –قیاس تكالیف تشغیل المشتقات النفطیة بمصافي تكریر النفط ) 2011(یاسر ، سند .1

–رسالة دكتوراه جامعة النیلین - االبیض المحدودةللتطبیق بالسودان، دراسة تطبیقیة على شركة مصفاة .245ص –السودان



Productionحسابات اإلنتاج في مصافي التكریر ) 2007، (معهد النفط العربي العراقي .2Accounting In Refineries " 98السودان. ص - " مركز التدریب النفطي.

كة على أسعار المنتجات النفطیة على المؤسسة السودانیة اثر تحدید التكالیف المشتر )2006( أنور، بابكر .3 .132السودان. ص - جامعة السودان للعلوم والتكنولوجیا - دراسة ماجستیر . للنفط

قیاس تلوث البیئة واثرها على تكلفة المنتج في صناعة ) 2003(اشرف ، ابراهیم )2003(اشرف، ابراهیم .4 .29. صاالردن - عة الیرموك جام - ماجستیر .رسالة تكریر النفط

تخصیص التكالیف على المنتجات المشتركة والفرعیة بالتطبیق على مصفاة )2002( إیناس، عبدالرحمن .5 . 65السودان . ص –رسالة ماجستیر ، جامعة الخرطوم . الخرطوم

سالة ر .دراسة تحلیلیة لتخصیص التكالیف المشتركة في مصفاة جدة للبترول )1993(سمیر ، عمار .6 .287السعودیة –جامعة الملك عبد العزیز - ماجستیر

، ص لقـاهرة. ادار الكتـب العملیـة للنشـر والتوزیـع .صناعة وتكریـر البتـرول ) 2007( محمد ،عمر ، .743.

.الدار الجامعیة للنشر .محاسبة التكالیف في المجاالت التطبیقیة )2000( احمد هاشم عطیة ، .8 193ص، االسكندریة

. 108ص . المنصورة .مكتبة الجالء .التنظیم المحاسبي في صناعة النفط ) 1995(محمد ، ، زاید .9كلیة اإلدارة واالقتصاد .محاسبة تكالیف المراحل اإلنتاجیة والمنتجات المشتركة )2008( احمد ، عرموش .10

.187.ص القاهرة . 2ط .ونظم المعلومات جامعة مصر للعلوم والتكنولوجیا

دراسة تحلیلیة تطبیقیة لمشاكل قیاس وتوزیع التكالیف المشتركة في صناعة ) 1980،(عامر ، نعمان .11 . 18ص مصر . - جمعة الزقازیق -رسالة ماجستیر . الزیوت والصابون

12. Neuner , John J. and Deakin , Edward B , (1977), Cost Accounting Principles and Practice.9th edition., Interline Printing Co, Quezon , P 97.

13. Bullock , James. Keller, Donald E. and Vlachos , Louis, (1983) Accountants Cost Handbook A Guide for Management Accounting.3rd Edition John Wiley & Sons , New York pp. 8,7.

م . ص 1983. القـاهرة .مكتبـة عـین شـمس .محاسـبة عـن التكـالیف نظم ال ) 1981(أحمد ، الخطیب .14327.

.53ص ، التكالیف التطبیقیة ، مكتبة الشباب ، القاهرة )1998( عباس ، حجازي .15

. 171ص. المنصورة .مكتبة الجالء .التنظیم المحاسبي في صناعة النفط ) 1995(محمد ، زاید .16عمان ، . دار مكتبة حامد للنشر .بة التكالیف بین النظریة والتطبیق محاس) 2006( إسماعیل، التكریتي .17

265ص

) ، مركــز التــدریب النفطــي ، مجموعــة بروفیشــنال ، برنــامج المحاســـبة 2001المؤسســة الســودانیة للــنفط ( .18 .30المتقدمة في مجال النفط ، الخرطوم ، ص

كز جامعة القاهرة للتعلـیم المفتـوح ، ص ص نظم التكالیف في قطاع البترول ، مر )2001(خلیل وآخرون .1917.



نموذج ریاضي لتخصیص تكالیف الطاقة الغارقة والتكالیف المشتركة في المنشآت ) 2000(حسن ، زكي .20- 133، ص ص ، العدد الثاني 16الصناعیة في ضوء نظریة الوكالة ، مجلة جامعة دمشق ، المجلد

134 . ص .عمان . دار الیازوري العلمیة للنشر والتوزیع .والغازمحاسبة النفط )2011(مطلق ، الراوي .21

. 296- 295ص22. Brock , Horace R , Klingstedt , John P. and Jones , Donald (1990) Petroleum

Accounting Principles – Procedures and Issues , 3rd Edition. Denton, Professional Development Institute , p 326.

23. Gallun , Rebecca A . and Stevenson , John W.(1988) Fundamentals Of Oil and Gas Accounting " . 2nd edition . pennwel Publishing Co, Oklahoma , PP 110 – 111.

Date post:	07-Jul-2020
Category:	Documents
Upload:	others
View:	3 times
Download:	0 times

ﺔﯾدﺎﺻﺗﻗﻻا موﻠﻌﻟا ﺔﻠﺟﻣ … › staff_publications ›...

Documents