INTERNATIONAL STANDARD ON AUDITING 240 · This International Standard on Auditing (ISA) deals with...

95من 1الصفحة

(042معيار المراجعة رقم )

مسئوليات المراجع تجاه الغش عند مراجعة القوائم المالية

المعيار باللغة اإلنجليزية ترجمة الهيئة

(042معيار المراجعة رقم )

مسؤوليات المراجع تجاه الغش عند مراجعة القوائم المالية

)يسري مفعول هذا المعيار عند مراجعة القوائم المالية

(.........................في الفترة التي تبدأ في، أو بعد

INTERNATIONAL STANDARD ON AUDITING 240

THE AUDITOR’S RESPONSIBILITIES RELATING TO

FRAUD IN AN AUDIT OF FINANCIAL STATEMENTS

(Effective for audits of financial statements for periods

beginning on or after ……………..)

فقرة المحتويات

مقدمة

..................نطاق هذا المعيار ..............................

.............خصائص الغش ....................................

..........مسؤولية منع واكتشاف الغش.........................

..........تاريخ سريان المعيار ...............................

.......................................................... األهداف

........................................................ التعريفات

المتطلبات

...................................الشك المهني ...................

................المناقشات بين أعضاء فريق االرتباط ......

إجراءات تقدير المخاطر واألنشطة ذات العالقة ..

ي بسببريف الجوهرالتعرف على، وتقدير مخاطر التح

................................................................ غش

تحريف جوهريلردود الفعل تجاه المخاطر المقدرة

..................................غش ..................... بسبب

...........................تقويم أدلة المراجعة ..................

1

2-3

4-8

9

11

11

12-14

11

11-24

21-22

28-33

34-32

PARAGRAPH CONTENTS

1

2-3

4-8

9

10

11

12-14

15

16-24

25-27

28-33

34-37

Introduction

Scope of this ISA ..........................................................................

Characteristics of Fraud .......................................................

Responsibility for the Prevention and Detection of Fraud

Effective Date ................................................................................

Objectives ....................................................................................

Definitions ....................................................................................

Requirements

Professional Skepticism .................................................................

Discussion among the Engagement Team ...................................

Risk Assessment Procedures and Related Activities ..................

Identification and Assessment of the Risks of Material

Misstatement Due to Fraud.

Responses to the Assessed Risks of Material Misstatement Due to

Fraud ………………………………………………………….

Evaluation of Audit Evidence .....................................................


............االرتباط المراجع على االستمرار في عدم قدرة

............................................... التمثيالت المكتوبة

........االتصاالت مع اإلدارة والمكلفين بالحوكمة ........

................االتصال بالسلطات التنظيمية والتنفيذية ......

...........................................................التوثيق

التطبيق والمواد التفسيرية األخرى:

....................خصائص الغش ............................

.................الشك المهني ....................................

...................... المناقشات بين أعضاء فريق االرتباط

......إجراءات تقدير المخاطر واألنشطة ذات العالقة ......

بسببريف الجوهري التعرف على، وتقدير مخاطر التح

................................................................ غش

المقدرة لوجود تحريف ردود الفعل تجاه المخاطر

...................غش ......................... بسبب جوهري

تقويم أدلة المراجعة .............................................

.......في االرتباط ... عدم قدرة المراجع على االستمرار

.. ............................................ التمثيالت المكتوبة

.......االتصاالت مع اإلدارة والمكلفين بالحوكمة .........

االتصال بالسلطات التنظيمية والتنفيذية .....................

: أمثلة على عوامل خطر الغش1ملحق

: أمثلة على إجراءات المراجعة الممكنة لتناول 2ملحق

غش ي بسببجوهر ريفلتحالمقدرة المخاطر

: أمثلة على الظروف التي تدل على إمكانية 3ملحق

حدوث غش

38

39

41-42

43

44-42

1أ-1أ

9أ-2أ

11أ-11أ

22أ-12أ

32أ-28أ

48أ-33أ

13أ-49أ

12أ-14أ

19أ-18أ

14أ-11أ

12أ-11أ

38

39

40-42

43

44-47

A1-A6

A7-A9

A10-A11

A12-A27

A28-A32

A33-A48

A49-A53

A54-A57

A58-A59

A60-A64

A65-A67

Auditor Unable to Continue the Engagement ...........................

Written Representations .............................................................. Communications to Management and with Those Charged with Governance

Communications to Regulatory and Enforcement Authorities

Documentation ..............................................................................

Application and Other Explanatory Material

Characteristics of Fraud .............................………………….....

Professional Skepticism ...............................................................

Discussion among the Engagement Team ....... ……..................

Risk Assessment Procedures and Related Activities ..................

Identification and Assessment of the Risks of Material

Misstatement Due to Fraud

Responses to the Assessed Risks of Material Misstatement Due to

Fraud

Evaluation of Audit Evidence ............................................ ……

Auditor Unable to Continue the Engagement ............................

Written Representations ........................................................ ….

Communications to Management and with Those Charged with

Governance

Communications to Regulatory and Enforcement Authorities Appendix 1: Examples of Fraud Risk Factors

Appendix 2: Examples of Possible Audit Procedures to Address the

Assessed Risks of Material Misstatement Due to Fraud

Appendix 3: Examples of Circumstances that Indicate the Possibility of

Fraud


مقدمة:

القوائم المالية. يتناول هذا المعيار مسؤوليات المراجع عن الغش، عند مراجعة -1

(311في كيفية تطبيق معيار المراجعة رقم ) -تحديدا -ويتوسع (1)

ومعيار

(331المراجعة رقم )(2)

.غش ي بسبب، فيما يتعلق بمخاطر التحريف الجوهر

Introduction

Scope of this ISA

1. This International Standard on Auditing (ISA) deals with the auditor’s

responsibilities relating to fraud in an audit of financial statements. Specifically, it

expands on how ISA 3151 and ISA 330

2 are to be applied in relation to risks of

material misstatement due to fraud.

خصائص الغش:

خطأ. والعامل الذي إما بسبب غش، أوقد تنشأ التحريفات في القوائم المالية، -2

األساس الناتج عنه التحريف يفرق بين الغش والخطأ، هو ما إذا كان اإلجراء

في القوائم المالية متعمدا، أو غير متعمد.

Characteristics of Fraud

2. Misstatements in the financial statements can arise from either fraud or error.

The distinguishing factor between fraud and error is whether the underlying

action that results in the misstatement of the financial statements is intentional or

unintentional.

ألغراض معايير المراجعة، إال أن رغم أن الغش هو مفهوم قانوني واسع -3

في القوائم المالية. الغش الذى يترتب عليه تحريف جوهريالمراجع يهتم ب

وهناك نوعان من التحريفات المتعمدة يهتم بها المراجع: التحريفات الناتجة

، والتحريفات الناتجة عن اختالس األصول. ورغم تقرير مالي مغشوش عن

يحدد حدوث الغش، إال أنه ال -في حاالت نادرة -أن المراجع قد يشك، أو

– 1ما إذا كان الغش قد حدث بالفعل. )راجع: الفقرة أ -بصفة قانونية -حدد ي

(1أ

3. Although fraud is a broad legal concept, for the purposes of the ISAs, the auditor is

concerned with fraud that causes a material misstatement in the financial statements.

Two types of intentional misstatements are relevant to the auditor – misstatements

resulting from fraudulent financial reporting and misstatements resulting from

misappropriation of assets. Although the auditor may suspect or, in rare cases, identify

the occurrence of fraud, the auditor does not make legal determinations of whether

fraud has actually occurred. (Ref: Para. A1–A6)

مسؤوليات منع واكتشاف الغش:

عن منع واكتشاف الغش، تقع على كال من اإلدارة المسؤولية األساس -4

. ومن المهم أن تشدد اإلدارة، في ظل اشراف من جانب والمكلفين بالحوكمة

المكلفين بالحوكمة، بشكل قوي على منع الغش، لتقليل فرص وقوعه وردع

مرتكبيه، بما يؤدي إلى خلق قناعة لدى األفراد بعدم ارتكاب الغش بسبب

اكتشافه والتعرض للعقاب. وينطوي ذلك على خلق ثقافة األمانة احتمال

قي الذى يمكن تعيييه بششراف نش من قبل المكلفين والسلوك األخال

Responsibility for the Prevention and Detection of Fraud

4. The primary responsibility for the prevention and detection of fraud rests with

both those charged with governance of the entity and management. It is

important that management, with the oversight of those charged with

governance, place a strong emphasis on fraud prevention, which may reduce

opportunities for fraud to take place, and fraud deterrence, which could

persuade individuals not to commit fraud because of the likelihood of detection

( "تحديد وتقدير مخاطر التحريفات الجوهرية من خالل فهم المنشأة وبيئتها". 311معيار المراجعة رقم ) (1) المراجع للمخاطر المقدرة". استجابة( "331رقم ) معيار المراجعة (2)


في الحسبان إمكانية قيام المكلفين بالحوكمة بتجاوز بالحوكمة. يجب األخذ

، مثل التقرير المالي الرقابية، أو التأثير غير المناسب على عملية أدوات

ر الممارسات التي تقوم بها اإلدارة من أجل إدارة األرباح للتأثير على تقدي

المحللين ألداء، وربحية المنشأة.

and punishment. This involves a commitment to creating a culture of honesty

and ethical behavior which can be reinforced by an active oversight by those

charged with governance. Oversight by those charged with governance

includes considering the potential for override of controls or other

inappropriate influence over the financial reporting process, such as efforts by

management to manage earnings in order to influence the perceptions of

analysts as to the entity’s performance and profitability.

مسؤوليات المراجع:

المراجع الذى يقوم بعملية مراجعة، طبقا لمعايير المراجعة، يكون مسؤوال -1

تخلو من -في مجملها -عن الحصول على تأكيد معقول بأن القوائم المالية

خطأ. وبسبب القيود تحريف جوهري، سواء كانت ناتجة عن غش، أو

المراجعة، هناك مخاطر ال يمكن تجنبها، من حيث أن بعض المالزمة لعملية

التحريفات الجوهرية في القوائم المالية، قد ال يتم اكتشافها، على الرغم من

تخطي وتنفيذ عملية المراجعة بالشكل الصحيح، طبقا لمعايير المراجعة(3)

.

Responsibilities of the Auditor

5. An auditor conducting an audit in accordance with ISAs is responsible for

obtaining reasonable assurance that the financial statements taken as a whole are

free from material misstatement, whether caused by fraud or error. Owing to the

inherent limitations of an audit, there is an unavoidable risk that some material

misstatements of the financial statements may not be detected, even though the

audit is properly planned and performed in accordance with the ISAs.3

(211كما هو وارد في معيار المراجعة رقم) -1(4)

، فشن األثار المحتملة للقيود

في حالة التحريف -بشكل خاص -المالزمة لعملية المراجعة تكون كبيرة

غش. إن مخاطر عدم الكشف عن تحريف جوهري ناتج عن غش، الناتج عن

هي أكبر من مخاطر عدم الكشف عن تحريف جوهري ناتج عن خطأ. يرجع

ذلك إلى أن الغش قد ينطوي على خط متقدمة ومنظمة بشكل دقيق، تصمم

مثل التيوير، أو تعمد الخطأ في تسجيل المعامالت، أو تعمد تقديم إلخفائه

بيانات خاطئة إلى المراجع. وعند إخفاء هذه المحاوالت يكون اكتشافها أكثر

صعوبة عندما تصاحبها عملية تواطؤ. التواطؤ قد يجعل المراجع يعتقد أن

تمد قدرة غير صحيح. تع -في الحقيقة -دليل المراجعة مقنع، في حين أنه

المراجع على كشف الغش، على عوامل معينة مثل: براعة مرتكب الغش،

التالعب، مدى التواطؤ، الحجم النسبي للمبالغ الفردية مدىمدى تكرار و

6. As described in ISA 200,4 the potential effects of inherent limitations are

particularly significant in the case of misstatement resulting from fraud. The

risk of not detecting a material misstatement resulting from fraud is higher than

the risk of not detecting one resulting from error. This is because fraud may

involve sophisticated and carefully organized schemes designed to conceal it,

such as forgery, deliberate failure to record transactions, or intentional

misrepresentations being made to the auditor. Such attempts at concealment

may be even more difficult to detect when accompanied by collusion.

Collusion may cause the auditor to believe that audit evidence is persuasive

when it is, in fact, false. The auditor’s ability to detect a fraud depends on

factors such as the skillfulness of the perpetrator, the frequency and extent of

.32فقرة أجعة"، ا لمعايير المرا، طبق( "األهداف العامة للمراجع المستقل، وإجراء عملية المراجعة211رقم ) معيار المراجعة (3)(4)

. 11فقرة أ(، 211رقم ) معيار المراجعة


المتالعب فيها، والمستويات اإلدارية التي يشغلها األفراد المتورطين في

الفرص المحتملة التالعب. وفي حين أن المراجع قد يكون قادرا على تحديد

الرتكاب الغش، إال أنه يصعب عليه تحديد ما إذا كانت التحريفات في المبالغ

التي تعتمد على التقدير الشخصي تحدث بسبب غش، أم خطأ.

manipulation, the degree of collusion involved, the relative size of individual

amounts manipulated, and the seniority of those individuals involved. While

the auditor may be able to identify potential opportunities for fraud to be

perpetrated, it is difficult for the auditor to determine whether misstatements in

judgment areas such as accounting estimates are caused by fraud or error.

عالوة على ذلك، فشن مخاطر عدم كشف المراجع عن تحريف جوهري ناتج -2

عن غش اإلدارة، هي أكبر من مخاطر عدم كشف المراجع عن تحريف

جوهري ناتج عن غش الموظفين، ألن اإلدارة، عادة ما تكون في موضع

يمكنها من التالعب بشكل مباشر، أو غير مباشر في السجالت المحاسبية، أو

، أو تجاوز إجراءات الرقابة المصممة لمنع مغشوشةات مالية عرض معلوم

عمليات الغش المشابهة من قبل موظفين أخرين.

7. Furthermore, the risk of the auditor not detecting a material misstatement

resulting from management fraud is greater than for employee fraud, because

management is frequently in a position to directly or indirectly manipulate

accounting records, present fraudulent financial information or override control

procedures designed to prevent similar frauds by other employees.

اجع مسؤوال عن الحفاظ على عند الحصول على تأكيد معقول، يكون المر -8

الشك المهني أثناء عملية المراجعة، آخذا في الحسبان احتمال تجاوز اإلدارة

الرقابة، ومدركا حقيقة أن إجراءات المراجعة الفعالة الكتشاف الخطأ دوات أل

قد ال تكون فعالة في اكتشاف الغش. إن المتطلبات الواردة في هذا المعيار تم

عليها، وتقدير مخاطر التحريف في التعريفدة المراجع تصميمها لمساع

التحريف. ا، وفي تصميم إجراءات للكشف عن مثل هذبسبب غش الجوهري

8. When obtaining reasonable assurance, the auditor is responsible for

maintaining professional skepticism throughout the audit, considering the

potential for management override of controls and recognizing the fact that

audit procedures that are effective for detecting error may not be effective in

detecting fraud. The requirements in this ISA are designed to assist the auditor

in identifying and assessing the risks of material misstatement due to fraud and

in designing procedures to detect such misstatement.

تاريخ سريان المعيار:

يسري مفعول هذا المعيار لمراجعة القوائم المالية في الفترة التي تبدأ في، أو -9

............................. بعد

Effective Date

9. This ISA is effective for audits of financial statements for periods beginning on

or after …………………………...

األهداف:

أهداف المراجع هي: -11

التعرف عليها، وتقدير مخاطر التحريف الجوهري في القوائم (أ )

المالية بسبب غش،

الحصول على ما يكفي من أدلة المراجعة المناسبة عن المخاطر (ب )

غش، من خالل تصميم بسبب لوجود تحريف جوهري المقدرة

Objectives

10. The objectives of the auditor are:

(a) To identify and assess the risks of material misstatement of the financial

statements due to fraud;

(b) To obtain sufficient appropriate audit evidence regarding the assessed risks

of material misstatement due to fraud, through designing and implementing


، استجابات مناسبةوتنفيذ

لحاالت الغش المكتشفة، أو الغش -بشكل مناسب -االستجابة (ج )

المشتبه بوجوده خالل المراجعة.

appropriate responses; and

(c) To respond appropriately to fraud or suspected fraud identified during the

audit.

التعريفات:

ألغراض معايير المراجعة، يكون للمصطلحين التاليين المعنى المبين -11

أدناه:

الغش: فعل متعمد من قبل واحد، أو أكثر من أفراد اإلدارة، أو (أ )

، ينطوي خارجية المكلفين بالحوكمة، أو الموظفون، أو أطراف

على اللجوء إلى الخداع للحصول على منفعة ليست من حقه، أو

غير قانونية.

عوامل مخاطر الغش: األحداث، أو الظروف التي تشير إلى دافع (ب )

معين الرتكاب غش، أو إلتاحة فرصة ما، أو ممارسة ضغ

الرتكابه.

Definitions

11. For purposes of the ISAs, the following terms have the meanings attributed below:

(a) Fraud – An intentional act by one or more individuals among

management, those charged with governance, employees, or third parties,

involving the use of deception to obtain an unjust or illegal advantage.

(b) Fraud risk factors – Events or conditions that indicate an incentive or

pressure to commit fraud or provide an opportunity to commit fraud.

المتطلبات:

نزعة الشك المهني:

211طبقا لمعيار المراجعة رقم -12(5)

، يجب على المراجع أن يراعي

احتمال أنه قد توجد تحريف الشك المهني أثناء المراجعة، مدركا

غش، وذلك بالرغم من خبرة المراجع السابقة فيما بسبب جوهري

2ع: فقرة أيتعلق بأمانة ونياهة إدارة المنشأة والمكلفين بالحوكمة. )راج

(.8أ –

Requirements

Professional Skepticism

12. In accordance with ISA 2005, the auditor shall maintain professional skepticism

throughout the audit, recognizing the possibility that a material misstatement due to

fraud could exist, notwithstanding the auditor’s past experience of the honesty and

integrity of the entity’s management and those charged with governance. (Ref: Para.

A7–A8)

ما لم يكن لدى المراجع سببا لالعتقاد بخالف ذلك، فشنه قد يقبل -13

بالسجالت والمستندات على أنها صحيحة ومطابقة للواقع. لكن إذا حدثت

ظروف أثناء المراجعة، جعلت المراجع يعتقد بأن وثيقة ما، ليست

في مستند قد تم تعديلها، لكن لم يتم اإلفصاح ن شروطا صحيحة، أو أ

عنها إلى المراجع، فشنه يجب على المراجع إجراء المييد من الفحص

(.9والتحري. )راجع: فقرة أ

13. Unless the auditor has reason to believe the contrary, the auditor may accept

records and documents as genuine. If conditions identified during the audit

cause the auditor to believe that a document may not be authentic or that terms

in a document have been modified but not disclosed to the auditor, the auditor

shall investigate further. (Ref: Para. A9)

.11فقرة ، (211معيار المراجعة رقم ) (1)


لمراجع أن يبحث أوجه عدم االتساق، عندما تكون يجب على ا -14

ى اإلدارة، أو اإلجابات على االستفسارات المطروحة من المراجع عل

غير متسقة. المكلفين بالحوكمة

14. Where responses to inquiries of management or those charged with governance are

inconsistent, the auditor shall investigate the inconsistencies.

المناقشات بين أعضاء فريق ارتباط المراجعة:

(، إجراء مناقشات بين أعضاء 311يتطلب معيار المراجعة رقم ) -11

رتباط ، وأن يحدد الشريك المسؤول عن االرتباط األمور التي االفريق

يجب إبالغها إلى أعضاء الفريق الذين ال يشاركون في المناقشات(6)

،

على قابلية تعرض -بشكل خاص -ويجب أن تركي هذه المناقشات

غش، وأين يمكن ي بسببالقوائم المالية للمنشأة لوجود تحريف جوهر

أن توجد مثل هذه التحريفات في القوائم المالية، متضمنا ذلك، كيف

لمعتقدات مراعاةيمكن أن يحدث غش. وتجرى هذه المناقشات دون

اط بأن اإلدارة والمكلفين بالحوكمة يتصفون أعضاء فريق االرتب

(.11أ -11باألمانة والنياهة )راجع: فقرة أ

Discussion among the Engagement Team

15. ISA 315 requires a discussion among the engagement team members and a

determination by the engagement partner of which matters are to be

communicated to those team members not involved in the discussion.6 This

discussion shall place particular emphasis on how and where the entity’s financial

statements may be susceptible to material misstatement due to fraud, including

how fraud might occur. The discussion shall occur setting aside beliefs that the

engagement team members may have that management and those charged with

governance are honest and have integrity. (Ref: Para. A10–A11)

إجراءات تقدير المخاطر واألنشطة ذات العالقة:

عند تنفيذ إجراءات تقدير المخاطر واألنشطة ذات العالقة لفهم المنشأة -11

وبيئتها، بما في ذلك الرقابة الداخلية للمنشأة، طبقا لمتطلبات معيار

(311المراجعة رقم )(7)

، يجب على المراجع تنفيذ اإلجراءات

، للحصول على معلومات 24-12المنصوص عليها في فقرات

ي بسببرف على مخاطر وجود تحريف جوهرالستخدامها في التع

غش.

Risk Assessment Procedures and Related Activities

16. When performing risk assessment procedures and related activities to obtain an

understanding of the entity and its environment, including the entity’s internal

control, required by ISA 315,7 the auditor shall perform the procedures in

paragraphs 17–24 to obtain information for use in identifying the risks of

material misstatement due to fraud.

اإلدارة واألطراف األخرى داخل المنشأة:

ات من اإلدارة فيما يتعلق بما يلي:يجب على المراجع إجراء استفسار -12

قد تكون محرفة بشكل القوائم المالية لخطر أن تقدير اإلدارة (أ )

وتكرار هذا التقدير. مدىطبيعة و متضمنا بسبب غش، جوهري

(.13أ-12فقرة أ )راجع:

Management and Others within the Entity

17. The auditor shall make inquiries of management regarding:

(a) Management’s assessment of the risk that the financial statements may

be materially misstated due to fraud, including the nature, extent and

frequency of such assessments; (Ref: Para. A12–A13)

.11، فقرة (311معيار المراجعة رقم ) (1) .24-1(، فقرة 311معيار المراجعة رقم ) (2)


أسلوب اإلدارة في تحديد، واالستجابة لمخاطر الغش في المنشأة، (ب )

فئات أية مخاطر للغش حددتها اإلدارة، أو علمت بها، ، أو متضمنة

اإلفصاحات التي، من أو ،أو أرصدة الحسابات المعامالت،

(.14غش. )راجع: فقرة أ خطر المحتمل أن يوجد بها

فيما يتعلق -إن وجد -اتصال اإلدارة مع المكلفين بالحوكمة (ج )

في المنشأة.بأساليبها للتعرف على، واالستجابة لمخاطر الغش

مع الموظفين فيما يتعلق بوجهة نظرهم -إن وجد -اتصال اإلدارة (د )

.حول ممارسات العمل والسلوك األخالقي

(b) Management’s process for identifying and responding to the risks of

fraud in the entity, including any specific risks of fraud that

management has identified or that have been brought to its attention, or

classes of transactions, account balances, or disclosures for which a risk

of fraud is likely to exist; (Ref: Para. A14)

(c) Management’s communication, if any, to those charged with

governance regarding its processes for identifying and responding to the

risks of fraud in the entity; and

(d) Management’s communication, if any, to employees regarding its views

on business practices and ethical behavior.

يجب على المراجع إجراء استفسارات مع اإلدارة وأخرين داخل المنشأة -18

)عندما يكون ذلك مناسبا(، للتعرف على ما إذا كان لديهم معرفة بأي غش

(.12أ -11فعلى، أو مشكوك فيه، يؤثر على المنشأة. )راجع: فقرة أ

18. The auditor shall make inquiries of management, and others within the entity as

appropriate, to determine whether they have knowledge of any actual,

suspected or alleged fraud affecting the entity. (Ref: Para. A15–A17)

المراجع على يجب الداخلية، للمراجعة نشاط فيها يكون التي للمنشآت بالنسبة -19

بأي علم لديهم كان إذا ما على للتعرف الداخليين المراجعين من االستفسار

عل والحصول، المنشأة على يؤثر قد محتمل، أو فيه، مشكوك أو فعلى، غش

.(18أ فقرة: راجع. )الغش مخاطر حول بآرائهم

19. For those entities that have an internal audit function, the auditor shall make

inquiries of internal audit to determine whether it has knowledge of any actual,

suspected or alleged fraud affecting the entity, and to obtain its views about the

risks of fraud. (Ref: Para. A18)

ن بالحوكمة:والمكلف

مشاركين في إدارة المنشأة ما لم يكن كل المكلفين بالحوكمة -21(8)

، يجب على

المراجع الحصول على فهم لكيفية ممارسة المكلفين بالحوكمة لعملية

اإلشراف على عمل اإلدارة للتعرف على، واالستجابة لمخاطر الغش في

المنشأة وإجراءات الرقابة الداخلية التي تبنتها اإلدارة للتخفيف من هذه

(21أ-19المخاطر )راجع: فقرة أ

Those Charged with Governance

20. Unless all of those charged with governance are involved in managing the

entity,8 the auditor shall obtain an understanding of how those charged with

governance exercise oversight of management’s processes for identifying and

responding to the risks of fraud in the entity and the internal control that

management has established to mitigate these risks. (Ref: Para. A19–A21)

إدارة المنشأة، يجب على ما لم يكن كل المكلفين بالحوكمة مشاركين في -21

ت للمكلفين بالحوكمة للتعرف على ما إذا كان لديهم المراجع إجراء استفسارا

معرفة بأي غش فعلى، أو مشكوك فيه، أو محتمل قد يؤثر على المنشأة.


entity, the auditor shall make inquiries of those charged with governance to

determine whether they have knowledge of any actual, suspected or alleged

.13"، فقرة ن بالحوكمةفيالمكلب االتصال،"(211رقم ) معيار المراجعة (8)


تجرى هذه االستفسارات في جيء منها للتحقق من صحة ردود اإلدارة على

االستفسارات التي أجريت معها.

fraud affecting the entity. These inquiries are made in part to corroborate the

responses to the inquiries of management.

العالقات غير العادية، وغير المتوقعة، المتعرف عليها:

يجب على المراجع تقويم ما إذا كانت العالقات غير العادية، وغير المتوقعة، -22

والتي تم التعرف عليها من خالل اإلجراءات التحليلية )بما في ذلك تلك

ي اإليرادات(، تشير إلى وجود مخاطر تحريف جوهرالمرتبطة بحسابات

غش. بسبب

Unusual or Unexpected Relationships Identified

22. The auditor shall evaluate whether unusual or unexpected relationships that have

been identified in performing analytical procedures, including those related to revenue

accounts, may indicate risks of material misstatement due to fraud

المعلومات األخرى:

يجب على المراجع أن يأخذ في حسبانه ما إذا كانت المعلومات األخرى التي -23

غش. )راجع: ي بسببحصل عليها، تشير إلى وجود مخاطر لتحريف جوهر

(.22فقرة أ

Other Information

23. The auditor shall consider whether other information obtained by the auditor

indicates risks of material misstatement due to fraud. (Ref: Para. A22)

تقويم عوامل خطر الغش:

يجب على المراجع تقويم ما إذا كانت المعلومات التي تم الحصول عليها من -04

اإلجراءات األخرى لتقدير المخاطر واألنشطة ذات العالقة، والتي سبق

تنفيذها، تشير إلى وجود واحد، أو أكثر من عوامل خطر الغش. وعلى الرغم

-وجود غش، إال أنها -بالضرورة -من أن عوامل خطر الغش ال تعني

إلى توجد في الظروف التي يحدث فيها غش، ولذلك، فشنها قد تشير -غالبا

(22أ-23غش )راجع: فقرة أ ي بسببمخاطر وجود تحريف جوهر

Evaluation of Fraud Risk Factors

24. The auditor shall evaluate whether the information obtained from the other risk

assessment procedures and related activities performed indicates that one or

more fraud risk factors are present. While fraud risk factors may not necessarily

indicate the existence of fraud, they have often been present in circumstances

where frauds have occurred and therefore may indicate risks of material

misstatement due to fraud. (Ref: Para. A23–A27)

غش: بسبب التعرف على، وتقدير مخاطر التحريف الجوهري

(، يجب على المراجع التعرف عليها، 311طبقا لمعيار المراجعة رقم ) -21

غش على مستوى القوائم بسبب وتقدير مخاطر وجود تحريف جوهري

المعامالت وأرصدة الحسابات فئات وعلى مستوى اإلقرار ل -ككل -المالية

واإلفصاحات(9)

.

Identification and Assessment of the Risks of Material Misstatement Due to

Fraud

25. In accordance with ISA 315, the auditor shall identify and assess the risks of

material misstatement due to fraud at the financial statement level, and at the

assertion level for classes of transactions, account balances and disclosures9.

غش، بسببعند التعرف عليها، وتقدير مخاطر وجود تحريف جوهري -21

بناء على افتراض وجود مخاطر غش عند االعتراف -يجب على المراجع

قرارات م أي أنواع اإليرادات ومعامالت اإليرادات واإلتقوي -باإليرادات

26. When identifying and assessing the risks of material misstatement due to fraud, the

auditor shall, based on a presumption that there are risks of fraud in revenue

recognition, evaluate which types of revenue, revenue transactions or assertions give

.21( ، فقرة 311رقم ) معيار المراجعة (9)


التوثيق المطلوب عندما 42التي تؤدى إلى وجود هذه المخاطر. وتحدد فقرة

يخلص المراجع إلى أن هذا االفتراض غير مطبق في ظروف ارتباط

المراجعة وطبقا لذلك، ال يمثل االعتراف باإليرادات مصدر خطر لتحريف

.(31أ-28ش. )راجع: فقرة أغ بسبب جوهري

rise to such risks. Paragraph 47 specifies the documentation required where the auditor

concludes that the presumption is not applicable in the circumstances of the engagement

and, accordingly, has not identified revenue recognition as a risk of material

misstatement due to fraud. (Ref: Para. A28–A30)

يجب على المراجع أن يتعامل مع المخاطر المقدرة لوجود تحريف جوهري -22

الذى لم يفعله دىغش على أنها مخاطر مهمة، وعلى ذلك، )إلى الم بسبب

الرقابة ذات دوات من قبل(، يجب على المراجع أن يحصل على فهم أل

العالقة المطبقة بالمنشأة، بما في ذلك أنشطة الرقابة المناسبة لهذه المخاطر.

(.32أ-31)راجع: فقرات أ

27. The auditor shall treat those assessed risks of material misstatement due to

fraud as significant risks and accordingly, to the extent not already done so, the

auditor shall obtain an understanding of the entity’s related controls, including

control activities, relevant to such risks. (Ref: Para. A31–A32)

غش: ي بسببردود الفعل تجاه المخاطر المقدرة لوجود تحريف جوهر

ردود الفعل العامة:

(، يجب على المراجع تحديد ردود الفعل 331طبقا لمعيار المراجعة رقم ) -28

ي بسببالعامة التي سيتخذها لمعالجة المخاطر المقدرة لوجود تحريف جوهر

غش على مستوى القوائم المالية ككل(10)

(.33)راجع: فقرة أ

Responses to the Assessed Risks of Material Misstatement Due to Fraud

Overall Responses

28. In accordance with ISA 330, the auditor shall determine overall responses to

address the assessed risks of material misstatement due to fraud at the financial

statement level.10

(Ref: Para. A33)

عند تحديد ردود الفعل العامة التي سيتخذها لمعالجة المخاطر المقدرة لوجود -29

غش على مستوى القوائم المالية ككل، يجب على ي بسببتحريف جوهر

المراجع القيام بما يلى:

تعيين أعضاء فريق العمل واإلشراف عليهم، مع مراعاة معرفة مهارات ( أ)

وتقدير ارتباط مهمليات وقدرات األفراد الذين سيوكل إليهم مسؤو

رتباط. )راجع: االغش في ي بسببالمراجع لوجود تحريف جوهر

(.31أ-34فقرات أ

تقويم ما إذا كان اختيار وتطبيق السياسات المحاسبية من قبل إدارة ( ب)

المنشأة، وخصوصا تلك المتعلقة بالمقاييس غير الموضوعية

بسبب تطبيق لي مغشوشتقرير ما والمعامالت المعقدة، تشير إلى إعداد

اإلدارة لممارسة إدارة األرباح.

مدىمراعاة عنصر عدم القدرة على التنبؤ بطبيعة وتوقيت و ( ج)

29. In determining overall responses to address the assessed risks of material

misstatement due to fraud at the financial statement level, the auditor shall:

(a) Assign and supervise personnel taking account of the knowledge, skill

and ability of the individuals to be given significant engagement

responsibilities and the auditor’s assessment of the risks of material

misstatement due to fraud for the engagement; (Ref: Para. A34–A35)

(b) Evaluate whether the selection and application of accounting policies by

the entity, particularly those related to subjective measurements and

complex transactions, may be indicative of fraudulent financial

reporting resulting from management’s effort to manage earnings; and

(c) Incorporate an element of unpredictability in the selection of the nature,

timing and extent of audit procedures. (Ref: Para. A36)

(11)

.1، فقرة (331معيار المراجعة )


(.31إجراءات المراجعة )راجع: فقرة أ

ي بسببللمخاطر المقدرة لوجود تحريف جوهرإجراءات المراجعة، استجابة

غش على مستوى اإلقرار:

(، يجب على المراجع تصميم وتنفيذ المييد 331طبقا لمعيار المراجعة رقم ) -31

ا، للمخاطر مداهستجيب في طبيعتها وتوقيتها ومن إجراءات المراجعة التي ت

غش على مستوى اإلقرار ي بسببالمقدرة لوجود تحريف جوهر(11)

)راجع:

(.41أ-32فقرات أ

Audit Procedures Responsive to Assessed Risks of Material Misstatement Due to

Fraud at the Assertion Level

30. In accordance with ISA 330, the auditor shall design and perform further audit

procedures whose nature, timing and extent are responsive to the assessed risks of

material misstatement due to fraud at the assertion level.11

(Ref: Para. A37–A40)

الرقابة: دوات إجراءات المراجعة استجابة لمخاطر تجاوز اإلدارة أل

الموقع الوظيفي الفريد لإلدارة، يمكنها من ارتكاب الغش، وذلك بسبب -31

قدرتها على التالعب بالسجالت المحاسبية وإعداد قوائم مالية مغشوشة من

الرقابة، والتي تبدو أنها تعمل بفعالية. على الرغم من أدوات خالل تجاوز

شأة ألخرى، إال الرقابة من من ألدوات اختالف مستوى مخاطر تجاوز اإلدارة

توقع بسبب عدم امكانية أن هذه المخاطر موجودة في جميع المنشآت. و

التحريف خطرالطريقة التي يمكن أن يحدث بها مثل هذا التجاوز، فشن

مهم. خطرعتبر ي غش ي بسببالجوهر

Audit Procedures Responsive to Risks Related to Management Override of Controls

31. Management is in a unique position to perpetrate fraud because of

management’s ability to manipulate accounting records and prepare fraudulent

financial statements by overriding controls that otherwise appear to be

operating effectively. Although the level of risk of management override of

controls will vary from entity to entity, the risk is nevertheless present in all

entities. Due to the unpredictable way in which such override could occur, it is

a risk of material misstatement due to fraud and thus a significant risk.

الرقابة، يجب ألدواتبغض النظر عن تقدير المراجع لمخاطر تجاوز اإلدارة -32

على المراجع تصميم وتنفيذ إجراءات مراجعة بهدف:

لة إلى دفتر األستاذ العام ( أ) اختبار مدى مناسبة قيود اليومية والمرح

وعند تصميم والتسويات األخرى التي أجريت عند إعداد القوائم المالية.

وأداء إجراءات المراجعة لمثل هذه االختبارات يجب على المراجع:

(i) التقرير االستفسارات من األفراد المشاركين في عملية

بشأن األنشطة غير المناسبة، أو غير العادية فيما المالي

يتعلق بمعالجة قيود اليومية والتسويات األخرى.

(ii) التي تمت في نهاية تحديد قيود اليومية والتسويات األخرى

فترة إعداد التقارير المالية.

(iii) دراسة مدى الحاجة إلى فحص قيود اليومية والتسويات

32. Irrespective of the auditor’s assessment of the risks of management override of

controls, the auditor shall design and perform audit procedures to:

(a) Test the appropriateness of journal entries recorded in the general ledger

and other adjustments made in the preparation of the financial

statements. In designing and performing audit procedures for such tests, the auditor

shall:

(i) Make inquiries of individuals involved in the financial reporting

process about inappropriate or unusual activity relating to the

processing of journal entries and other adjustments;

(ii) Select journal entries and other adjustments made at the end of a reporting period;

and

(11)

.1(، فقرة 331معيارالمراجعة رقم )


(.44أ-41األخرى خالل الفترة. )راجع: فقرات أ

فحص التقديرات المحاسبية للتحقق مما إذا كانت تحتوي على تحييات ( ب)

-جدت إن و -وتقدير ما إذا كانت الظروف التي أدت إلى وجود التحيي

تمثل خطر تحريف جوهري بسبب غش. عند إجراء هذا الفحص يجب

على المراجع:

(i) تقدير ما إذا كانت األحكام والقرارات التي اتخذتها اإلدارة

عند إجراء التقديرات المحاسبية التي تتضمنها القوائم المالية

تشير الى تحيي -حتى ولو كانت في مفردها معقولة -

ة المنشأة، يمكن أن يمثل خطر محتمل من جانب إدار

تحريف جوهري بسبب غش، إذا كان األمر كذلك، يجب

.-ككل -على المراجع أن يعيد تقويم التقديرات المحاسبية

(ii) إجراء مراجعة بأثر رجعي ألحكام وافتراضات اإلدارة

المتعلقة بالتقديرات المحاسبية المهمة التي كان لها تأثير

(.42أ-41ة السابقة. )راجع : فقرة أعلى القوائم المالية للسن

بالنسبة للمعامالت المهمة التي ال ترتب بالنشاط العادي ألعمال ( ج)

المنشأة، أو التي تبدو أنها غير عادية في ضوء فهم المراجع

للمنشأة وبيئتها والمعلومات األخرى التي يتم الحصول عليها أثناء

المراجعة، يجب على المراجع تقويم ما إذا كان األساس المنطقي

تقرير مالي إلى استخدامها كوسيلة إلعداد لهذه المعامالت يشير

(.48. )راجع: فقرة أألصولا اختالس ، أو إلخفاء مغشوش

(iii) Consider the need to test journal entries and other adjustments

throughout the period. (Ref: Para. A41–A44)

(b) Review accounting estimates for biases and evaluate whether the

circumstances producing the bias, if any, represent a risk of material

misstatement due to fraud. In performing this review, the auditor shall:

(i) Evaluate whether the judgments and decisions made by

management in making the accounting estimates included in the

financial statements, even if they are individually reasonable,

indicate a possible bias on the part of the entity’s management

that may represent a risk of material misstatement due to fraud.

If so, the auditor shall reevaluate the accounting estimates taken as a whole; and

(ii) Perform a retrospective review of management judgments and

assumptions related to significant accounting estimates reflected

in the financial statements of the prior year. (Ref: Para. A45– A47)

(c) For significant transactions that are outside the normal course of

business for the entity, or that otherwise appear to be unusual given the

auditor’s understanding of the entity and its environment and other

information obtained during the audit, the auditor shall evaluate

whether the business rationale (or the lack thereof) of the transactions

suggests that they may have been entered into to engage in fraudulent

financial reporting or to conceal misappropriation of assets. (Ref: Para. A48)

يجب على المراجع أن يحدد )لكي يستجيب للمخاطر المتعرف عليها لتجاوز -33

إجراءات مراجعة الرقابة(، ما إذا كان بحاجة إلى تنفيذ ألدوات اإلدارة

أخرى باإلضافة إلى تلك المشار إليها أعاله )أي عندما يكون هناك مخاطر

إضافية متعرف عليها لتجاوزات اإلدارة، ال تغطيها اإلجراءات المنفذة لتناول

(.32المتطلبات المنصوص عليها في الفقرة

33. The auditor shall determine whether, in order to respond to the identified risks of

management override of controls, the auditor needs to perform other audit procedures in

addition to those specifically referred to above (that is, where there are specific

additional risks of management override that are not covered as part of the procedures

performed to address the requirements in paragraph 32).

Evaluation of Audit Evidence (Ref: Para. A49) (:49)راجع: فقرة أتقويم أدلة المراجعة


يجب على المراجع تقويم ما إذا كانت اإلجراءات التحليلية التي يتم أداؤها -34

قرب االنتهاء من عملية المراجعة، أوفي المراحل النهائية منها، عند تكوين

متسقة مع فهم -ككل -االستنتاج العام بشأن ما إذا كانت القوائم المالية

غش لم يتم ي بسببجوهر تحريف خطر المراجع للمنشأة، وبيئتها تشير إلى

(.11االنتباه لها قبل ذلك. )راجع: فقرة أ

34. The auditor shall evaluate whether analytical procedures that are performed

near the end of the audit, when forming an overall conclusion as to whether the

financial statements are consistent with the auditor’s understanding of the

entity, indicate a previously unrecognized risk of material misstatement due to

fraud. (Ref: Para. A50)

عندما يتعرف المراجع على وجود تحريف، يجب عليه تحديد ما إذا كان هذا -31

التحريف يمثل مؤشرا على وجود غش، وإذا وجد هذ المؤشر، يجب على

-المراجع تقويم أثار هذا التحريف على الجوانب االخرى لعملية المراجعة، و

يس حادثا مدى الثقة في إقرارات اإلدارة، مدركا أن الغش ل -بشكل خاص

(.11منفصال. )راجع: فقرة أ

35. If the auditor identifies a misstatement, the auditor shall evaluate whether such a

misstatement is indicative of fraud. If there is such an indication, the auditor shall

evaluate the implications of the misstatement in relation to other aspects of the audit,

particularly the reliability of management representations, recognizing that an instance

of fraud is unlikely to be an isolated occurrence. (Ref: Para. A51)

ر جوهري، إذا تعرف المراجع على تحريف، سواء كان جوهريا، أو غي -31

وكان لديه من األسباب التي تجعله يعتقد بأن هذا التحريف هو نتيجة، أو يمكن

أن يكون نتيجة لغش وأن اإلدارة )تحديدا اإلدارة العليا( متورطة في هذا

التحريف، يجب علي المراجع إعادة النظر في تقدير مخاطر التحريف

إجراءات المراجعة مدى، وأثرها على طبيعة وتوقيت وغش ي بسببالجوهر

أن يأخذ في -أيضا -كرد فعل للمخاطر التي تم تقديرها. يجب على المراجع

الحسبان، ما إذا كانت الظروف، أو الحاالت، تشير إلى تواطؤ محتمل بين

عند إعادة النظر في مدى امكانية أطراف خارجيةالموظفين، أو اإلدارة، أو

(.12عليها سابقا. )راجع: فقرة أ االعتماد على األدلة التي تم الحصول

36. If the auditor identifies a misstatement, whether material or not, and the auditor has

reason to believe that it is or may be the result of fraud and that management (in

particular, senior management) is involved, the auditor shall reevaluate the assessment

of the risks of material misstatement due to fraud and its resulting impact on the nature,

timing and extent of audit procedures to respond to the assessed risks. The auditor shall

also consider whether circumstances or conditions indicate possible collusion involving

employees, management or third parties when reconsidering the reliability of evidence

previously obtained. (Ref: Para. A52)

-كانت أو يكون غير قادر على استنتاج ما إذا -المراجع أن يتأكدعندما -32

لمالية تحتوى على تحريفات جوهرية ناتجة عن غش، فيجب عليه القوائم ا

(.13المراجعة. )راجع: فقرة أ انعكاسات تقويم

37. If the auditor confirms that, or is unable to conclude whether, the financial

statements are materially misstated as a result of fraud the auditor shall

evaluate the implications for the audit. (Ref: Para. A53)

:االرتباط عدم قدرة المراجع على االستمرار في

إذا واجه المراجع ظروفا استثنائية، نتيجة لوجود تحريف جوهري ناتج عن -38

احتمال حدوث غش، تجعله يشك في قدرته على االستمرار في حدوث، أو

فيجب عليه:أداء عملية المراجعة

النظر في المسؤوليات المهنية والقانونية الممكن تطبيقها في مثل (أ )

Auditor Unable to Continue the Engagement

38. If, as a result of a misstatement resulting from fraud or suspected fraud, the

auditor encounters exceptional circumstances that bring into question the

auditor’s ability to continue performing the audit, the auditor shall:

(a) Determine the professional and legal responsibilities applicable in the


هذه الظروف، بما في ذلك ما إذا كان هناك متطلب يليم المراجع

بالتقرير إلى الشخص، أو األشخاص الذين تم االتفاق معهم على

عملية المراجعة، أو في بعض الحاالت السلطات التنظيمية.

، عندما يكون االنسحاب االرتباطانسحابه من مناسبة أن ينظر في (ب )

معمول بها.نظام أو الئحة ممكنا بموجب

في حالة انسحاب المراجع يجب: (ج )

(i) واألسباب التي دعته االرتباط مناقشة انسحاب المراجع من ،

لالنسحاب مع المستوى اإلداري المناسب، أو مع المكلفين

بالحوكمة.

(ii) متطلب مهني، أو قانوني يتطلب تحديد ما إذا كان هناك

التقرير إلى الشخص، أو األشخاص الذين أصدروا قرار

تعيين المراجع، أو في بعض الحاالت إلى السلطات التنظيمية

وأسباب ذلك. )راجع: االرتباطحول انسحاب المراجع من

(.12أ-14فقرة أ

circumstances, including whether there is a requirement for the auditor

to report to the person or persons who made the audit appointment or,

in some cases, to regulatory authorities;

(b) Consider whether it is appropriate to withdraw from the engagement,

where withdrawal is possible under applicable law or regulation; and

(c) If the auditor withdraws:

(i) Discuss with the appropriate level of management and those

charged with governance the auditor’s withdrawal from the

engagement and the reasons for the withdrawal; and

(ii) Determine whether there is a professional or legal requirement

to report to the person or persons who made the audit

appointment or, in some cases, to regulatory authorities, the

auditor’s withdrawal from the engagement and the reasons for

the withdrawal. (Ref: Para. A54–A57)

:التمثيالت المكتوبة

)وإذا ليم من اإلدارة تمثيالت مكتوبةيجب على المراجع أن يحصل على -39

األمر، المكلفين بالحوكمة( بأنها:

تعترف بمسؤوليتها عن تصميم وتنفيذ، والمحافظة علي رقابة (أ )

ية لمنع واكتشاف الغش.داخل

أفصحت للمراجع عن نتائج تقديرها لمخاطر أن تكون القوائم (ب )

المالية قد حرفت تحريفا جوهريا نتيجة للغش.

احتمال حدوثه، أفصحت للمراجع عن معرفتها بحدوث غش، أو (ج )

يؤثر على المنشأة من قبل:

(i) اإلدارة، أو

(ii) الداخلية، أوالموظفين الذين لهم أدوار مهمة في الرقابة

(iii) اآلخرين، عندما يكون للغش تأثير جوهري على القوائم

المالية.

Written Representations

39. The auditor shall obtain written representations from management and, where

appropriate, those charged with governance that:

(a) They acknowledge their responsibility for the design, implementation

and maintenance of internal control to prevent and detect fraud;

(b) They have disclosed to the auditor the results of management’s

assessment of the risk that the financial statements may be materially

misstated as a result of fraud;

(c) They have disclosed to the auditor their knowledge of fraud, or

suspected fraud, affecting the entity involving:

(i) Management;

(ii) Employees who have significant roles in internal control; or

(iii) Others where the fraud could have a material effect on the


بأنها أفصحت للمراجع عما لديها من معلومات عن مياعم بوجود ( د)

غش، أو غش محتمل حدوثه، يؤثر على القوائم المالية للمنشأة،

والتي أبلغ عنها موظفون، أو موظفون سابقون، أو محللون، أو

(.19أ -18، أو آخرون. )راجع: فقرة أالجهات التنظيمية

financial statements; and

(d) They have disclosed to the auditor their knowledge of any allegations

of fraud, or suspected fraud, affecting the entity’s financial statements

communicated by employees, former employees, analysts, regulators

or others. (Ref: Para. A58–A59)

االتصال باإلدارة والمكلفين بالحوكمة:

إذا تعرف المراجع على وجود غش، أو حصل على معلومات تفيد باحتمال -42

وجود غش، يجب على المراجع إبالغ هذه األمور في الوقت المناسب )بحسب

الحال( إلى المستوى اإلداري المناسب، بهدف إبالغ المسؤولين عن منع

(11ور ذات الصلة بمسؤولياتهم. )راجع: فقرة أواكتشاف الغش باألم

Communications to Management and with Those Charged with Governance

40. If the auditor has identified a fraud or has obtained information that indicates

that a fraud may exist, the auditor shall communicate these matters on a timely

basis to the appropriate level of management in order to inform those with

primary responsibility for the prevention and detection of fraud of matters

relevant to their responsibilities. (Ref: Para. A60)

إدارة المنشأة، وتوصل بالحوكمة مشاركين فيإذا لم يكن كل المكلفين -41

بوجود غش، تم ارتكابه من قبل: أشتبه المراجع إلى وجود، أو

اإلدارة. (أ )

الموظفون الذين لهم أدوار مهمة في الرقابة الداخلية، أو (ب )

آخرون عندما يؤدي الغش الي تحريف جوهري في القوائم المالية، (ج )

لمكلفين بالحوكمة في يجب على المراجع إبالغ هذه األمور إلى ا

الوقت المناسب )بحسب الحال(. وفي حالة اشتباه المراجع بحدوث

غش تورطت فيه اإلدارة، يجب عليه أن يبلغ هذه الشكوك إلى

إجراءات مدىالمكلفين بالحوكمة ومناقشتهم بشأن طبيعة وتوقيت و

-11المراجعة الالزمة الستكمال عملية المراجعة. )راجع: فقرة أ

(.14أ


entity, if the auditor has identified or suspects fraud involving:

(a) management;

(b) employees who have significant roles in internal control; or

(c) others where the fraud results in a material misstatement in the financial

statements, the auditor shall communicate these matters to those charged with

governance on a timely basis. If the auditor suspects fraud involving management, the

auditor shall communicate these suspicions to those charged with governanceand

discuss with them the nature, timing and extent of audit proceduresnecessary to

complete the audit. (Ref: Para. A61–A63)

أمور أخرى ترتب يجب على المراجع أن يخطر المكلفين بالحوكمة عن أي -42

ذات صلة بمسؤولياتهم. )راجع: -ع من وجهة نظر المراج -بالغش وتعتبر

(.14فقرة أ

42. The auditor shall communicate with those charged with governance any other

matters related to fraud that are, in the auditor’s judgment, relevant to their

responsibilities. (Ref: Para. A64)

االتصال بالسلطات التنظيمية والتنفيذية:

في حدوثه، يجب عليه تحديد شتبهأ إذا تعرف المراجع على وجود غش، أو -43Communications to Regulatory and Enforcement Authorities

43. If the auditor has identified or suspects a fraud, the auditor shall determine


ما إذا كانت هناك مسؤولية للتقرير عن هذه األمور إلى طرف خارج المنشأة.

وبالرغم من أن الواجب المهني للمراجع في الحفاظ على سرية المعلومات

قد يمثل عائقا على إجراء التقرير، إال أن المسؤوليات الخاصة بالعمالء

القانونية للمراجع قد تبطل واجب السرية في بعض الظروف. )راجع: فقرة

(.12أ-11أ

whether there is a responsibility to report the occurrence or suspicion to a party

outside the entity. Although the auditor’s professional duty to maintain the

confidentiality of client information may preclude such reporting, the auditor’s

legal responsibilities may override the duty of confidentiality in some

circumstances. (Ref: Para. A65–A67)

التوثيق:

يجب أن تتضمن، أوراق المراجعة -44(12)

الخاصة بفهم المراجع للمنشأة وبيئتها

الجوهرية، طبقا لمتطلبات معيار المراجعة رقم وتقديره لمخاطر التحريفات

(311)(13)

ما يلي:

القرارات المهمة التي تم التوصل إليها أثناء المناقشة بين أعضاء (أ )

رتباط ، فيما يتعلق باحتمال أن تحتوي القوائم المالية على االفريق

غش. ي بسببتحريف جوهر

بسبب المخاطر المتعرف عليها، والمقدرة للتحريفات الجوهرية (ب )

وعلى مستوى اإلقرار. -ككل -على مستوى القوائم المالية غش

Documentation

44. The auditor shall include the following in the audit documentation12

of the

auditor’s understanding of the entity and its environment and the assessment of

the risks of material misstatement required by ISA 315:13

(a) The significant decisions reached during the discussion among the

engagement team regarding the susceptibility of the entity’s financial

statements to material misstatement due to fraud; and

(b) The identified and assessed risks of material misstatement due to fraud

at the financial statement level and at the assertion level.

يجب أن يشمل توثيق ردود فعل المراجع المخاطر المقدرة للتحريف -41

( ما يلي331الجوهري، طبقا لمتطلبات معيار المراجعة رقم )(14)

:

ي للمخاطر المقدرة لوجود تحريف جوهرردود الفعل العامة (أ )

وطبيعة وتوقيت -ككل -غش على مستوى القوائم المالية بسبب

ومدى إجراءات المراجعة، وصلة هذه اإلجراءات بالمخاطر

غش على مستوى ي بسببالمقدرة لوجود تحريف جوهر

اإلقرار.

نتائج إجراءات المراجعة، بما في ذلك اإلجراءات المصممة (ب )

الرقابة. دواتألمخاطر تجاوز اإلدارة لمعالجة

45. The auditor shall include the following in the audit documentation of the auditor’s

responses to the assessed risks of material misstatement required by ISA 330:14

(a) The overall responses to the assessed risks of material misstatement due to

fraud at the financial statement level and the nature, timing and extent of

audit procedures, and the linkage of those procedures with the assessed

risks of material misstatement due to fraud at the assertion level; and

(b) The results of the audit procedures, including those designed to address

the risk of management override of controls.

The auditor shall include in the audit documentation communications about fraud .46المكلفين بشأن الغش مع اإلدارة، يجب على المراجع توثيق االتصاالت -41

(12)

.1وفقرة أ11-8فقرة ،" التوثيق فى المراجعة "،(231معيار المراجعة رقم ) (13)

.32، فقرة (311معيار المراجعة رقم ) (14)

. 28، فقرة (331معيار المراجعة رقم )


.made to management, those charged with governance, regulators and others بالحوكمة، والجهات التنظيمية وغيرهم.

عندما يتوصل المراجع الى أن االفتراض المسبق بوجود خطر تحريف -42

غش يتعلق باالعتراف باإليرادات ال ينطبق في ظل ظروف بسبب جوهري

على المراجع توثيق أسباب ذلك االستنتاج. االرتباط، يجب

***

47. If the auditor has concluded that the presumption that there is a risk of material

misstatement due to fraud related to revenue recognition is not applicable in the

circumstances of the engagement, the auditor shall include in the audit documentation

the reasons for that conclusion.

***

التطبيق والمواد التفسيرية األخرى:

(:3خصائص الغش )راجع: فقرة

، فشنه يتضمن األصول اختالس ، أوتقرير مالي مغشوشالغش سواء كان -1أ

وبعض التبرير المنطقي دوافع، أو ضغوطا الرتكابه، وفرصا تسمح بارتكابه،

لفعل ذلك. على سبيل المثال:

قد توجد عندما تكون إلنتاج تقير مالي مغشوشدوافع، أو ضغوط ،

اإلدارة واقعة تحت ضغ من مصادر خارج، أو داخل المنشأة، لتحقيق

األرباح المستهدفة، أو نتائج مالية )وربما قد تكون غير واقعية(، خاصة

رتبة على فشل اإلدارة في تحقيق األهداف المالية إذا كانت النتائج المت

، على سبيل ختالس األصولوخيمة. وبالمثل، قد يتوفر لألفراد الدافع ال

المثال: بسبب رغبة البعض في العيش بمستوى أعلى من مستواهم

المعيشي.

توفر الفرص الرتكاب غش عندما يعتقد الفرد أن بشمكانه تخطي الرقابة

بيل المثال: عندما يجد الفرد نفسه في موضع ثقة، أو الداخلية، على س

معينة في الرقابة الداخلية. أوجه قصور تتوفر لديه معلومات

المغشوشة( قدرة األفراد على التبرير المنطقي لتصرفاتهم االحتيالية( .

فبعض األفراد لديهم توجه، أو سلوك، أو مجموعة من القيم األخالقية

تصرفات غير أمينة بشكل متعمد. ومع ذلك، فشن تسمح لهم بارتكاب

إذا ما تعرضوا لضغوط بعض األشخاص الشرفاء قد يرتكبون غشا

كبيرة في بيئة معينة.

Application and Other Explanatory Material

Characteristics of Fraud (Ref: Para. 3)

A1. Fraud, whether fraudulent financial reporting or misappropriation of assets,

involves incentive or pressure to commit fraud, a perceived opportunity to do

so and some rationalization of the act. For example:

• Incentive or pressure to commit fraudulent financial reporting may exist

when management is under pressure, from sources outside or inside the

entity, to achieve an expected (and perhaps unrealistic) earnings target

or financial outcome – particularly since the consequences to

management for failing to meet financial goals can be significant.

Similarly, individuals may have an incentive to misappropriate assets,

for example, because the individuals are living beyond their means.

• A perceived opportunity to commit fraud may exist when an individual

believes internal control can be overridden, for example, because the individual is in a

position of trust or has knowledge of specific deficiencies in internal control.

• Individuals may be able to rationalize committing a fraudulent act.

Some individuals possess an attitude, character or set of ethical values

that allow them knowingly and intentionally to commit a dishonest act.

However, even otherwise honest individuals can commit fraud in an

environment that imposes sufficient pressure on them.


حذفا متضمنا ةمتعمد ات ، تحريفعلى التقرير المالي المغشوشيشتمل -2أ

لمبالغ، أو عدم إفصاح في القوائم المالية بهدف تضليل وخداع مستخدميها. وقد

يكون سبب ذلك جهود اإلدارة إلدارة األرباح في محاولة منها لخداع مستخدمي

القوائم المالية من خالل التأثير على وجهة نظرهم بشأن أداء وربحية الشركة. وقد

غير مناسب لبعض االفتراضات، بتعديل فات بسيطة، أو تبدأ إدارة األرباح بتصر

تغييرات في األحكام الشخصية من قبل اإلدارة. وتتيايد تلك التصرفات بسبب أو

. تقرير مالي مغشوش الضغوط والحوافي، إلى المدى الذي يؤدي إلى انتاج

بة ويحدث مثل هذا الموقف عادة بسبب ضغوط لتلبية التوقعات السوقية، أو الرغ

في تعظيم المكافآت المبنية على األداء. األمر الذي يدفع باإلدارة إلى اتخاذ مواقف

من شأنها أن تؤدي إلى تحريف جوهري في القوائم المالية. وفي بعض المنشآت،

تكون اإلدارة بحاجة لتخفيض الضريبة و/أو اليكاة، أو تضخيم األرباح لضمان

الحصول على تمويل بنكي.

A2. Fraudulent financial reporting involves intentional misstatements including

omissions of amounts or disclosures in financial statements to deceive financial

statement users. It can be caused by the efforts of management to manage

earnings in order to deceive financial statement users by influencing their

perceptions as to the entity’s performance and profitability. Such earnings

management may start out with small actions or inappropriate adjustment of

assumptions and changes in judgments by management. Pressures and incentives

may lead these actions to increase to the extent that they result in fraudulent

financial reporting. Such a situation could occur when, due to pressures to meet

market expectations or a desire to maximize compensation based on

performance, management intentionally takes positions that lead to fraudulent

financial reporting by materially misstating the financial statements. In some

entities, management may be motivated to reduce earnings by a material amount

to minimize tax or to inflate earnings to secure bank financing.

مما يلي: مغشوشالمالي التقرير النتج ي -3أ

التالعب، التحريف )بما في ذلك التيوير(، أو التغيير في السجالت

المحاسبية، أو المستندات التي أعدت علي أساسها القوائم المالية.

معلومات ، أو معامالت العرض السيئ، أو الحذف المتعمد ألحداث، أو

مهمة أخرى من القوائم المالية.

سوء التطبيق المتعمد للمبادئ المحاسبية، فيما يتعلق بالمبالغ، أو

التبويب، أو طريقة العرض، أو االفصاح.

A3. Fraudulent financial reporting may be accomplished by the following:

• Manipulation, falsification (including forgery), or alteration of accounting

records or supporting documentation from which the financial statements

are prepared.

• Misrepresentation in, or intentional omission from, the financial

statements of events, transactions or other significant information.

• Intentional misapplication of accounting principles relating to amounts,

classification, manner of presentation, or disclosure.

الرقابية التي ألدوات تجاوز اإلدارة، مغشوشالمالي التقرير التضمن يغالبا ما -4أ

تبدو وكأنها تعمل بكفاءة، وهي على خالف ذلك. ومن الممكن أن ترتكب اإلدارة

، الغش باستخدام أساليب مختلفة ومنها على سبيل أدوات الرقابةالتي تتجاوز

المثال: ما يلي:

تسجيل قيود وهمية، خاصة في نهاية الفترة المحاسبية للتالعب بالنتائج

A4. Fraudulent financial reporting often involves management override of controls that

otherwise may appear to be operating effectively. Fraud can be committed by

management overriding controls using such techniques as:

• Recording fictitious journal entries, particularly close to the end of an

accounting period, to manipulate operating results or achieve other objectives.


يق أهداف أخرى. التشغيلية، أو تحق

تعديل االفتراضات بشكل غير مناسب، وتغيير األحكام المستخدمة في

تقدير أرصدة الحسابات.

المعامالت حذف، تقديم، تأجيل، االعتراف باألحداث في القوائم المالية و

التي حدثت خالل فترة إعداد التقارير.

مسجلة في القوائم إخفاء، أو عدم اإلفصاح عن حقائق تؤثر على المبالغ ال

المالية.

معقدة يتم اللجوء اليها بغرض إساءة عرض معامالتالتورط في

األداء المالي للمنشأة. المركي المالي، أو

المهمة وغير العادية. بالمعامالت تغيير السجالت والشروط المتعلقة

• Inappropriately adjusting assumptions and changing judgments used to

estimate account balances.

• Omitting, advancing or delaying recognition in the financial statements of

events and transactions that have occurred during the reporting period.

• Concealing, or not disclosing, facts that could affect the amounts recorded

in the financial statements.

• Engaging in complex transactions that are structured to misrepresent the

financial position or financial performance of the entity.

• Altering records and terms related to significant and unusual transactions.

، سرقة أصول المنشأة، وغالبا ما يتم ذلك من قبل اختالس األصولتتضمن -1أ

-أيضا -الموظفين وبمبالغ صغيرة نسبيا وغير جوهرية. ومع ذلك، قد يحدث ذلك

االختالسات إخفاء تلك -في الغالب -بواسطة اإلدارة، والتي يكون بمقدورها

بطرق مختلفة تشمل: اختالس األصولبطرق يصعب اكتشافها. ويمكن أن تتحقق

اختالس المقبوضات، على سبيل المثال: )إساءة استخدام المتحصالت من

حسابات المدينين، أو تحويل المقبوضات من حسابات تم إعدامها إلى

حسابات بنكيه خاصة(.

،علي سبيل المثال: )سرقة المخيون سرقة أصول ماديه، أو ملكية فكرية

دة إلعادة بيعها، لبيعه، أو سرقة الخر السلعي لالستعمال الشخصي، أو

التواطؤ مع منافس باإلفصاح له عن معلومات تقنية مقابل دفع أموال(.

التسبب في قيام المنشأة بالدفع مقابل سلع وخدمات دون استالمها، على

سبيل المثال:)المدفوعات لموردين وهميين، رشاوى تدفع لمندوبي

ين مشتريات الشركة مقابل تضخيم األسعار، أو مدفوعات لموظف

وهميين(.

استخدام أصول المنشأة ألغراض شخصية، على سبيل المثال:)استخدام

أصول المنشأة كضمان لقرض شخصي، أو قرض لطرف ذات عالقة(.

A5. Misappropriation of assets involves the theft of an entity’s assets and is often

perpetrated by employees in relatively small and immaterial amounts. However,

it can also involve management who are usually more able to disguise or conceal

misappropriations in ways that are difficult to detect. Misappropriation of assets

can be accomplished in a variety of ways including:

• Embezzling receipts (for example, misappropriating collections on accounts

receivable or diverting receipts in respect of written-off accounts to personal bank

accounts).

• Stealing physical assets or intellectual property (for example, stealing

inventory for personal use or for sale, stealing scrap for resale, colluding

with a competitor by disclosing technological data in return for payment).

• Causing an entity to pay for goods and services not received (for example, payments

to fictitious vendors, kickbacks paid by vendors to the entity’s purchasing agents in

return for inflating prices, payments to fictitious employees).

• Using an entity’s assets for personal use (for example, using the entity’s

assets as collateral for a personal loan or a loan to a related party).

Misappropriation of assets is often accompanied by false or misleading records


تقترن بتيوير، أو إخفاء السجالت، أو ما - غالبا – اختالس األصولان

المستندات بهدف طمس حقيقة أن األصول قد أسيئ استخدامها، أو تم

.رهنها بدون تفويض مناسب

or documents in order to conceal the fact that the assets are missing or have

been pledged without proper authorization.

اعتبارات خاصة بمنشآت القطاع العام:

تتحدد مسؤولية المراجع فيما يتعلق بالقطاع العام، في ضوء النظام، واللوائح، -1أ

طبقا لما التيم به القطاع العام، أو أو سلطة تنفيذية أخرى، تخضع لها منشآت

المراجع المكلف. ونتيجة لذلك، ال تقتصر مسؤوليات المراجع في القطاع العام

-على دراسة مخاطر التحريف الجوهري في القوائم المالية، ولكنها قد تشمل

تتعلق بمخاطر الغش. مسؤولية أكبر -أيضا

Considerations Specific to Public Sector Entities

A6. The public sector auditor’s responsibilities relating to fraud may be a result of law,

regulation or other authority applicable to public sector entities or

separately covered by the auditor’s mandate. Consequently, the public sector

auditor’s responsibilities may not be limited to consideration of risks of

material misstatement of the financial statements, but may also include a

broader responsibility to consider risks of fraud.

(:24-20الشك المهني )راجع: فقرات

بشأن ما إذا كانت استمرار التساؤل يتطلب الحفاظ على الشك المهني -2أ

المعلومات وأدلة المراجعة التي تم الحصول عليها، توحي بوجود تحريف

في الحسبان، مدي مصداقية المعلومة جوهري بسبب غش. ويشمل ذلك، األخذ

سبب المستخدمة كدليل مراجعة والرقابة على عملية إعدادها وتطويرها. وب

في خصائص الغش، يعتبر الشك المهني للمراجع ذو أهمية خاصة عند األخذ

الحسبان مخاطر وجود تحريف جوهري بسبب غش.

Professional Skepticism (Ref: Para. 12–14)

A7. Maintaining professional skepticism requires an ongoing questioning of

whether the information and audit evidence obtained suggests that a material

misstatement due to fraud may exist. It includes considering the reliability of

the information to be used as audit evidence and the controls over its

preparation and maintenance where relevant. Due to the characteristics of

fraud, the auditor’s professional skepticism is particularly important when

considering the risks of material misstatement due to fraud.

وبغض النظر عن خبرة المراجع السابقة بخصوص أمانة ونياهة إدارة -8أ

ممارسة المراجع لنيعة الشك المهني، تعد المنشأة والمكلفين بالحوكمة، إال أن

الحسبان مخاطر وجود تحريف األخذ فيبيرة من األهمية خاصة عند على درجة ك

جوهري بسبب غش، نظرا لتغير الظروف.

A8. Although the auditor cannot be expected to disregard past experience of the

honesty and integrity of the entity’s management and those charged with

governance, the auditor’s professional skepticism is particularly important in

considering the risks of material misstatement due to fraud because there may

have been changes in circumstances.

إن أداء عملية المراجعة، طبقا لمعايير المراجعة المتعارف عليها، نادرا ما -9أ

تتضمن التحقق من صحة المستندات، ناهيك عن أن المراجع غير مدرب على

ذلك، ومن غير المتوقع أن يكون خبيرا في معرفة المستند الحقيقي من المستند

A9. An audit performed in accordance with ISAs rarely involves the authentication of

documents, nor is the auditor trained as or expected to be an expert in such

authentication.15

However, when the auditor identifies conditions that cause the auditor


المييف، أو المصطنع(15)

راجع على وجود ظروف، أو . ومع ذلك، إذا تعرف الم

حاالت تجعله يعتقد بأن هذا المستند غير حقيقي، أو أن بيانات المستند تم تغييرها

دون اإلفصاح له بذلك، فشن اإلجراءات المتاحة للقيام بفحص إضافي قد تتضمن:

خارجي المباشر من طرف التصديق.

.االستعانة بعمل خبير للتأكد من حقيقة وصحة المستند

to believe that a document may not be authentic or that terms in a document have been

modified but not disclosed to the auditor, possible

procedures to investigate further may include:

• Confirming directly with the third party.

• Using the work of an expert to assess the document’s authenticity.

(:11)راجع: فقرة االرتباط المناقشات بين أعضاء فريق

على تحريف جوهري بسبب للمنشأة احتواء القوائم المالية إن مناقشة احتمال -11أ

: مع فريق االرتباط غش

وإبداء وجهة االرتباطتوفر الفرصة بشأن زيادة خبرة أفراد فريق ،

نظرهم بخصوص كيف، وأين يمكن للقوائم المالية أن تكون عرضة

لوجود تحريف جوهري، بسبب غش.

،تمكن المراجع من اتخاذ اإلجراء المناسب لمواجهة تلك االحتماالت

سيتولى القيام بشجراءات مراجعة االرتباط وتحديد أي من أعضاء فريق

معينة.

بناء على نتائج فريق االرتباط تسمح للمراجع بتحديد نوعية المهام بين ،

إجراءات المراجعة، وكيفية التعامل مع أية مياعم ترد للمراجع بشأن

حدوث غش.

Discussion among the Engagement Team (Ref: Para. 15)

A10. Discussing the susceptibility of the entity’s financial statements to material

misstatement due to fraud with the engagement team:

• Provides an opportunity for more experienced engagement team

members to share their insights about how and where the financial

statements may be susceptible to material misstatement due to fraud.

• Enables the auditor to consider an appropriate response to such

susceptibility and to determine which members of the engagement team

will conduct certain audit procedures.

• Permits the auditor to determine how the results of audit procedures

will be shared among the engagement team and how to deal with any

allegations of fraud that may come to the auditor’s attention.

ما يلي: -عادة -وتشمل المناقشات -11أ

بخصوص كيف، وأين يمكن االرتباطتبادل األفكار بين أفراد فريق

للقوائم المالية أن تنطوي على تحريف جوهري بسبب غش، كيف يمكن

اختالس ، وكيف يمكن تقرير مالي مغشوشارتكاب وإخفاء لإلدارة

المملوكة للمنشأة. األصول

في الحسبان، الظروف التي قد تشير إلى إدارة األرباح األخذ

بشأن ذلك، والتي أدت إلى إنتاج والممارسات التي لجأت إليها اإلدارة

.تقرير مالي مغشوش

A11. The discussion may include such matters as:

• An exchange of ideas among engagement team members about how and

where they believe the entity’s financial statements may be susceptible

to material misstatement due to fraud, how management could

perpetrate and conceal fraudulent financial reporting, and how assets of

the entity could be misappropriated.

• A consideration of circumstances that might be indicative of earnings

management and the practices that might be followed by management

(11)

.42،" فقرة أ211معيار المراجعة رقم


في الحسبان، العوامل الداخلية والخارجية ذات األثر على المنشأة، األخذ

والتي تؤدي إلى حوافي وضغوط على اإلدارة، أو على آخرين الرتكاب

غش، وتوحي بوجود ثقافة، أو بيئة تمكن غش، وتوفر الفرصة الرتكاب

من تبرير ارتكابهم للغش.اإلدارة، أو آخرين

في الحسبان، مشاركة اإلدارة في اإلشراف على الموظفين الذين األخذ

لهم إمكانية الوصول إلى النقدية، أو األصول األخرى التي يمكن أن

.لالختالس تتعرض

في الحسبان، التغيرات غير العادية، وغير المبررة في سلوك، األخذ

موظفين، حسب الرؤية التي تكونت لفريق والمستوى المعيشي لإلدارة وال

.االرتباط

تأكيد أهمية اإلبقاء على الحالة الذهنية المناسبة خالل عملية المراجعة

بشأن احتمال احتواء القوائم المالية على تحريف جوهري بسبب غش.

قد تشير إلى -إن وجدت -في الحسبان، أنواع الظروف التي األخذ

احتمال حدوث غش.

فيما يتعلق في الحسبان، كيفية إدخال عنصر المفاجأة )عدم التوقع( األخذ

إجراءات المراجعة. مدىبطبيعة، توقيت، و

في الحسبان، إجراءات المراجعة التي سيتم اختيارها، استجابة األخذ

الحتماالت احتواء القوائم المالية على تحريف جوهري بسبب غش، وما

لك اإلجراءات أكثر فعالية من غيرها.إذا كانت هناك أنواع معينة من ت

في الحسبان، أية مياعم نمت إلى علم المراجع بوجود غش. األخذ

الرقابية ألدواتتخطي اإلدارة خطر في الحسبان، األخذ.

to manage earnings that could lead to fraudulent financial reporting.

• A consideration of the known external and internal factors affecting the

entity that may create an incentive or pressure for management or

others to commit fraud, provide the opportunity for fraud to be

perpetrated, and indicate a culture or environment that enables

management or others to rationalize committing fraud.

• A consideration of management’s involvement in overseeing employees

with access to cash or other assets susceptible to misappropriation.

• A consideration of any unusual or unexplained changes in behavior or

lifestyle of management or employees which have come to the attention of

the engagement team.

• An emphasis on the importance of maintaining a proper state of mind

throughout the audit regarding the potential for material misstatement

due to fraud.

• A consideration of the types of circumstances that, if encountered, might

indicate the possibility of fraud.

• A consideration of how an element of unpredictability will be incorporated

into the nature, timing and extent of the audit procedures to be performed.

• A consideration of the audit procedures that might be selected to respond to

the susceptibility of the entity’s financial statement to material misstatement

due to fraud and whether certain types of audit procedures are more

effective than others.

• A consideration of any allegations of fraud that have come to the auditor’s

attention.

• A consideration of the risk of management override of controls.

واألنشطة ذات العالقة: الخطر إجراءات تقدير

االستفسارات من اإلدارة:

Risk Assessment Procedures and Related Activities

Inquiries of Management


)أ((:12)راجع: فقرة تحريف جوهري بسبب غش لخطر اإلدارة تقدير

رة هي المسؤولة عن الرقابة الداخلية في المنشأة، وعن إعداد القوائم اإلدا -12أ

. ومن ثم، يكون من المناسب للمراجع أن يستفسر من اإلدارة عن للمنشأة المالية

لمنعه واكتشافه. إن الرقابة المعمول بهاأدوات تقديرها لخطر حدوث غش، و

يختلف قد الرقابة، أدوات ، وتكرار تقدير اإلدارة لمثل هذا الخطر ومدىطبيعة، و

من منشأة ألخرى. وفي بعض المنشآت، تقوم اإلدارة بشجراء تقديرات مفصلة،

في بعض المنشآت األخرى، المستمرة. المتابعةوعلى أساس سنوي، أو كجيء من

وتكرار تقدير مدىإن طبيعة و قد يكون تقدير االدارة أقل تنظيما وأقل تكرارا

ع انطباعا عن بيئة الرقابة الداخلية في المنشأة. وعلى سبيل اإلدارة، يوفر للمراج

إلى -في بعض الظروف -المثال: فشن عدم قيام اإلدارة بتقدير خطر الغش، يشير

عدم االهتمام الذي توليه اإلدارة للرقابة الداخلية.

Management’s Assessment of the Risk of Material Misstatement Due to Fraud (Ref:

Para. 17(a))

A12. Management accepts responsibility for the entity’s internal control and for the

preparation of the entity’s financial statements. Accordingly, it is appropriate

for the auditor to make inquiries of management regarding management’s own

assessment of the risk of fraud and the controls in place to prevent and detect it.

The nature, extent and frequency of management’s assessment of such risk and

controls may vary from entity to entity. In some entities, management may

make detailed assessments on an annual basis or as part of continuous

monitoring. In other entities, management’s assessment may be less structured

and less frequent. The nature, extent and frequency of management’s

assessment are relevant to the auditor’s understanding of the entity’s control

environment. For example, the fact that management has not made an

assessment of the risk of fraud may in some circumstances be indicative of the

lack of importance that management places on internal control.

االعتبارات المتعلقة بالمنشآت الصغيرة:

يكون التقدير اإلداري منصبا -خاصة الصغيرة منها -في بعض المنشآت -13أ

.اختالس األصول على المخاطر المرتبطة بغش الموظفين، أو

Considerations specific to smaller entities

A13. In some entities, particularly smaller entities, the focus of management’s

assessment may be on the risks of employee fraud or misappropriation of assets.

)ب((:12)راجع: فقرة التعرف على مخاطر الغش واإلجراء اإلداري المناسب

متعددة لبعض المنشآت، فشن المعالجة اإلدارية في حالة وجود مواقع عمل -14أ

يجب أن تتضمن مستويات مختلفة من الرقابة على المواقع التشغيلية، أو القطاعية.

وقد تقوم اإلدارة بتحديد مواقع تشغيلية، أو قطاعية معينة، والتي من المحتمل أن

يوجد بها خطر حدوث غش بشكل أكبر.

Management’s Process for Identifying and Responding to the Risks of Fraud (Ref: Para.

17(b))

A14. In the case of entities with multiple locations management’s processes may

include different levels of monitoring of operating locations, or business

segments. Management may also have identified particular operating locations

or business segments for which a risk of fraud may be more likely to exist.

(:18)راجع: فقرة االستفسار من اإلدارة وآخرين داخل المنشأة

إن استفسارات المراجع من اإلدارة، قد توفر معلومات مفيدة، تتعلق بمخاطر -11أ

يف جوهري في القوائم المالية، ناتج عن غش الموظفين ومع ذلك، فشن وجود تحر

Inquiry of Management and Others within the Entity (Ref: Para. 18)

A15. The auditor’s inquiries of management may provide useful information

concerning the risks of material misstatements in the financial statements


مثل تلك االستفسارات، من غير المحتمل أن توفر معلومات ذات فائدة، تتعلق

بمخاطر وجود تحريف جوهري في القوائم المالية، ناتج عن غش اإلدارة، ومن

ؤالء األفراد ثم، فشن إجراء استفسارات مع آخرين داخل المنشأة، قد توفر له

الفرصة لتوصيل معلومات للمراجع، قد ال توجد طريقة أخرى إليصالها.

resulting from employee fraud. However, such inquiries are unlikely to provide

useful information regarding the risks of material misstatement in the financial

statements resulting from management fraud. Making inquiries of others within

the entity may provide individuals with an opportunity to convey information

to the auditor that may not otherwise be communicated.

ومن أمثلة هؤالء اآلخرين داخل المنشأة، والذين سيقوم المراجع باالستفسار -11أ

غش، أو مجرد الشك في وجوده ما يلي:عن وجود -مباشرة -منهم

أفراد على عالقة بالعمليات التشغيلية، وال عالقة لهم بشعداد التقارير

المالية.

.موظفون يتمتعون بمستويات مختلفة من الصالحيات

معقدة، أو معامالت موظفون على صلة بشدخال، أو تشغيل، أو تسجيل

ن مراقبتهم.غير مألوفة، الذين يشرفون عليهم، أو يتولو

.اإلدارة القانونية بالمنشأة

.المسؤول المختص بالقواعد والسلوك األخالقية، أو ما في حكمها

الشخص، أو األشخاص المختصين بالتعامل مع مياعم االدعاء بحدوث

غش.

A16. Examples of others within the entity to whom the auditor may direct inquiries

about the existence or suspicion of fraud include:

• Operating personnel not directly involved in the financial reporting process.

• Employees with different levels of authority.

• Employees involved in initiating, processing or recording complex or

unusual transactions and those who supervise or monitor such employees.

• In-house legal counsel.

• Chief ethics officer or equivalent person.

• The person or persons charged with dealing with allegations of fraud.

على المراجع ونظرا لكون اإلدارة في أفضل مكانة الرتكاب الغش، فشن -12أ

ممارسة نيعة الشك المهني، وهو بصدد تقويم ردود اإلدارة على استفساراته، وقد

تأكيد ردود اإلدارة على استفساراته -أنه من الضروري -يصل إلى قناعة، على

بمعلومات أخرى.

A17. Management is often in the best position to perpetrate fraud. Accordingly,

when evaluating management’s responses to inquiries with an attitude of

professional skepticism, the auditor may judge it necessary to corroborate

responses to inquiries with other information.

االستفسارات من المراجعة الداخلية:

(، 311(، ومعيار المراجعة رقم )111م )يضع معيار المراجعة رق -18أ

متطلبات، ويوفر إرشادات عند مراجعة تلك المنشآت التي توجد بها وظيفة

مراجعة داخلية(16)

. وللوفاء بمتطلبات تلك المعايير فيما يتعلق ببيئة الغش، قد

يستفسر المراجع عن أنشطة بعينها في مجال المراجعة الداخلية، تشمل على سبيل

Inquiry of Internal Audit (Ref: Para. 19)

A18. ISA 315 and ISA 610 establish requirements and provide guidance in audits of

those entities that have an internal audit function.16

In carrying out the

requirements of those ISAs in the context of fraud, the auditor may inquire

about specific internal audit activities including, for example:

(11)

".عمل المراجعين الداخليين استخدام،"(111)معيار المراجعة رقم ، 23، فقرة (311)رقم معيار المراجعة


المثال:

التي قام بها المراجعون الداخليون خالل العام -إن وجدت -اإلجراءات

الكتشاف الغش.

.ما إذا كانت اإلدارة قد أبدت رضاها عن أية نتائج تخص تلك اإلجراءات

• The procedures performed, if any, by the internal auditors during the

year to detect fraud.

• Whether management has satisfactorily responded to any findings

resulting from those procedures.

(:21)راجع: فقرة فهم الدور اإلشرافي الذي يمارسه المكلفون بالحوكمة

يقع على عاتق المكلفين بالحوكمة مسؤولية اإلشراف على أنظمة مراقبة -19أ

المخاطر، الرقابة المالية وااللتيام باألنظمة. وفي بعض الدول، تطورت حوكمة

فعاال في اإلشراف على را الشركات بشكل جيد، ويلعب فيها المكلفون بالحوكمة دو

تقدير المنشأة لمخاطر الغش، وما يتعلق بالرقابة الداخلية. وحيث أن مسؤوليات

هؤالء )فيما يخص الحوكمة(، وكذلك اإلدارة قد تختلف من منشأة ألخرى ومن

دولة ألخرى، فمن األهمية بمكان، أن يفهم المراجع المسؤوليات ذات العالقة،

لدور اإلشرافي الذي يمارس من قبـل األفراد المناسبين.حتى يتمكن من فهم ا(17)

Obtaining an Understanding of Oversight Exercised by Those Charged with

Governance (Ref: Para. 20)

A19. Those charged with governance of an entity oversee the entity’s systems for

monitoring risk, financial control and compliance with the law. In many

countries, corporate governance practices are well developed and those charged

with governance play an active role in oversight of the entity’s assessment of

the risks of fraud and of the relevant internal control. Since the responsibilities

of those charged with governance and management may vary by entity and by country,

it is important that the auditor understands their respective

responsibilities to enable the auditor to obtain an understanding of the oversight

exercised by the appropriate individuals.17

إن فهم الدور اإلشرافي الذي يمارسه المكلفون بالحوكمة، قد يوفر الرؤية -21أ

إدارة المنشأة للغش، ومدى كفاية الرقابة الداخلية على مخاطر المطلوبة بشأن

الغش، وعن كفاءة ونياهة اإلدارة. ويمكن للمراجع أن يحصل على هذا الفهم

بأكثر من طريقة، مثال حضور االجتماعات التي تتم فيها مناقشات بهذا

الخصوص، وقراءة محاضر تلك االجتماعات، أو االستفسار من المكلفين

وكمة.بالح

A20. An understanding of the oversight exercised by those charged with governance

may provide insights regarding the susceptibility of the entity to management fraud, the

adequacy of internal control over risks of fraud, and the competency and integrity of

management. The auditor may obtain this understanding in a number of ways, such as

by attending meetings where such discussions take place, reading the minutes from such

meetings or making inquiries of those charged with governance

الخاصة بالمنشآت الصغيرة:االعتبارات

في بعض الحاالت، يقوم المكلفون بالحوكمة بشدارة المنشأة. ويكون ذلك هو -21أ

المدير لمنشآته، وال يوجد ألي -الوضع في المنشآت الصغيرة، حيث يوجد المالك

شخص آخر دور في الحوكمة. وفي مثل تلك الحاالت، ال يكون من المناسب،

Considerations Specific to Smaller Entities

A21. In some cases, all of those charged with governance are involved in managing the

entity. This may be the case in a small entity where a single owner manages the entity

and no one else has a governance role. In these cases, there is

(12)

.المنشأة يجد هيكل محدد للرقابة ف، يناقش األشخاص الذين يتصل بهم المراجع عندما ال يو8أ-1ن بالحوكمة"، فقرة أيالمكلفمع االتصال" 211رقم معيار المراجعة


خص المراجع، حيث ال يوجد إشراف مستقل عن اإلدارة.اتخاذ أي إجراء فيما ي ordinarily no action on the part of the auditor because there is no oversight

separate from management.

(:23)راجع: فقرة في الحسبان المعلومات األخرى األخذ

باإلضافة إلى المعلومات التي تم الحصول عليها من تطبيق اإلجراءات -22أ

التحليلية فشن المعلومات األخرى التي تم الحصول عليها عن المنشأة وبيئة عملها،

قد تساعد في التعرف على مخاطر وجود تحريف جوهري بسبب غش. والمناقشة

على تلك المخاطر. بين أفراد فريق المراجعة، قد توفر وتساعد في التعرف

وباإلضافة إلى ذلك، فشن المعلومات التي تم الحصول عليها من إجراءات قبول

أخرى ارتباطات العميل للمراجع واإلبقاء عليه، والخبرة المكتسبة من أداء

المالية األولية، قد تكون المعلومات فحصارتباطات للمنشأة، على سبيل المثال

على صلة بتحديد وجود تحريف جوهري بسبب غش.

Consideration of Other Information (Ref: Para. 23)

A22. In addition to information obtained from applying analytical procedures, other

information obtained about the entity and its environment may be helpful in identifying

the risks of material misstatement due to fraud. The discussion

among team members may provide information that is helpful in identifying

such risks. In addition, information obtained from the auditor’s client

acceptance and retention processes, and experience gained on other

engagements performed for the entity, for example, engagements to review

interim financial information, may be relevant in the identification of the risks

of material misstatement due to fraud.

(:24)راجع: فقرة تقويم عوامل خطر الغش

مع التسليم بحقيقة أن الغش، عادة ما يتم إخفاؤه، لذا يكون من الصعب -23أ

اكتشافه، وبالرغم من ذلك، يستطيع المراجع تحديد ظروف، أو أحوال تشير إلى

حوافي، أو ضغوط الرتكاب الغش، أو تهيئ الفرصة الرتكابه، ويطلق عليها

لغش( وعلى سبيل المثال:)عوامل خطر ا

من أجل الحصول على أطراف خارجيةالحاجة إلى تلبية توقعات

تمويل إضافي، قد يخلق ضغوطا الرتكاب الغش.

منح مكافآت كبيرة، إذا تم تحقيق أرباح خيالية، قد يخلق حافيا على

ارتكاب الغش.

.البيئة الرقابية غير الفعالة قد تهيئ الفرصة الرتكاب الغش

Evaluation of Fraud Risk Factors (Ref: Para. 24)

A23. The fact that fraud is usually concealed can make it very difficult to detect.

Nevertheless, the auditor may identify events or conditions that indicate an

incentive or pressure to commit fraud or provide an opportunity to commit

fraud (fraud risk factors). For example:

• The need to meet expectations of third parties to obtain additional

equity financing may create pressure to commit fraud;

• The granting of significant bonuses if unrealistic profit targets are met may create an

incentive to commit fraud; and

• A control environment that is not effective may create an opportunity to commit fraud.

ليس من السهولة، ترتيب عوامل خطر الغش حسب األهمية. فأهمية عوامل -24أ

يرا. إذ توجد بعض تلك العوامل في المنشآت، كب خطر الغش تتباين فيما بينها تباينا

في حين ال توحي الظروف الخاصة بمخاطر وجود تحريف جوهري بذلك.

وبالتالي، فشن تحديد وجود أي من تلك العوامل، وعما إذا كان قد تم أخذه في

الحسبان عند تقدير مخاطر وجود تحريف جوهري، بسبب غش يتطلب ممارسة

A24. Fraud risk factors cannot easily be ranked in order of importance. The

significance of fraud risk factors varies widely. Some of these factors will be

present in entities where the specific conditions do not present risks of material

misstatement. Accordingly, the determination of whether a fraud risk factor is

present and whether it is to be considered in assessing the risks of material


الحكم المهني.

misstatement of the financial statements due to fraud requires the exercise of

professional judgment.

تقرير ب(، أمثلة على عوامل خطر الغش ذات العالقة 1يتضمن الملحق رقم ) -21أ

. وهذا التوضيح لعوامل اختالس األصول، والغش الناتج عن مالي مغشوش

يوجد الغش، -إن وجدت -الخطر، تم تصنيفه على أساس ثالثة أحوال، والتي

عادة وهي:

.حوافي، أو ضغوط تشجع على ارتكاب الغش

.فرص تسمح بارتكاب الغش

المغشوش( القدرة على تبرير التصرف االحتيالي(.

، )المغشوش( وتعكس عوامل الخطر توجها يسمح بتبرير التصرف االحتيالي

والذي، من غير المحتمل مالحظته من قبل المراجع. وعلى الرغم من ذلك، قد

عوامل خطر الغش يصبح المراجع على علم بتلك المعلومات. وعلى الرغم من أن

(، تغطي مدى واسعا من المواقف التي يواجهها 1التي تم وصفها في الملحق رقم )

المراجعون، إال أنها مجرد أمثلة، وأن عوامل خطر أخرى قد توجد.

A25. Examples of fraud risk factors related to fraudulent financial reporting and

misappropriation of assets are presented in Appendix 1. These illustrative risk

factors are classified based on the three conditions that are generally present

when fraud exists:

• An incentive or pressure to commit fraud;

• A perceived opportunity to commit fraud; and

• An ability to rationalize the fraudulent action.

Risk factors reflective of an attitude that permits rationalization of the

fraudulent action may not be susceptible to observation by the auditor.

Nevertheless, the auditor may become aware of the existence of such

information. Although the fraud risk factors described in Appendix 1 cover a

broad range of situations that may be faced by auditors, they are only examples

and other risk factors may exist.

مهم على إن حجم المنشأة، ومدى تعقدها وخصائص الملكية فيها، ذات أثر -21أ

االعتبارات المتعلقة بعوامل خطر الغش. وعلى سبيل المثال: ففي حالة المنشآت

ذات الحجم الكبير، قد توجد عوامل تحد من تصرفات اإلدارة غير المالئمة، مثال

ذلك:

.اإلشراف الفعال الذي يمارسه المكلفون بالحوكمة

.وجود مراجعة داخلية فعالة

وبة ومطبقة.وجود قواعد وسلوك مهنية مكت

باإلضافة لما سبق، فشن عوامل خطر الغش التي تؤخذ في الحسبان، على مستوى

القطاعات التشغيلية، قد توفر وجهات نظر مختلفة عند مقارنتها بتلك التي تم

الحصول عليها بالنظر إلى مستوى المنشأة ككل.

A26. The size, complexity, and ownership characteristics of the entity have a

significant influence on the consideration of relevant fraud risk factors. For

example, in the case of a large entity, there may be factors that generally

constrain improper conduct by management, such as:

• Effective oversight by those charged with governance.

• An effective internal audit function.

• The existence and enforcement of a written code of conduct.

Furthermore, fraud risk factors considered at a business segment operating

level may provide different insights when compared with those obtained when

considered at an entity-wide level.

االعتبارات المتعلقة بالمنشآت الصغيرة:

في حالة المنشآت الصغيرة، فشن بعضا من، أو كل تلك االعتبارات، قد ال -22أ

Considerations Specific to Smaller Entities

A27. In the case of a small entity, some or all of these considerations may be


قد ال يوجد يمكن تطبيقها، أو أنها ذات عالقة ولكن بدرجة أقل. وعلى سبيل المثال:

الصغيرة قيم أخالقية مكتوبة، وبدال من ذلك، قد تتوفر بها ثقافة تؤكد بالمنشآت

أهمية الحيدة والنياهة والسلوك األخالقي، من خالل االتصال الشفهي واالحتذاء

ال باإلدارة كقدوة. إن سيطرة اإلدارة ممثلة في فرد واحد في المنشأة الصغيرة،

خفاق اإلدارة في عرض وتوصيل إلى فشل، أو إ -في حد ذاته -يعني، أو يشير

فيما يتعلق بالرقابة الداخلية وتشغيل التقارير المالية. وفي بعض المناسب التوجه

الرقابة، ألدوات المنشآت، تنشأ الحاجة إلى التفويض اإلداري لتعويض ضعف

وتخفيض خطر الغش الناتج عن الموظفين. ومع ذلك، فشن هيمنة وتحكم اإلدارة

محتمل، طالما أن هناك فرصة قصور واحد، قد يؤدي إلى ممثلة في شخص

.ألدوات الرقابةلتخطي اإلدارة

inapplicable or less relevant. For example, a smaller entity may not have a

written code of conduct but, instead, may have developed a culture that

emphasizes the importance of integrity and ethical behavior through oral

communication and by management example. Domination of management by a

single individual in a small entity does not generally, in and of itself, indicate a

failure by management to display and communicate an appropriate attitude

regarding internal control and the financial reporting process. In some entities,

the need for management authorization can compensate for otherwise deficient

controls and reduce the risk of employee fraud. However, domination of

management by a single individual can be a potential deficiency in internal

control since there is an opportunity for management override of controls.

التعرف على، وتقويم مخاطر وجود تحريف جوهري بسبب غش:

(:21)راجع: فقرة مخاطر الغش المرتبطة باالعتراف باإليرادات

، والمتعلق باالعتراف تقرير مالي مغشوش بسبب التحريف الجوهري -28أ

المثال: من خالل ما ينتج عن المغاالة في اإليرادات، وعلى سبيل -غالبا -باإليراد

-أيضا -االعتراف المبكر بتحقق اإليراد، أو تسجيل إيرادات وهمية. وقد تنتج

عن تخفيض اإليرادات، وعلى سبيل المثال من خالل تأجيل االعتراف باإليرادات

بطريقة غير مالئمة إلى نهاية الفترة.

Identification and Assessment of the Risks of Material Misstatement Due to Fraud

Risks of Fraud in Revenue Recognition (Ref: Para. 26)

A28. Material misstatement due to fraudulent financial reporting relating to revenue

recognition often results from an overstatement of revenues through, for

example, premature revenue recognition or recording fictitious revenues. It

may result also from an understatement of revenues through, for example,

improperly shifting revenues to a later period.

إن مخاطر الغش المرتبطة باالعتراف باإليراد، قد تتفاقم في بعض المنشآت -29أ

خرى. وعلى سبيل المثال: قد توجد ضغوط على اإلدارة، أو دوافع من أجل عن األ

، من خالل االعتراف باإليرادات على نحو غير تقرير مالي مغشوش توفير

عندما يقاس األداء من . وذلك في المنشآت المدرجة ، وعلى سبيل المثال:مناسب

ارنا بالعام السابق. وبالمثل، خالل النمو في اإليرادات، أو األرباح للعام الحالي، مق

وعلى سبيل المثال: قد توجد مخاطر غش كبيرة تتعلق بتحقيق اإليرادات في

المنشآت التي تتولد فيها نسبة كبيرة من إيراداتها من خالل المبيعات النقدية.

A29. The risks of fraud in revenue recognition may be greater in some entities than

others. For example, there may be pressures or incentives on management to

commit fraudulent financial reporting through inappropriate revenue

recognition in the case of listed entities when, for example, performance is

measured in terms of year over year revenue growth or profit. Similarly, for

example, there may be greater risks of fraud in revenue recognition in the case

of entities that generate a substantial portion of revenues through cash sales.

إن االفتراض المسبق بوجود خطر غش يتعلق باالعتراف باإليراد، قد يرد -31أ

عليها. وعلى سبيل المثال: قد يصل المراجع إلى عدم وجود خطر يتعلق بتحريف

A30. The presumption that there are risks of fraud in revenue recognition may be

rebutted. For example, the auditor may conclude that there is no risk of


معاملة جوهري، بسبب غش يتعلق بتحقق اإليراد في حالة وجود نوع واحد من

جير عقار وحيد مملوك.إيراد بسيطة، على سبيل المثال: إيراد عقار ناتج عن تأ

material misstatement due to fraud relating to revenue recognition in the case

where a there is a single type of simple revenue transaction, for example,

leasehold revenue from a single unit rental property.

أدوات ، و فهم بسبب غشالتعرف على، وتقويم مخاطر التحريفات الجوهرية

(:22)راجع: فقرة ذات العالقة لدى المنشأة الرقابة

الرقابة أدوات مدىإلدارة بممارسة أحكامها فيما يتعلق بطبيعة وقد تقوم ا -31أ

المخاطر التي رأت افتراض وجودها. مدىلتي اختارت تطبيقها، وطبيعة وا(18)

الرقابة، يجب تطبيقه لمنع واكتشاف الغش، فشن اإلدارة أدوات وعند تحديد أي من

القوائم المالية على تحريفات احتواء تأخذ في الحسبان المخاطر المتعلقة باحتمال

جوهرية، ناتجة عن غش. وكجيء مما سبق، قد تستنتج اإلدارة أن تطبيق وتنفيذ

رقابة من نوع خاص واإلبقاء عليها لتخفيض مخاطر وجود تحريف جوهري

بسبب غش، يعد غير مبرر من منظور تكاليفي.

Identifying and Assessing the Risks of Material Misstatement Due to Fraud and

Understanding the Entity’s Related Controls (Ref: Para. 27)

A31. Management may make judgments on the nature and extent of the controls it

chooses to implement, and the nature and extent of the risks it chooses to

assume.16

In determining which controls to implement to prevent and detect

fraud, management considers the risks that the financial statements may be

materially misstated as a result of fraud. As part of this consideration, management may

conclude that it is not cost effective to implement and

maintain a particular control in relation to the reduction in the risks of material

misstatement due to fraud to be achieved.

التي صممتها اإلدارة أدوات الرقابة ولهذا، فشنه من المهم للمراجع أن يفهم -32أ

ا لمنع واكتشاف الغش، ألنه عند القيام بذلك، سيكون وقامت بتطبيقها وتطويره

على علم بأن اإلدارة، على سبيل المثال: قد اختارت وهي تعلم ذلك، قبول

المخاطر المرتبطة بالقصور في الفصل في الواجبات. والمعلومات الناتجة من هذا

في تقدير مفيدة في تحديد عوامل خطر الغش، والتي تؤثر -أيضا -الفهم، قد تكون

المراجع لخطر احتواء القوائم المالية على تحريف جوهري بسبب غش.

A32. It is therefore important for the auditor to obtain an understanding of the

controls that management has designed, implemented and maintained to

prevent and detect fraud. In doing so, the auditor may learn, for example, that

management has consciously chosen to accept the risks associated with a lack

of segregation of duties. Information from obtaining this understanding may

also be useful in identifying fraud risks factors that may affect the auditor’s

assessment of the risks that the financial statements may contain material

misstatement due to fraud.

االستجابة للمخاطر المقدرة لتحريف جوهري بسبب غش:

(:28)راجع: فقرة االستجابة العامة

درة بوجود تحريف جوهري لتحديد االستجابة العامة لمعالجة المخاطر المق -33أ

بسبب غش، فشنها عادة ما تتضمن االعتبارات المتعلقة بكيف يمكن إدارة عملية

المراجعة بحيث تعكس قدرا زائدا من ممارسة نيعة الشك المهني وعلى سبيل

Responses to the Assessed Risks of Material Misstatement Due to Fraud

Overall Responses (Ref: Para. 28)

A33. Determining overall responses to address the assessed risks of material

misstatement due to fraud generally includes the consideration of how the

overall conduct of the audit can reflect increased professional skepticism, for

(18)

. 48(، فقرة أ311رقم ) المراجعةمعيار


المثال من خالل:

المستندات المطلوب مدىة عند االختيار المتعلق بطبيعة وزيادة الحساسي

. المعامالت الجوهرية فحصها للتثبت من

الحاجة اليائدة للتأكد من صحة التفسيرات والتمثيل اإلداري فيما يتعلق

باألمور الجوهرية.

الكثير من االعتبارات العامة، وبغض النظر عن اإلجراءات -أيضا -كما تتضمن

األمور التي تم ذكرها في الفقرة الخاصة بخالف المخططة، تشمل تلك االعتبارات

، والتي سيتم شرحها أدناه.29

example, through:

• Increased sensitivity in the selection of the nature and extent of

documentation to be examined in support of material transactions.

• Increased recognition of the need to corroborate management

explanations or representations concerning material matters.

It also involves more general considerations apart from the specific procedures

otherwise planned; these considerations include the matters listed in paragraph

29, which are discussed below.

)أ((:29)راجع: فقرة تعيين األفراد واإلشراف عليهم

قد تتمثل استجابة المراجع للمخاطر المتعرف عليها بوجود تحريف جوهري -34أ

غش، على سبيل المثال: في تعيين أفراد إضافيين يتمتعون بمهارات بسبب

ومعارف خاصة مثل الخبراء في المحاسبة الجنائية والخبراء في تقنية المعلومات،

أو من خالل تعيين أفراد أكثر خبرة لذلك االرتباط.

Assignment and Supervision of Personnel (Ref: Para. 29(a))

A34. The auditor may respond to identified risks of material misstatement due to fraud

by, for example, assigning additional individuals with specialized skill and knowledge,

such as forensic and IT experts, or by assigning more experienced individuals to the

engagement.

اإلشراف، يعكس تقدير المراجع لمخاطر وجود تحريف جوهري مدىإن -31أ

، القائم بالعمل.االرتباطبسبب غش، وكفاءة أعضاء فريق

A35. The extent of supervision reflects the auditor’s assessment of risks of material

misstatement due to fraud and the competencies of the engagement team members

performing the work.

)ج((:29)راجع: فقرة إجراءات المراجعة عدم القدرة على التنبؤ عند اختيار

مدىة عند اختيار طبيعة وتوقيت، ويعد إدخال عنصر ضعف القدرة التنبؤي -31أ

فراد إجراءات المراجعة التي سيتم أداؤها من األمور المهمة، حيث قد يكون األ

في -عادة -داخل المنشأة الذين هم على معرفة بشجراءات المراجعة، والتي تتم

. ويمكن إجراء ذلك من التقرير المالي المغشوش ، أكثر قدرة على إخفاء ارتباطات

خالل ما يلى:

أداء إجراءات جوهرية ألرصدة حسابات وإثباتات مختارة، لم يتم فحصها

ها.خطر ألهميتها، أو بسبب بطريقة أخرى،

.تعديل توقيت إجراءات المراجعة عما هو متوقع

.استخدام أساليب مختلفة الختيار العينات

القيام بشجراءات مراجعة في أماكن مختلفة، أو في أماكن يتم التعرف

Unpredictability in the Selection of Audit Procedures (Ref: Para. 29(c))

A36. Incorporating an element of unpredictability in the selection of the nature, timing

and extent of audit procedures to be performed is important as individuals within the

entity who are familiar with the audit procedures

normally performed on engagements may be more able to conceal fraudulent

financial reporting. This can be achieved by, for example:

• Performing substantive procedures on selected account balances and

assertions not otherwise tested due to their materiality or risk.

• Adjusting the timing of audit procedures from that otherwise expected.

• Using different sampling methods.

• Performing audit procedures at different locations or at locations on an


.unannounced basis عليها دون إعالم مسبق بذلك.

إجراءات المراجعة استجابة للمخاطر المقدرة لتحريف جوهري بسبب غش على

(:31)راجع: فقرة مستوى إقرار معين

إن استجابة المراجع بشأن معالجة المخاطر المقدرة بوجود تحريف جوهري -32أ

مدىبسبب غش على مستوى إقرار معين، قد تتضمن تغييرا في طبيعة، توقيت و

الطرق التالية:إجراءات المراجعة ب

إن طبيعة إجراءات المراجعة التي يقوم بها المراجع، قد تحتاج إلى

تغيير من أجل الحصول على أدلة أكثر قناعة ومالءمة، أو للحصول

على معلومات توفر تأكيدا إضافيا. وهذا األمر يؤثر على كل من نوعية

سبيل المثال:إجراءات المراجعة الواجب القيام بها والجمع بينهما. على

o ،المالحظة، أو الفحص على الطبيعة ألنواع معينة من األصول

قد يصبح أكثر أهمية، أو قد يختار المراجع اللجوء إلى استخدام

لجمع أدلة أكثر، عن بيانات تتعلق المراجعة بمساعدة أساليب

آلية. معامالتبحسابات مهمة، أو ملفات تخص

o بغرض الحصول على قد يقوم المراجع بتصميم إجراءات

معلومات توفر تأكيدا إضافيا، وعلى سبيل المثال: إذا تعرف

المراجع على أن اإلدارة واقعة تحت ضغوط لتلبية توقعات

بمكاسب، فهذا يعني وجود خطر يتعلق بالمغاالة في المبيعات من

جانب اإلدارة بالدخول في اتفاقيات تتضمن شروطا تحول دون

، أو من خالل إعداد فواتير البيع قبل التسليم. االعتراف باإليراد

على سبيل المثال: تصميم وفي هذه الحاالت، يمكن للمراجع،

-مصادقات خارجية ليس لمجرد تأكيد المبالغ القائمة، ولكن

لتأكيد تفاصيل اتفاقيات المبيعات، بما في ذلك التاريخ، -أيضا

ضافة إلى ذلك، قد وأية حقوق تتعلق بشروط الرد والتسليم. باإل

المصادقات يجد المراجع أنه، ولييادة الفعالية، استكمال تلك

الخارجية باالستفسار من أفراد ليسوا على عالقة بالجوانب المالية

Audit Procedures Responsive to Assessed Risks of Material Misstatement Due to Fraud

at the Assertion Level (Ref: Para. 30)

A37. The auditor’s responses to address the assessed risks of material misstatement due

to fraud at the assertion level may include changing the nature, timing and extent of

audit procedures in the following ways:

• The nature of audit procedures to be performed may need to be changed

to obtain audit evidence that is more reliable and relevant or to obtain

additional corroborative information. This may affect both the type of

audit procedures to be performed and their combination. For example:

○ Physical observation or inspection of certain assets may become

more important or the auditor may choose to use computerassisted

audit techniques to gather more evidence about data

contained in significant accounts or electronic transaction files.

○ The auditor may design procedures to obtain additional

corroborative information. For example, if the auditor identifies that

management is under pressure to meet earnings expectations, there

may be a related risk that management is inflating sales by entering

into sales agreements that include terms that preclude revenue

recognition or by invoicing sales before delivery. In these

circumstances, the auditor may, for example, design external

confirmations not only to confirm outstanding amounts, but also to

confirm the details of the sales agreements, including date, any

rights of return and delivery terms. In addition, the auditor might

find it effective to supplement such external confirmations with

inquiries of non-financial personnel in the entity regarding any

changes in sales agreements and delivery terms.


في المنشأة، وتتعلق بأية تعديالت في الشروط الخاصة باتفاقيات

المبيعات وشروط التسليم.

اإلجراءات الرئيسة. فقد يتوصل قد تنشا الحاجة إلى تعديل توقيت

المراجع إلى استنتاج مفاده، أن القيام باختبارات جوهرية في، أو قرب

نهاية الفترة، هو األفضل لمعالجة الخطر المقدر بوجود تحريف

جوهري بسبب غش. وقد يصل المراجع، مع التسليم بالمخاطر المقدرة

أن مد نطاق بوجود تحريف، أو تالعب متعمد، إلى نتيجة مفادها

إجراءات المراجعة من الفترات خالل السنة إلى نهاية الفترة، لن يكون

فعاال. بل على العكس، وبسبب التحريف المتعمد، على سبيل المثال:

خطأ يتضمن اعترافا غير مالئم باإليرادات، والذي من المحتمل أنه بدأ

جراءات مهمة في فترة معينة، فشنه يمكن للمراجع أن يختار تطبيق إ

للمعامالت التي حدثت قبل ذلك، أو خالل فترة إعداد التقرير.

اإلجراءات المطبقة، يعكس تقويم مخاطر التحريف الجوهري مدىإن

. على سبيل المثال: قد يكون من المناسب زيادة حجم بسبب غش

العينات، أو أداء إجراءات تحليلية على مستوى أكثر تفصيال. وكذلك

اختبارات، ساليب المراجعة بمساعدة الحاسب، على إجراءقد تساعد أ

اآللية وملفات الحسابات. وهذه األساليب، من للمعامالت أوسع نطاقا

الممكن استخدامها الختيار عينات معامالت من الملفات اآللية الرئيسة

الختبار مجتمع وذلك لفرز المعامالت ذات الخصائص المحددة، أو

ة.كامل بدال من عين

• The timing of substantive procedures may need to be modified. The auditor

may conclude that performing substantive testing at or near the period end

better addresses an assessed risk of material misstatement due to fraud. The

auditor may conclude that, given the assessed risks of intentional

misstatement or manipulation, audit procedures to extend audit conclusions

from an interim date to the period end would not be effective. In contrast,

because an intentional misstatement – for example, a misstatement

involving improper revenue recognition – may have been initiated in an

interim period, the auditor may elect to apply substantive procedures to

transactions occurring earlier in or throughout the reporting period.

• The extent of the procedures applied reflects the assessment of the risks of

material misstatement due to fraud. For example, increasing sample sizes or

performing analytical procedures at a more detailed level may be

appropriate. Also, computer-assisted audit techniques may enable more

extensive testing of electronic transactions and account files. Such

techniques can be used to select sample transactions from key electronic

files, to sort transactions with specific characteristics, or to test an entire

population instead of a sample.

يؤثر على غش، بسبب إذا حدد المراجع أن خطر التحريف الجوهري -38أ

بفحص سجالت المخيون بالمنشأة، قد يساعده كميات المخيون، فشن قيام المراجع

في التعرف على المواقع، أو العناصر التي تتطلب عناية معينة أثناء، أو بعد الجرد

المادي للمخيون. مثل تلك المعاينة، قد تؤدي إلى اتخاذ قرار بجرد المخيون في

مواقع، مواقع معينة دون إعالن مسبق، أو القيام بتنفيذ عملية الجرد في جميع ال

وفي وقت واحد.

A38. If the auditor identifies a risk of material misstatement due to fraud that affects

inventory quantities, examining the entity’s inventory records may help to

identify locations or items that require specific attention during or after the

physical inventory count. Such a review may lead to a decision to observe

inventory counts at certain locations on an unannounced basis or to conduct

inventory counts at all locations on the same date.


يف جوهري بسبب غش ذي بشمكان المراجع التعرف على خطر وجود تحر -39أ

أثر على عدد من الحسابات واإلقرارات. قد يشمل ذلك تقويم أصل، تقديرات تتعلق

معينة مثال ذلك: )االستحواذات، إعادة الهيكلة، التخلص من أحد بمعامالت

القطاعات(، والتيامات أخرى مهمة مستحقة مثال ذلك: )التقاعد والمعاشات،

فين الحقا، أو التيامات بشصالحات بيئية(. كما قد التيامات أخرى مستحقة للموظ

يتعلق الخطر بتغيرات في االفتراضات المتعلقة بتقديرات سابقة. باإلضافة لما

سبق، فشن المعلومات التي يتم الحصول عليها من خالل فهم المنشأة وطبيعة

عملها، قد تساعد المراجع على تقويم مدى معقولية التقديرات واألحكام

فتراضات التي قامت بها اإلدارة. كما أن مراجعة تاريخية ألحكام إدارية واال

رؤية صحيحة -أيضا -مماثلة، وافتراضات تمت في الفترات السابقة، قد توفر

عن مدى معقولية األحكام واالفتراضات التي تدعم التقديرات اإلدارية.

A39. The auditor may identify a risk of material misstatement due to fraud affecting a

number of accounts and assertions. These may include asset valuation, estimates

relating to specific transactions (such as acquisitions, restructurings, or disposals of a

segment of the business), and other significant accrued liabilities (such as pension and

other post-employment benefit obligations, or environmental remediation liabilities).

The risk may also relate to significant changes in assumptions relating to recurring

estimates. Information gathered through obtaining an understanding of the entity and its

environment may assist the auditor in evaluating the reasonableness of such

management estimates and underlying judgments and assumptions. A retrospective

review of similar management judgments and assumptions applied in prior periods may

also provide insight about the reasonableness of judgments and assumptions supporting

management estimates.

تتضمن أمثلة إجراءات المراجعة المحتملة لمعالجة المخاطر المقدرة -41أ

التوقع، التي تم لتحريف جوهري بسبب غش، تلك التي توضح إدخال عنصر عدم

(، ويتضمن الملحق أمثلة لإلجراءات المناسبة التي 2استعراضها في الملحق رقم )

ينبغي على المراجع القيام بها في مجال االستجابة للمخاطر المقدرة بوجود

تقرير مالي مغشوش، بما في ذلك، تقرير مالي مغشوش بسبب تحريف جوهري

.اختالس األصولوعن االعتراف باإليراد، ناتج

A40. Examples of possible audit procedures to address the assessed risks of material

misstatement due to fraud, including those that illustrate the incorporation of an element

of unpredictability, are presented in Appendix 2. The appendix includes examples of

responses to the auditor’s assessment of the risks of material misstatement resulting

from both fraudulent financial reporting, including fraudulent financial reporting

resulting from revenue recognition, and

misappropriation of assets.

الرقابة ألدوات إجراءات المراجعة، استجابة للمخاطر المتعلقة بتخطي اإلدارة

)أ((:32)راجع: فقرة قيود اليومية والتسويات األخرى على

ما يتضمن التحريف الجوهري للقوائم المالية بسبب غش، حدوث -غالبا - -41أ

، مناسبة من خالل تسجيل قيود يومية غير التقرير المالي تالعب في عملية إعداد

أو غير مصرح بها. وقد يحدث ذلك خالل العام، أو في نهايته، أو بشجراء اإلدارة

لتسويات تتعلق بمبالغ تظهر في القوائم المالية التي ال تعكسها قيود يومية، ويتم

ذلك من خالل تعديالت مجمعة وإعادة تصنيف.

Audit Procedures Responsive to Risks Related to Management Override of Controls

Journal Entries and Other Adjustments (Ref: Para. 32(a))

A41. Material misstatement of financial statements due to fraud often involve the

manipulation of the financial reporting process by recording inappropriate or

unauthorized journal entries. This may occur throughout the year or at period

end, or by management making adjustments to amounts reported in the

financial statements that are not reflected in journal entries, such as through

consolidating adjustments and reclassifications.


خذ المراجع في الحسبان لمخاطر وجود تحريف آباإلضافة لما سبق، فشن -42أ

لرقابة على قيود اليومية، يعد من دوات ألمناسب غير جوهري يتعلق بتجاوز

الرقابة قد تحد من خطر حدوث خطأ أدوات األهمية بمكان، طالما أن العمليات و

ولكنها ال تتغلب على تخطي األشخاص للعمليات اآللية على نحو غير غير متعمد،

مناسب، وعلى سبيل المثال: من خالل تغيير المبالغ التي ترحل بشكل، تلقائي إلى

األستاذ العام، أو إلى نظام إعداد التقارير المالية. وباإلضافة لما سبق، فعندما يتم

تلقائي، فال يوجد في تلك الحالة بشكل استخدام تقنية المعلومات في نقل المعلومات

دليل مرئي، أو محدد على حدوث مثل هذا التدخل في نظم المعلومات.

A42. Further, the auditor’s consideration of the risks of material misstatement

associated with inappropriate override of controls over journal entries is

important since automated processes and controls may reduce the risk of

inadvertent error but do not overcome the risk that individuals may

inappropriately override such automated processes, for example, by changing

the amounts being automatically passed to the general ledger or to the financial

reporting system. Furthermore, where IT is used to transfer information

automatically, there may be little or no visible evidence of such intervention in

the information systems.

ألغراض تحديد واختيار قيود اليومية والتسويات األخرى الختبارها وتحديد -43أ

لفحص الدعم األساس للبنود المختارة، فشن األمور التالية تعد المناسبة الطريقة

ذات عالقة:

تقدير مخاطر وجود تحريف جوهري بسبب غش، إن وجود عوامل

أثناء قيام خطر الغش والمعلومات األخرى التي تم الحصول عليها

المراجع بتقدير مخاطر وجود تحريف جوهري بسبب غش، قد تساعد

المراجع في تحديد أنواع معينة من قيود اليومية والتسويات األخرى التي

ينبغي عليه اختبارها.

الرقابة التي تم القيام بها على قيود اليومية والتسويات األخرى أدوات-

لى إعداد وترحيل قيود اليومية الرقابة الفعالة ع أدوات ذلك أن

االختبارات األساس الواجب مدىوالتسويات األخرى، قد تخفض من

أدوات القيام بها، شريطة أن يكون المراجع قد فحص فعالية عمل

.الرقابة

وطبيعة األدلة التي يمكن الحصول عليها، عملية التقرير المالي للمنشاة ،

معالجة روتينية تتضمن الدمج معامالت ذلك أن لدى العديد من المنشآت

بين خطوات وإجراءات يدوية مع آلية. وبالمثل، فشن معالجة قيود اليومية

رقابة وإجراءات يدوية وآلية أدوات والتسويات األخرى، قد تتضمن

وعند استخدام تقنية المعلومات في إعداد التقارير المالية، فشن قيود

A43. When identifying and selecting journal entries and other adjustments for testing

and determining the appropriate method of examining the underlying support for the

items selected, the following matters are of relevance:

• The assessment of the risks of material misstatement due to fraud – the

presence of fraud risk factors and other information obtained during the

auditor’s assessment of the risks of material misstatement due to fraud

may assist the auditor to identify specific classes of journal entries and

other adjustments for testing.

• Controls that have been implemented over journal entries and other

adjustments – effective controls over the preparation and posting of

journal entries and other adjustments may reduce the extent of

substantive testing necessary, provided that the auditor has tested the

operating effectiveness of the controls.

• The entity’s financial reporting process and the nature of evidence that

can be obtained – for many entities routine processing of transactions

involves a combination of manual and automated steps and procedures.

Similarly, the processing of journal entries and other adjustments may

involve both manual and automated procedures and controls. Where


توجد في شكل آلي فق .اليومية والتسويات األخرى قد

فغالبا ما تتصف المغشوشةخصائص قيود اليومية والتسويات األخرى ،

بخصائص فريدة مثل هذه المناسبة قيود اليومية والتسويات غير

الخصائص قد تتضمن قيودا: )أ( يتم إجراؤها بشكل غير مألوف، وغير

ل أفراد ليس عادي، ونادرا ما يتم استخدامها، )ب( يتم إجراؤها من قب

من اختصاصهم إجراء قيود يومية، )ج( يتم تسجيلها في نهاية الفترة، أو

ما بعد اإلقفال بشرح، أو تفسير مقتضب، أو بدون شرح، أو تفسير، )د(

يتم إجراؤها، إما قبل، أو أثناء عملية إعداد القوائم المالية، وليس لها

أرقاما نهائية ربة، أوأرقام حسابات، أو )هـ( تتضمن أرقاما صحيحة ومق

متناسقة.

طبيعة وتعقد الحسابات، قد يتم تطبيق قيود اليومية والتسويات األخرى

معقدة وغير عادية في معامالتغير المناسبة على حسابات: )أ( تتضمن

طبيعتها، )ب( تتضمن تقديرات وتسويات مهمة في نهاية الفترة، )ج(

كانت عرضة لتحريفات في الماضي، )د( لم تتم تسويتها في الوقت

المناسب )بحسب الحال(، أو تتضمن فروقات لم تتم تسويتها بعد، )هـ(

بق، ترتب بين شركات المجموعة، أو )و( خالفا لما س بمعامالتتتعلق

بمخاطر متعرف عليها لتحريف جوهري بسبب غش. وعند مراجعة

منشأة لديها مواقع عدة أو مكونات، يجب األخذ في الحسبان مدى الحاجة

إلى اختبار قيود يومية من مواقع متعددة.

أخرى تخرج عن نطاق عمل الشركة المألوف، تعديالت قيود يومية و

للمستوى نفسه من الرقابة الداخلية، وهي قيود ليست نمطية، وال تخضع

تسجيل كالتي تطبق على قيود يومية تتم على أساس دوري )متكرر(

مثل: المبيعات والمشتريات والمدفوعات النقدية التي تتم معامالت

شهريا.

information technology is used in the financial reporting process,

journal entries and other adjustments may exist only in electronic form.

• The characteristics of fraudulent journal entries or other adjustments –

inappropriate journal entries or other adjustments often have unique

identifying characteristics. Such characteristics may include entries (a)

made to unrelated, unusual, or seldom-used accounts, (b) made by

individuals who typically do not make journal entries, (c) recorded at the

end of the period or as post-closing entries that have little or no

explanation or description, (d) made either before or during the

preparation of the financial statements that do not have account numbers,

or (e) containing round numbers or consistent ending numbers.

• The nature and complexity of the accounts – inappropriate journal entries or

adjustments may be applied to accounts that (a) contain transactions that are

complex or unusual in nature, (b) contain significant estimates and period

end adjustments, (c) have been prone to misstatements in the past, (d) have

not been reconciled on a timely basis or contain unreconciled differences,

(e) contain inter-company transactions, or (f) are otherwise associated with

an identified risk of material misstatement due to fraud. In audits of entities

that have several locations or components, consideration is given to the

need to select journal entries from multiple locations.

• Journal entries or other adjustments processed outside the normal

course of business – non standard journal entries may not be subject to

the same level of internal control as those journal entries used on a

recurring basis to record transactions such as monthly sales, purchases

and cash disbursements.

اختبارات قيود مدىمهني في تحديد طبيعة، توقيت، يمارس المراجع حكمه ال -44أ

اليومية والتسويات األخرى. ومع ذلك، ونظرا ألن قيود اليومية والتسويات

A44. The auditor uses professional judgment in determining the nature, timing and

extent of testing of journal entries and other adjustments. However, because fraudulent


(، ii)أ( ) 32ترة، فشن الفقرة رقم ، غالبا ما تتم في نهاية الفالمغشوشة األخرى

تتطلب من المراجع انتقاد قيود يومية، والتسويات األخرى التي تمت في ذلك

في القوائم المالية، التحريفات الجوهريةالوقت. باإلضافة لما سبق، ونظرا ألن

يمكن أن تحدث خالل الفترة، وقد تتضمن جهودا مكثفة إلخفاء الغش بسبب غشو

( تتطلب من المراجع أن يأخذ في حسبانه ما iii)أ( ) 32فشن الفقرة رقم الذي تم،

حاجة الختبار قيود اليومية والتسويات األخرى خالل -أيضا -إذا كانت هناك

الفترة.

journal entries and other adjustments are often made at the end of a reporting period,

paragraph 32(a)(ii) requires the auditor to select the journal entries and other

adjustments made at that time. Further, because material misstatements in financial

statements due to fraud can occur throughout the period and may involve extensive

efforts to conceal how the fraud is accomplished, paragraph 32(a)(iii) requires the

auditor to consider whether there is also a need to test journal entries and other

adjustments throughout the period.

)ب((:32)راجع: فقرة التقديرات المحاسبية

مسؤولية القيام بعدد من -عند إعداد القوائم المالية -يقع على عاتق اإلدارة -41أ

األحكام، أو الفروض ذات األثر على التقديرات المحاسبية المهمة، ومراقبة مدى

نتج يما غالبا ،التقرير المالي المغشوش معقولية تلك التقديرات بشكل مستمر. إن

سبية. ويمكن تحقيق ذلك، على سبيل المثال: من من تحريف متعمد للتقديرات المحا

خالل تخفيض، أو المغاالة في المخصصات، أو االحتياطيات، وذلك من أجل إدارة

األرباح بشكل متعمد خالل فترتين محاسبتين، أو أكثر، أو لتحقيق مستوى مخط

من األرباح بغرض خداع وتضليل مستخدمي القوائم المالية من خالل التأثير على

مرئيا تهم بشأن أداء وربحية المنشأة.

Accounting Estimates (Ref: Para. 32(b))

A45. The preparation of the financial statements requires management to make a

number of judgments or assumptions that affect significant accounting estimates and to

monitor the reasonableness of such estimates on an ongoing basis. Fraudulent financial

reporting is often accomplished through intentional misstatement of accounting

estimates. This may be achieved by, for example, understating or overstating all

provisions or reserves in the same fashion so as to be designed either to smooth earnings

over two or more accounting periods, or to achieve a designated earnings level in order

to deceive financial statement users by influencing their perceptions as to the entity’s

performance and profitability.

إن الغرض من إجراء مراجعة تاريخية لألحكام والفروض اإلدارية، فيما -41أ

يتعلق بالتقديرات المحاسبية المهمة التي تعكسها القوائم المالية في العام السابق،

هو تحديد ما إذا كان هناك أية إشارة إلى وجود تحيي من جانب اإلدارة. وال يمثل

لتشكيك في األحكام الشخصية للمراجع التي قام بها في العام ذلك، دعوة ل

المنصرم، والتي تمت في ضوء ما توفر له من معلومات في ذلك الوقت.

A46. The purpose of performing a retrospective review of management judgments

and assumptions related to significant accounting estimates reflected in the

financial statements of the prior year is to determine whether there is an

indication of a possible bias on the part of management. It is not intended to

call into question the auditor’s professional judgments made in the prior year

that were based on information available at the time.

تلك المراجعة التاريخية تتم أيضا، وطبقا لما يقضي به معيار المراجعة رقم -42أ

(141)(19)

. فتلك المراجعة تتم كشجراء لتقدير الخطر، والحصول على معلومات

A47. A retrospective review is also required by ISA 540.19 That review is conducted as

a risk assessment procedure to obtain information regarding the effectiveness of

(19)

. 9اإلفصاحات ذات العالقة"، فقرة ذلك التقديرات المحاسبية للقيمة العادلة و ييرات المحاسبية، بما ف، "مراجعة التقد141معيار المراجعة رقم


قة، وأدلة المراجع تتعلق بمدى فعالية اإلدارة في إجراء التقديرات في الفترة الساب

، فشن إعادة التقدير الالحق للتقديرات ذلك ممكنا حيثما يكونبشأن النتائج، أو

المحاسبية التي تمت في الفترة السابقة، يعد مالئما إلجراء التقديرات المحاسبية

خالل الفترة الحالية. إن قيام المراجع بمراجعة األحكام والفروض التي قامت بها

لتأكد من بعدها عن التحيي، والتي تمثل خطرا يتعلق بوجود تحريف اإلدارة، وا

جوهري بسبب غش، طبقا لهذا المعيار، يمكن القيام بها بالتيامن مع المراجعة

(.141معيار المراجعة رقم) التي يتطلبها

management’s prior period estimation process, audit evidence about the outcome, or

where applicable, the subsequent re-estimation of prior period accounting estimates that

is pertinent to making current period accounting estimates, and audit evidence of

matters, such as estimation uncertainty, that may be required to be disclosed in the

financial statements. As a practical matter, the auditor’s review of management

judgments and assumptions for biases that could represent a risk of material

misstatement due to fraud in accordance with this ISA may be carried out in

conjunction with the review required by ISA 540.

)ج((: 32)راجع: فقرة المهمة للمعامالت التبرير المنطقي

مهمة تخرج عن النطاق العادي معامالتتوجد مؤشرات على وجود -48أ

تقرير مالي والمألوف لعمل المنشأة، أو تبدو غير عادية، ويتم إدخالها إلنتاج

:تتضمن اختالس األصول، أو إلخفاء مغشوش

معاملةيوحي شكلها بتعقيد مبالغ فيه، على سبيل المثال: ) معامالت

خارجية تخص وحدات متعددة داخل المجموعة الواحدة، أو مع أطراف

متعددة ال يوجد بينها عالقة(.

وكيفية المحاسبة عنها المعامالت عدم قيام اإلدارة بمناقشة طبيعة تلك

يقها بشكل مالئم.مع المكلفين بالحوكمة داخل المنشأة، مع عدم توث

إصرار اإلدارة على معالجة محاسبية معينة، أو خاصة، ال تنسجم مع

.للمعاملة الطبيعة االقتصادية

ال تتعلق بأطراف مندمجة، وتشمل وحدات ذات أغراض معامالت

خاصة، لم تتم مراجعتها كما ينبغي، ولم تحظ بموافقة المكلفين بالحوكمة

داخل المنشأة.

مسبقا، أو من أطرافا ذات عالقة، لم يتم التعرف عليهاتتض معامالت

، دون مساعدة المعاملة أطرافا غير مهمة، أو ال تتمتع بقوة مالية تدعم

من المنشأة التي تخضع للمراجعة.

Business Rationale for Significant Transactions (Ref: Para. 32(c))

A48. Indicators that may suggest that significant transactions that are outside the

normal course of business for the entity, or that otherwise appear to be unusual,

may have been entered into to engage in fraudulent financial reporting or to

conceal misappropriation of assets include:

• The form of such transactions appears overly complex (for example, the

transaction involves multiple entities within a consolidated group or

multiple unrelated third parties).

• Management has not discussed the nature of and accounting for such

transactions with those charged with governance of the entity, and there is

inadequate documentation.

• Management is placing more emphasis on the need for a particular

accounting treatment than on the underlying economics of the transaction.

• Transactions that involve non-consolidated related parties, including

special purpose entities, have not been properly reviewed or approved by

those charged with governance of the entity.

• The transactions involve previously unidentified related parties or parties

that do not have the substance or the financial strength to support the

transaction without assistance from the entity under audit.


(:32-34)راجع: فقرات تقويم أدلة المراجعة

( من المراجع، استنادا إلى إجراءات 331يتطلب معيار المراجعة رقم ) -49أ

م ما إذا كانت المراجعة التي قام بها، وأدلة المراجعة التي حصل عليها، أن يقو

تقديراته لمخاطر وجود تحريف جوهري بسبب غش على مستوى إقرار معين، ال

تيال مناسبة(20)

. وهذا التقويم المعتمد أساسا على األسلوب الكمي، يتوقف على

تحريف الحكم المهني للمراجع. ويوفر هذا التقويم رؤى إضافية عن مخاطر وجود

جوهري بسبب غش، وعما إذا كانت هناك حاجة للقيام بشجراءات إضافية، أو

(، أمثلة على ظروف تشير إلى احتمال حدوث 3الملحق رقم ) مختلفة. ويتضمن،

غش.

Evaluation of Audit Evidence (Ref: Para. 34–37)

A49. ISA 330 requires the auditor, based on the audit procedures performed and the

audit evidence obtained, to evaluate whether the assessments of the risks of

material misstatement at the assertion level remain appropriate.20

This

evaluation is primarily a qualitative matter based on the auditor’s judgment.

Such an evaluation may provide further insight about the risks of material

misstatement due to fraud and whether there is a need to perform additional or

different audit procedures. Appendix 3 contains examples of circumstances that

may indicate the possibility of fraud.

اإلجراءات التحليلية المنفذة عند اقتراب نهاية المراجعة لتكوين استنتاج عام

(:34)راجع: فقرة

خطرتحديد ما إذا كانت التوجهات والعالقات الخاصة، قد تشير إلى -11أ

تحريف جوهري بسبب غش، تتطلب حكما مهنيا . وتشمل تلك العالقات غير

ت والدخل في نهاية العام، وعلى سبيل المثال: التقرير عن مبالغ العادية، اإليرادا

معامالتكبيرة من الدخل بشكل غير محدد في األسابيع األخيرة من الفترة، أو

غير عادية، أو التقرير عن دخل بشكل ال يتسق مع اتجاه التدفقات النقدية من

.العمليات

Analytical Procedures Performed Near the End of the Audit in Forming an Overall

Conclusion (Ref: Para. 34)

A50. Determining which particular trends and relationships may indicate a risk of

material misstatement due to fraud requires professional judgment. Unusual

relationships involving year-end revenue and income are particularly relevant.

These might include, for example: uncharacteristically large amounts of income

being reported in the last few weeks of the reporting period or unusual transactions; or

income that is inconsistent with trends in cash flow from operations.

(:32-31)راجع: فقرات االعتبارات المتعلقة بتحريفات متعرف عليها

فرص نظرا ألن حدوث الغش، يتوقف على وجود دوافع، أو ضغوط، أو -11أ

بعض التبريرات المنطقية على فعله، فشن مثل هذا الغش، من تسمح بارتكابه، أو

صال. ومن ثم، فشن تحريفات مثال تحريفات غير المحتمل أن يمثل حدثا منف

وبكثرة، في موقع معين، على الرغم من أن األثر التراكمي لها ال يبدو مهما، فشن

غش. جوهري بسببفي ذلك إشارة إلى وجود تحريف

Consideration of Identified Misstatements (Ref: Para. 35–37)

A51. Since fraud involves incentive or pressure to commit fraud, a perceived

opportunity to do so or some rationalization of the act, an instance of fraud is unlikely to

be an isolated occurrence. Accordingly, misstatements, such as numerous misstatements

at a specific location even though the cumulative effect is not material, may be

indicative of a risk of material misstatement due to fraud.

إن اآلثار المترتبة على حدوث غش، تتوقف على ظروف حدوث هذا الغش. -12أ

على سبيل المثال: فشن غشا غير مهم، قد يكون مهما إذا تم ارتكابه من قبل اإلدارة

ا. في مثل تلك الظروف، تثور الشكوك حول مصداقية األدلة السابق الحصول العلي

A52. The implications of identified fraud depend on the circumstances. For example, an

otherwise insignificant fraud may be significant if it involves senior

management. In such circumstances, the reliability of evidence previously

(21)

.21(، فقرة 331) معيار المراجعة


عليها، طالما أن هناك شكا بخصوص كفاية ومصداقية التمثيل اإلداري وصحة

احتمال بحدوث تواطؤ يشمل -أيضا -التوثيق والسجالت المحاسبية. وقد يتوفر

.أطراف خارجيةالموظفين، اإلدارة، أو

obtained may be called into question, since there may be doubts about the

completeness and truthfulness of representations made and about the

genuineness of accounting records and documentation. There may also be a

possibility of collusion involving employees, management or third parties.

(411يضع معيارا المراجعة رقم ) -13أ(21)

(211، ورقم )(22)

متطلبات ويوفران

إرشادات بشأن تقويم وتحديد مدى وجود تحريفات ، وأثر ذلك على رأي المراجع

عند كتابة تقريره.

A53. ISA 45021

and ISA 70022

establish requirements and provide guidance on the

evaluation and disposition of misstatements and the effect on the auditor’s

opinion in the auditor’s report.

(:38)راجع: فقرة االرتباط االستمرار في عدم قدرة المراجع على

ية، تجعله يشك في قدرته على االستمرار في يواجه المراجع ظروفا استثنائ -14أ

عملية المراجعة، وهذه تشمل:

المناسب بشأن الغش، على الرغم من التصرف عدم قيام المنشأة باتخاذ

أن المراجع يعده ضروريا في تلك الظروف، حتى لو كان هذا الغش

.غير مهم بالنسبة للقوائم المالية

بسبب غش ريف جوهريتوصل المراجع إلى أن مخاطر وجود تح ،

ونتائج اختبارات المراجعة، تشير إلى خطر كبير يتعلق بغش مهم، أو

لدى المراجع قلق كبير بخصوص كفاءة ونياهة اإلدارة والمكلفين

بالحوكمة.

Auditor Unable to Continue the Engagement (Ref: Para. 38)

A54. Examples of exceptional circumstances that may arise and that may bring into

question the auditor’s ability to continue performing the audit include:

• The entity does not take the appropriate action regarding fraud that the

auditor considers necessary in the circumstances, even where the fraud

is not material to the financial statements;

• The auditor’s consideration of the risks of material misstatement due to

fraud and the results of audit tests indicate a significant risk of material

and pervasive fraud; or

• The auditor has significant concern about the competence or integrity of

management or those charged with governance.

نظرا الختالف الظروف وتنوعها، يكون من غير الممكن تحديد متى يجب -11أ

. وتتوقف العوامل التي مناسبا االنسحاب من االرتباط، أو متى يكون االنسحاب

دد، على مدى تورط أفراد من اإلدارة، أو تؤثر في قرار المراجع في هذا الص

المكلفين عن الحوكمة )ذات األثر على مصداقية التمثيل اإلداري(، وكذلك اآلثار

ارتباط المراجع بالمنشأة. المترتبة على استمرار

A55. Because of the variety of the circumstances that may arise, it is not possible to

describe definitively when withdrawal from an engagement is appropriate.

Factors that affect the auditor’s conclusion include the implications of the

involvement of a member of management or of those charged with governance

(which may affect the reliability of management representations) and the

effects on the auditor of a continuing association with the entity.

A56. The auditor has professional and legal responsibilities in such circumstancesهناك مسؤوليات مهنية وقانونية تقع على عاتق المراجع في مثل تلك -11أ

(21)

عة".يم التحريفات المحددة خالل المراجو"تق ،411عيار المراجعة رقم م (22)

والتقرير عن القوائم المالية". الرأي،" صياغة 211معيار المراجعة رقم


الظروف، وتختلف تلك المسؤوليات من دولة ألخرى، ففي بعض الدول، على

ل ا لمراجع، أو يجب عليه إبالغ الشخص، أو األشخاص الذين سبيل المثال: يخو

عينوه، أو في حاالت أخرى، للسلطات المختصة. ومع التسليم باختالف الظروف،

المناسب وحاجة المراجع ألخذ المتطلبات القانونية في الحسبان، قد يكون من

للمراجع اللجوء إلى استشارة قانونية، إذا ما قرر االنسحاب من االرتباط، وتحديد

، بما في ذلك احتمال التقرير إلى المساهمين، السلطات و المناسب التصرف

آخرين.(23)

and these responsibilities may vary by country. In some countries, for example,

the auditor may be entitled to, or required to, make a statement or report to the

person or persons who made the audit appointment or, in some cases, to

regulatory authorities. Given the exceptional nature of the circumstances and

the need to consider the legal requirements, the auditor may consider it

appropriate to seek legal advice when deciding whether to withdraw from an

engagement and in determining an appropriate course of action, including the

possibility of reporting to shareholders, regulators or others.23

اعتبارات خاصة بالمنشآت في القطاع العام:

يكون خيار االنسحاب من االرتباط. في العديد من منشآت القطاع العام، -12أ

ير متاح للمراجع بسبب طبيعة التكليف، أو اعتبارات المصلحة العامة.غ


A57. In many cases in the public sector, the option of withdrawing from the

engagement may not be available to the auditor due to the nature of the mandate or

public interest considerations.

(:39)راجع: فقرة ةالمكتوب تالتمثيال

(181يضع معيار رقم ) -18أ(24)

متطلبات، ويوفر إرشادات بشأن الحصول على

من اإلدارة )وإذا ليم األمر، المكلفين بالحوكمة( في عملية تمثيالت مناسبة

إعداد وإلمام اإلدارة بالوفاء بمسؤولياتها بشأنالمراجعة. وباإلضافة إلى معرفة

إلمام اإلدارة -وبغض النظر عن حجم المنشأة -القوائم المالية، يكون من المهم

)وإذا ليم األمر، المكلفين بالحوكمة( بمسؤولياتهم بشأن تصميم رقابة داخلية،

وتطبيقها، وتطويرها لمنع واكتشاف الغش.

Written Representations (Ref: Para. 39)

A58. ISA 58024 establishes requirements and provides guidance on obtaining

appropriate representations from management and, where appropriate, those charged

with governance in the audit. In addition to acknowledging that they have fulfilled their

responsibility for the preparation of the financial statements, it is important that,

irrespective of the size of the entity, management and, where appropriate, those charged

with governance acknowledge their responsibility for internal control designed,

implemented and maintained to prevent and detect fraud.

نظرا لطبيعة الغش، والصعوبات التي يواجهها المراجعون في اكتشاف -19أ

بالنسبة -غش، يكون من المهم ناتجة من في القوائم المالية تحريفات جوهرية

و )اذا ليم األمر المكلفين الحصول على تمثيل مكتوب من اإلدارة -للمراجع

يؤكد أنها أفصحت للمراجع عما يلي: بالحوكمة(،

نتائج تقدير اإلدارة لمخاطر احتواء القوائم المالية على تحريف جوهري (أ )

A59. Because of the nature of fraud and the difficulties encountered by auditors in

detecting material misstatements in the financial statements resulting from fraud, it is

important that the auditor obtain a written representation from

management and, where appropriate, those charged with governance

confirming that they have disclosed to the auditor:

(23)

مع المراجع السابق . االتصاالتاإلرشادات حول ،للمحاسبين س معايير السلوك األخالقيتوفر قواعد مجل (24)

"."اإلقرارات المكتوبة ،181رقم معيار المراجعة


.ناتج عن غش

معرفتها بشأن أي غش فعلي، أو محتمل، أو ميعوم، له أثر على المنشأة. (ب )

(a) The results of management’s assessment of the risk that the financial

statements may be materially misstated as a result of fraud; and

(b) Their knowledge of actual, suspected or alleged fraud affecting the entity.

إبالغ اإلدارة والمكلفين بالحوكمة:

(:41)راجع: فقرة إبالغ اإلدارة

إذا توفر للمراجع دليل على حدوث غش، أو من المحتمل حدوثه، فمن -11أ

إلى المستوى اإلداري المناسب. ويجب أن -بأسرع ما يمكن -األهمية إبالغ األمر

غير مهم، على سبيل المثال: )اختالس بسي من موظف يتم ذلك حتى لو بدا األمر

في المستويات الدنيا بالهيكل التنظيمي للمنشأة(. ويتوقف تحديد المستوى اإلداري

المناسب على الحكم المهني للمراجع، والذي يتأثر بعوامل مثل احتمال وجود

ي تواطؤ، وطبيعة وضخامة الغش المحتمل. ومن المألوف أن المستوى اإلدار

المناسب هو مستوى يعلو المستوى اإلداري للموظف المتورط في الغش بمستوى

واحد على األقل.

Communications to Management and with Those Charged with Governance

Communication to Management (Ref: Para. 40)

A60. When the auditor has obtained evidence that fraud exists or may exist, it is

important that the matter be brought to the attention of the appropriate level of

management as soon as practicable. This is so even if the matter might be

considered inconsequential (for example, a minor defalcation by an employee at a

low level in the entity’s organization). The determination of which level of

management is the appropriate one is a matter of professional judgment and is

affected by such factors as the likelihood of collusion and the nature and magnitude of

the suspected fraud. Ordinarily, the appropriate level of management is at least one level

above the persons who appear to be involved with the suspected fraud.

(:41)راجع: فقرة إبالغ المكلفين بالحوكمة

، ويحدد ، أو كتابة شفاهة قد يتم االتصال بين المراجع والمكلفين بالحوكمة -11أ

(، العوامل التي تساعد المراجع في تحديد ما إذا كان االتصال 211معيار رقم )

يجب أن يتم بشكل شفوي، أو مكتوب(25)

طبيعة وحساسية الغش الذي بسبب . و

تورط اإلدارة العليا، أو الغش الذي يؤدي إلى وجود تحريف جوهري يشتمل على

في القوائم المالية، فشن تقرير المراجع عن مثل تلك األمور، يجب أن يتم في الوقت

أن يتم التقرير عن ذلك -أيضا -المناسب )بحسب الحال(، ومن الضروري

بشكل مكتوب.

Communication with Those Charged with Governance (Ref: Para. 41)

A61. The auditor’s communication with those charged with governance may be made

orally or in writing. ISA 260 identifies factors the auditor considers in determining

whether to communicate orally or in writing.25

Due to the nature and sensitivity of fraud

involving senior management, or fraud that results in a material misstatement in the

financial statements, the auditor reports such matters on a timely basis and may consider

it necessary to also report such matters in writing.

االتصال بالمكلفين -في بعض الحاالت -قد يجد المراجع أنه من المناسب -12أ

دون أن -وليس اإلدارة -إذا علم بحدوث غش تورط فيه الموظفون بالحوكمة

قد يرغبون في أن تحريف جوهري. وبالمثل، فشن المكلفين بالحوكمة يؤدي إلى

يكونوا على علم بتلك الظروف. ويتم االتفاق بين المراجع والمكلفين بالحوكمة

A62. In some cases, the auditor may consider it appropriate to communicate with

those charged with governance when the auditor becomes aware of fraud

involving employees other than management that does not result in a material

misstatement. Similarly, those charged with governance may wish to be

(21)

.38، فقرة أ211رقم معيار المراجعة


اتصال مدىعلى طبيعة و -في مرحلة مبكرة -على مراحل االتصال، إذا اتفقوا

المراجع في هذا الشأن.

informed of such circumstances. The communication process is assisted if the

auditor and those charged with governance agree at an early stage in the audit

about the nature and extent of the auditor’s communications in this regard.

وفي الظروف االستثنائية، وعندما يتطرق إلى ذهن المراجع الشك -13أ

بخصوص أمانة ونياهة اإلدارة، أو المكلفين بالحوكمة، قد يكون من المناسب أن

المناسبة يبحث المراجع عن استشارة قانونية للمساعدة في تحديد الصيغة

للتصرف المطلوب.

A63. In the exceptional circumstances where the auditor has doubts about the integrity

or honesty of management or those charged with governance, the auditor may consider

it appropriate to obtain legal advice to assist in determining the appropriate course of

action.

(:42)راجع: فقرة األمور األخرى المتعلقة بالغش

تشمل األمور األخرى المتعلقة بالغش، والتي ينبغي مناقشتها مع المكلفين -14أ

بالحوكمة على سبيل المثال ما يلي:

ألدوات الرقابة القلق بخصوص طبيعة ومدى تكرار التقديرات اإلدارية

المطبقة لمنع واكتشاف الغش ومخاطر تحريف القوائم المالية.

أوجه القصور في الرقابة -مناسب بشكل -فشل اإلدارة في أن تحدد

.بشكل مناسب لغش تم التعرف عليه الداخلية، أو االستجابة

تقويم المراجع للبيئة الرقابية في المنشأة، بما في ذلك االستفسار فيما يتعلق

بكفاءة وأمانة اإلدارة.

مثال مالي مغشوش تقرير قد نم عن إنتاج تي وال تصرفات اإلدارة ،

اختيار اإلدارة لسياسات محاسبية وتطبيقها، تنم عن جهود إدارية إلدارة

األرباح، بهدف خداع وتضليل مستخدمي القوائم المالية من خالل التأثير

على وجهة نظرهم بشأن أداء وربحية المنشأة.

القلق بخصوص مدى كفاية واكتمال الترخيص بالعمليات، والتي تبدو أنها

.للمعامالت تخرج عن النطاق المألوف

Other Matters Related to Fraud (Ref: Para. 42)

A64. Other matters related to fraud to be discussed with those charged with governance

of the entity may include, for example:

• Concerns about the nature, extent and frequency of management’s

assessments of the controls in place to prevent and detect fraud and of the

risk that the financial statements may be misstated.

• A failure by management to appropriately address identified significant

deficiencies in internal control, or to appropriately respond to an identified fraud.

• The auditor’s evaluation of the entity’s control environment, including

questions regarding the competence and integrity of management.

• Actions by management that may be indicative of fraudulent financial

reporting, such as management’s selection and application of accounting

policies that may be indicative of management’s effort to manage

earnings in order to deceive financial statement users by influencing their

perceptions as to the entity’s performance and profitability.

• Concerns about the adequacy and completeness of the authorization of

transactions that appear to be outside the normal course of business.

(:43)راجع: فقرة إبالغ السلطات القانونية والتنفيذية المختصة

للمراجع، والذي يتطلب المحافظة على ثقة عميله وسرية إن الواجب المهني -11أ

معلوماته، قد يمنعانه من التقرير عن الغش إلى أطراف خارج منشأة عميله. ومع

Communications to Regulatory and Enforcement Authorities (Ref: Para. 43)

A65. The auditor’s professional duty to maintain the confidentiality of client

information may preclude reporting fraud to a party outside the client entity.


ذلك، فشن مسؤوليات المراجع القانونية تختلف من دولة ألخرى، وفي ظروف

المحاكم. معينة، قد يتم انتهاك واجب السرية من قبل الدولة، أو النظام، أو أحكام

وفي بعض الدول، يجب على مراجعي المؤسسات المالية التقرير إلى الجهات

اإلشراقية عند حدوث غش. وفي دول أخرى، يجب على المراجع، التقرير عن أي

إلى السلطات المختصة في حالة فشل، أو إخفاق اإلدارة والمكلفين اتتحريف

بالحوكمة في اتخاذ اإلجراء التصحيحي المطلوب.

However, the auditor’s legal responsibilities vary by country and, in certain

circumstances, the duty of confidentiality may be overridden by statute, the law

or courts of law. In some countries, the auditor of a financial institution has a

statutory duty to report the occurrence of fraud to supervisory authorities. Also,

in some countries the auditor has a duty to report misstatements to authorities

in those cases where management and those charged with governance fail to

take corrective action.

الحصول على استشارة قانونية لتحديد سب المناقد يجد المراجع أنه من -11أ

التصرف المناسب في تلك الظروف، والغرض من ذلك، هو التحقق من الخطوات

الضرورية المتعلقة بجوانب المصلحة العامة عند حدوث غش.

A66. The auditor may consider it appropriate to obtain legal advice to determine the

appropriate course of action in the circumstances, the purpose of which is to

ascertain the steps necessary in considering the public interest aspects of

identified fraud.

االعتبارات الخاصة بمنشآت القطاع العام:

م اكتشافه خالل عملية قد يتم التقرير عن الغش في حالة القطاع العام، سواء ت -12أ

المراجعة، أو غير ذلك، طبقا لتدابير خاصة بحسب التفويض الممنوح للمراجع، أو

اللوائح، أو أي سلطة أخرى. ألنظمة، أوا حسب ما تتطلبها


A67. In the public sector, requirements for reporting fraud, whether or not

discovered through the audit process, may be subject to specific provisions of the audit

mandate or related law, regulation or other authority.

(2ملحق رقم )

(21)راجع: فقرة أ

غش:خطر أمثلة على عوامل

إن عوامل خطر الغش التي يتضمنها هذا الملحق، هي مجرد أمثلة لتلك العوامل

التي يواجهها المراجعون في مواقف متعددة. وقد تم عرض أمثلة مستقلة لكل من

اختالس ، وتقرير مالي مغشوش نوعي الغش اللذين يهتم بهما المراجع، أال وهما:

ن من الغش، طبقا للظروف، أو . وقد تم تبويب كل نوع من هذين النوعياألصول

األحوال الثالثة، والتي إذا كانت موجودة، قد يحدث غش يؤدي إلى تحريفات

جوهرية. )أ( دوافع/ ضغوط. )ب( فرص. )ج( توجهات/ مسوغات، أو مواقف/

تبريرات.

وعلى الرغم من أن عوامل خطر الغش، تغطي مدى واسعا من المواقف، إال أنها

وبالتالي، فشن المراجع قد يحدد عوامل خطر إضافية، أو تبقى مجرد أمثلة،

Appendix 1

(Ref: Para. A25)

Examples of Fraud Risk Factors

The fraud risk factors identified in this Appendix are examples of such factors that may

be faced by auditors in a broad range of situations. Separately presented are examples

relating to the two types of fraud relevant to the auditor’s consideration – that is,

fraudulent financial reporting and misappropriation of assets. For each of these types of

fraud, the risk factors are further classified based on the three conditions generally

present when material misstatements due to fraud occur: (a) incentives/pressures, (b)

opportunities, and (c) attitudes/rationalizations. Although the risk factors cover a broad

range of situations, they are only examples and, accordingly, the auditor may identify

additional or different risk factors. Not all of these examples are relevant in all


مختلفة. وال توجد تلك األمثلة في كافة الظروف، وقد يكون بعضها ذا أهمية أكبر،

أو أقل في منشآت ذات أحجام مختلفة، أو ذات خصائص ملكية مختلفة، أو ذات

كما -ظروف مختلفة. باإلضافة إلى ذلك، فشن ترتيب أمثلة عوامل خطر الغش

ليس القصد منه أن يعكس أهميتها النسبية، أو مدى تكرارها. -سيرد

circumstances, and some may be of greater or lesser significance in entities of different

size or with different ownership characteristics or circumstances. Also, the order of the

examples of risk factors provided is not intended to reflect their relative importance or

frequency of occurrence.

:تقرير مالي مغشوش عوامل الخطر المرتبطة بتحريفات جوهرية، ناتجة عن

تقرير فيما يلي أمثلة لعوامل الخطر المرتبطة بتحريفات جوهرية، ناتجة عن

.مالي مغشوش

الدوافع/ الضغوط:

ة بظروف اقتصادية، أو تتعلق بالصناعة، أو االستقرار المالي، أو الربحية مهدد

بالجوانب التشغيلية للمؤسسة، من أمثلتها، أو كما هو موضح فيما يلي:

درجة عالية من المنافسة، أو تشبع السوق، يصاحبها انكماش في هوامش

الربحية.

قابلية مرتفعة للتغيرات السريعة، مثل التغيرات في التقنية، تقادم المنتج، أو

ت الفائدة.معدال

انخفاض كبير في طلب المستهلكين، وارتفاع معدل فشل المشروعات، سواء

.-ككل -في الصناعة، أو على مستوى االقتصاد

خسائر تشغيلية تهدد باإلفالس، حبس الرهن )االستئثار بالشيء المرهون(، أو

وجود منافسة عدائية.

لقدرة على توليد تدفقات تدفقات نقدية سالبة، متكررة من العمليات، أو عدم ا

نقدية من العمليات، بينما يتم التقرير عن أرباح ونمو في األرباح.

نمو سريع، أو ربحية غير عادية، خاصة إذا ما قورنت بشركات أخرى في

الصناعة نفسها.

.متطلبات محاسبية، أو قانونية، أو رقابية جديدة

خضوع اإلدارة لضغوط زائدة عن الحد، للوفاء بمتطلبات، أو لتحقيق توقعات من

ما يلي: بسبب أطراف خارجية

مستويات متوقعة من الربحية، أو مستويات متوقعة للمحللين لألغراض

االستثمارية، المنشآت المالية )البنوك، شركات التأمين كهيئات استثمارية(،

Risk Factors Relating to Misstatements Arising from Fraudulent Financial

Reporting

The following are examples of risk factors relating to misstatements arising from

fraudulent financial reporting.

Incentives/Pressures

Financial stability or profitability is threatened by economic, industry, or entity

operating conditions, such as (or as indicated by):

• High degree of competition or market saturation, accompanied by declining

margins.

• High vulnerability to rapid changes, such as changes in technology, product

obsolescence, or interest rates.

• Significant declines in customer demand and increasing business failures in either the

industry or overall economy.

• Operating losses making the threat of bankruptcy, foreclosure, or hostile takeover

imminent.

• Recurring negative cash flows from operations or an inability to generate cash

flows from operations while reporting earnings and earnings growth.

• Rapid growth or unusual profitability especially compared to that of other

companies in the same industry.

• New accounting, statutory, or regulatory requirements.

Excessive pressure exists for management to meet the requirements or expectations of

third parties due to the following:

• Profitability or trend level expectations of investment analysts, institutional


أو أطراف أخرى خارجية وبصفة خاصة الدائنين الكبار )المهمين(،

)التوقعات المبالغ فيها إلى حد كبير، أو غير الواقعية(، بما في ذلك نشر

مفرطة في التفاؤل، أو في رسائل تتعلق -في الصحف -توقعات لإلدارة

بالتقارير السنوية، هذا على سبيل المثال.

الملكية للوفاء الحاجة إلى تمويل إضافي عن طريق االقتراض، أو من حقوق

بمتطلبات المنافسة، بما في ذلك تمويل البحوث والتطوير والنفقات الرأسمالية

بمبالغ كبيرة.

المقدرة الحدية )الهامشية( على الوفاء بمتطلبات القيد في جداول األسواق

المالية )البورصات(، أو سداد القروض، أو الوفاء بمتطلبات تقتضيها

اتفاقيات أخرى.

السلبية المتوقعة، أو الحقيقية بسبب التقرير عن نتائج مالية ضعيفة اآلثار

مهمة وشيكة مثل: اندماج مشروعات، أو الحصول على معامالت تخص

عقود.

معلومات متاحة، تشير إلى الموقف المالي الشخصي لإلدارة، أو المكلفين

ا يلي:بالحوكمة، غير مطمئنة، بالنظر إلى األداء المالي للمنشأة بسبب م

.مصالح مالية مهمة لهم في المنشأة

،جيء كبير من أتعابهم على سبيل المثال: )الحوافي وخيارات األسهم

ترتيبات األتعاب بناء على الربحية(، تتوقف على أهداف طموح لسعر

السهم، أو نتائج األعمال التشغيلية، المركي المالي، أو التدفق النقدي)).

المستحقة على المنشأة.ضمانات شخصية للديون

وجود ضغوط زائدة عن الحد على اإلدارة، أو على األفراد المسؤولين عن

العمليات التشغيلية لتحقيق أهداف مالية، تم وضعها من قبل المكلفين بالحوكمة، بما

في ذلك المبيعات، أو أهداف محفية تتوقف على الربحية.

investors, significant creditors, or other external parties (particularly expectations

that are unduly aggressive or unrealistic), including expectations created by

management in, for example, overly optimistic press releases or annual report

messages.

• Need to obtain additional debt or equity financing to stay competitive – including

financing of major research and development or capital expenditures.

• Marginal ability to meet exchange listing requirements or debt repayment or other

debt covenant requirements.

• Perceived or real adverse effects of reporting poor financial results on significant

pending transactions, such as business combinations or contract awards.

Information available indicates that the personal financial situation of management or

those charged with governance is threatened by the entity’s financial performance

arising from the following:

• Significant financial interests in the entity.

• Significant portions of their compensation (for example, bonuses, stock options,

and earn-out arrangements) being contingent upon achieving aggressive targets for

stock price, operating results, financial position, or cash flow.1

• Personal guarantees of debts of the entity.

There is excessive pressure on management or operating personnel to meet financial

targets established by those charged with governance, including sales or profitability

incentive goals.

مة بالنسبة للمنشأة مهأو األنشطة ذات العالقة ،، حتى ولو لم تكن الحساباتأو أنشطة مختارة للمنشأة ،بحسابات معينة - فقط–مشروطة بتحقيق األهداف المرتبطة ،أن تكون خطط اإلدارة المتعلقة بالحوافز من الممكن (1)

ككل.


الفرص:

، تقرير مالي مغشوشطبيعة الصناعة، أو عمليات المنشأة، توفر الفرص إلصدار

وينشأ ذلك مما يلي:

مهمة مع أطراف ذات عالقة تخرج عن النطاق العادي، أو معامالت

المألوف ألعمال المنشأة، أو مع أطراف ذات عالقة لم تتم مراجعة

.مكتب أخر حساباتهم، أو تتم مراجعتها من قبل

،حضور مالي قوي، أو القدرة على السيطرة على قطاع صناعي معين

يسمح للمنشأة بشمالء شروطها على الموردين، أو العمالء، ينتج عنها

، أو لم تتم بالشروط المتعارف عليها بين أطراف مناسبة غير معامالت

مستقلة.

،أصول، خصوم، إيرادات، أو مصروفات، تتم بناء على تقديرات مهمة

ضمن أحكاما شخصية وغير موضوعية، أو يكتنفها عدم تأكد ويصعب تت

تأييدها.

مهمة، أو غير عادية، أو معقدة جدا، خاصة تلك التي تتم قرب معامالت

نهاية المدة، وتثير الشك وتطرح سؤاال محيرا عن عالقة الجوهر بالشكل.

في -د الدولية عبر الحدو -عمليات مهمة تقع خارج الحدود، أو يتم تنفيذها

دول ذات سلطان قضائي وبيئة أعمال وثقافة مختلفة.

في معامالت ال يبدو أن لها مبررا واضحا وسطاء األعمال استخدام

فيما يتعلق بالعمل.

عمليات لشركات، أو فروع تابعة، في دول تعد حسابات بنكية مهمة، أو

للتهرب الضريبي، أو )فيها إعفاء ضريبي(، دون أن يكون هناك مالذا

مبرر أعمال واضح لوجودها.

Opportunities

The nature of the industry or the entity’s operations provides opportunities to engage in

fraudulent financial reporting that can arise from the following:

• Significant related-party transactions not in the ordinary course of business or with

related entities not audited or audited by another firm.

• A strong financial presence or ability to dominate a certain industry sector that allows

the entity to dictate terms or conditions to suppliers or customers that may result in

inappropriate or non-arm’s-length transactions.

• Assets, liabilities, revenues, or expenses based on significant estimates that

involve subjective judgments or uncertainties that are difficult to corroborate.

• Significant, unusual, or highly complex transactions, especially those close to period

end that pose difficult “substance over form” questions.

• Significant operations located or conducted across international borders in

jurisdictions where differing business environments and cultures exist.

• Use of business intermediaries for which there appears to be no clear business

justification.

• Significant bank accounts or subsidiary or branch operations in tax-haven

jurisdictions for which there appears to be no clear business justification.

اإلدارة غير فعالة نتيجة لما يلي: متابعة

هيمنة اإلدارة، ممثلة في شخص واحد، أو مجموعة صغيرة في

أدوات )مؤسسات ال يكون مالكها هم مديروها(، دون أن تكون هناك

تعوض ذلك. رقابة

التقرير الماليبالحوكمة على عملية إعداد إشراف غير فعال من المكلفين

The monitoring of management is not effective as a result of the following:

• Domination of management by a single person or small group (in a non owner

managed business) without compensating controls.

• Oversight by those charged with governance over the financial reporting process and

internal control is not effective.


والرقابة الداخلية.

هيكل تنظيمي معقد، أو غير مستقر كما يتضح مما يلي:

صعوبة في تحديد المنظمة، أو األفراد الذين لهم مصلحة في السيطرة

على المنشأة.

هيكل تنظيمي على درجة كبيرة من التعقيد، يتضمن وحدات قانونية غير

خطوط إدارية للسلطة.عادية، أو

معدل مرتفع من دوران اإلدارة العليا، اإلدارة القانونية، أو المكلفين

بالحوكمة.

There is a complex or unstable organizational structure, as evidenced by the following:

• Difficulty in determining the organization or individuals that have controlling interest

in the entity.

• Overly complex organizational structure involving unusual legal entities or

managerial lines of authority.

• High turnover of senior management, legal counsel, or those charged with

governance.

عيوب في مكونات الرقابة الداخلية نتيجة لما يلي:

الرقابة اآللية، أدوات الرقابة، بما في ذلك دوات متابعة غير كافية أل

األولي، عندما تمثل التقارير الخارجية التقرير الماليالرقابة على أدوات و

مطلبا.

رتفعة، أو االعتماد على موظفين غير أكفاء في معدالت دوران م

المحاسبة، المراجعة الداخلية، أو في فريق تقنية المعلومات.

،التي متضمنة الحاالت أنظمة محاسبية، أنظمة معلومات غير فعالة ،

في الرقابة الداخلية. تشتمل على أوجه قصور

Internal control components are deficient as a result of the following:

• Inadequate monitoring of controls, including automated controls and controls over

interim financial reporting (where external reporting is required).

• High turnover rates or employment of accounting, internal audit, or information

technology staff that are not effective.

• Accounting and information systems that are not effective, including situations

involving significant deficiencies in internal control.

االتجاهات/ المسوغات:

إبالغ، تنفيذ، تدعيم، أو التأكيد غير الفعال من جانب اإلدارة على القيم

للقيم والمعايير األخالقية. مناسب والمعايير األخالقية، أو توصيل غير

مشاركة اإلدارة غير المالية، اليائدة عن الحد، وانشغالها الكامل باختيار

السياسات المحاسبية، أو تحديد تقديرات االرتباط .

تاريخ معروف من المخالفات، أو االنتهاكات لقوانين ولوائح األوراق

المالية، أو للقوانين واللوائح األخرى، أو ادعاءات )مطالبات( ضد المنشأة،

أو إدارتها العليا، أو المكلفين بالحوكمة، تدعي وجود غش، أو انتهاك

لألنظمة واللوائح.

اء على سعر سهم المنشأة، أو زيادته اهتمام اإلدارة اليائد عن الحد في اإلبق

Attitudes/Rationalizations

• Communication, implementation, support, or enforcement of the entity’s values or

ethical standards by management, or the communication of inappropriate values or

ethical standards, that are not effective.

• Nonfinancial management’s excessive participation in or preoccupation with the

selection of accounting policies or the determination of significant estimates.

• Known history of violations of securities laws or other laws and regulations, or claims

against the entity, its senior management, or those charged with governance alleging

fraud or violations of laws and regulations.

• Excessive interest by management in maintaining or increasing the entity’s stock price

or earnings trend.


واتجاه الربح.

،سلوك اإلدارة المستمر، والتيامها )تعهدها( بشبالغ المحللين الماليين

أخرى بتحقيق تنبؤات مالية مبالغ فيها وغير خارجية الدائنين، وأطراف

واقعية.

في الرقابة الداخلية المعروفة الهامة فشل اإلدارة في معالجة، أوجه القصور

.في الوقت المناسب )بحسب الحال(

لتخفيض األرباح مناسبة وجود مصلحة لإلدارة في استخدام وسائل غير

التي يتم التقرير عنها، ألسباب ذات دوافع ضريبية.

.انخفاض الروح المعنوية لإلدارة العليا

معامالت ، والتي تخصه المعامالت عدم قيام المدير المالك بالتمييي بين

المنشأة.

.جدل ونقاش بين المساهمين، يتم في المنشأة بتكتم شديد

محاوالت متكررة من اإلدارة لتبرير تطبيق محاسبة غير قانونية، أو غير

، استنادا إلى مفهوم األهمية النسبية.مناسبة

:توتر العالقة بين اإلدارة والمراجع الحالي، أو السابق كما يتضح مما يلي

o اع دائم ومستمر مع المراجع الحالي، أو السابق على أمور ني

محاسبية، أو تخص المراجع، أو خاصة بالتقارير المالية.

o طلبات غير معقولة )غير منطقية(، يتم طلبها من المراجع، مثال قيد

زمني غير معقول إلكمال عملية المراجعة، أو إصدار تقرير

المراجع.

o مناسب على نحو غير -له قيود على المراجع، تمنع اتصا -

بأشخاص، أو من الوصول إلى معلومات، أو تحد من االتصال الفعال

مع المكلفين بالحوكمة .

o ،سلوك استبدادي )ديكتاتوري( من اإلدارة في التعامل مع المراجع

خاصة عندما يتضمن محاوالت للتأثير على نطاق عمل المراجع، أو

استمرارهم، أو المراجعة، أو الرتباط اختيار األفراد المخصصين

الذين تتم استشارتهم

• The practice by management of committing to analysts, creditors, and other third

parties to achieve aggressive or unrealistic forecasts.

• Management failing to remedy known significant deficiencies in internal control on a

timely basis.

• An interest by management in employing inappropriate means to minimize reported

earnings for tax-motivated reasons.

• Low morale among senior management.

• The owner-manager makes no distinction between personal and business

transactions.

• Dispute between shareholders in a closely held entity.

• Recurring attempts by management to justify marginal or inappropriate accounting on

the basis of materiality.

• The relationship between management and the current or predecessor auditor is

strained, as exhibited by the following:

○ Frequent disputes with the current or predecessor auditor on accounting,

auditing, or reporting matters.

○ Unreasonable demands on the auditor, such as unrealistic time constraints

regarding the completion of the audit or the issuance of the auditor’s report.

○ Restrictions on the auditor that inappropriately limit access to people or

information or the ability to communicate effectively with those charged with

governance.

○ Domineering management behavior in dealing with the auditor, especially

involving attempts to influence the scope of the auditor’s work or the selection or

continuance of personnel assigned to or consulted on the audit engagement.


:اختالس األصولمن عوامل الخطر المرتبطة بوجود تحريفات، ناتجة

، يمكن اختالس األصولمن إن عوامل الخطر التي تتعلق بوجود تحريفات، ناتجة

عادة -إذا وجدت -طبقا لظروف، أو حاالت ثالث -أيضا -تبويبها )تصنيفها(

ما يوجد غش: الدوافع/ الضغوط، الفرص، االتجاهات/ المسوغات. وبعض

قد رير مالي مغشوشتق عوامل الخطر التي ترتب بوجود تحريفات، ناتجة عن

. اختالس األصول، ناتجة من التحريفات عندما تكون -أيضا -تكون موجودة

قصور غير فعالة من جانب اإلدارة، وأوجه متابعة وعلى سبيل المثال: فشن وجود

في الرقابة الداخلية قد تكون موجودة عند حدوث تحريفات، إما بسبب أخرى

. وفيما يلي أمثلة لعوامل الخطر اختالس األصول، أو تقرير مالي مغشوشوجود

.اختالس األصولالمرتبطة بوجود تحريفات، ناتجة عن

Risk Factors Arising from Misstatements Arising from Misappropriation of

Assets

Risk factors that relate to misstatements arising from misappropriation of assets are also

classified according to the three conditions generally present when fraud exists:

incentives/pressures, opportunities, and attitudes/rationalization. Some of the risk

factors related to misstatements arising from fraudulent financial reporting also may be

present when misstatements arising from misappropriation of assets occur. For example,

ineffective monitoring of management and other deficiencies in internal control may be

present when misstatements due to either fraudulent financial reporting or

misappropriation of assets exist.

The following are examples of risk factors related to misstatements arising from

misappropriation of assets.

الدوافع / الضغوط:

قد تؤدي االلتيامات المالية الشخصية إلى ضغوط على اإلدارة، أو الموظفين الذين

لهم إمكانية الوصول إلى النقدية، أو األصول األخرى والتي تعتبر عرضة للسرقة

هذه األصول. الختالس

الذين لهم إمكانية الوصول إلى -وقد تدفع العالقات العدائية بين المنشأة والموظفين

هذه اختالس هؤالء الموظفين إلى -، أو األصول األخرى المعرضة للسرقة النقدية

األصول، فعلى سبيل المثال: قد تحدث العالقات العدائية من خالل ما يلي:

.إذا كان من المعلوم، أو المتوقع االستغناء عنهم

إجراء تغييرات حالية، أو متوقعة في رواتب الموظفين ومكافآتهم، أو

ت والمعاشات الخاصة بهم.خط التعويضا

.ترقيات، مكافآت، أو أخرى ال تتفق مع التوقعات

Incentives/Pressures

Personal financial obligations may create pressure on management or employees with

access to cash or other assets susceptible to theft to misappropriate those assets.

Adverse relationships between the entity and employees with access to cash or other

assets susceptible to theft may motivate those employees to misappropriate those assets.

For example, adverse relationships may be created by the following:

• Known or anticipated future employee layoffs.

• Recent or anticipated changes to employee compensation or benefit plans.

• Promotions, compensation, or other rewards inconsistent with expectations.

الفرص:

بعض الظروف، أو الخصائص، من قابلية األصول لالختالس، وعلى تييد قد

سبيل المثال: فشن فرص اختالس األصول تييد عند وجود:

.مبالغ مالية كبيرة في الصندوق، أو خاضعة للتعامل المعالجة

Opportunities

Certain characteristics or circumstances may increase the susceptibility of assets to

misappropriation. For example, opportunities to misappropriate assets increase when

there are the following:


.بنود مخيون صغيرة في الحجم، ذات قيمة مرتفعة، أو عليها طلب كبير

أصول قابلة للتحويل مثال السندات لحاملها، معادن نفيسة، رقائق

.حاسبال

أصول ثابتة صغيرة في الحجم، رائجة )قابلة للتسويق(، ال تحمل

عالمات ملكية ظاهرة )مميية(.

من الممكن أن تؤدى الرقابة الداخلية غير الكافية على األصول، إلى زيادة

، فعلى سبيل المثال: من الممكن أن سلالختالاحتماالت تعرض هذه األصول

بسبب وجود ما يلي: اختالس يحدث

.فصل غير كاف للواجبات، أو االختصاصات المستقلة

إشراف غير كاف على مصروفات اإلدارة العليا، مثل السفر

والتعويضات األخرى.

إشراف غير كاف لإلدارة على الموظفين المسؤولين عن األصول، على

إشراف، أو متابعة غير كافية على المواقع البعيدة. سبيل المثال

اختيار غير مناسب للموظفين الذين الذين لديهم إمكانية الوصول إلى

األصول.

.حفظ غير مناسب للسجالت فيما يتعلق باألصول

على سبيل المعامالت نظام غير مناسب للتفويض، وللموافقة على ،

المثال: في الشراء(.

ية غير كافية للنقد، أو االستثمارات، أو المخيون، أو وسائل حماية فعل

األصول الثابتة.

.عدم وجود إجراءات تسويات لألصول بطريقة متكاملة، وأول بأول

:عدم وجود توثيق مناسب أوال بأول، للمعامالت، على سبيل المثال

اعتمادات للبضائع المرتجعة.

مون بأداء مهام رقابة عدم وجود إجازات إجبارية للموظفين الذين يقو

رئيسة.

فهم غير كاف من قبل اإلدارة لتقنية المعلومات، ما يتيح لموظفي تقنية

• Large amounts of cash on hand or processed.

• Inventory items that are small in size, of high value, or in high demand.

• Easily convertible assets, such as bearer bonds, diamonds, or computer chips.

• Fixed assets which are small in size, marketable, or lacking observable

identification of ownership.

Inadequate internal control over assets may increase the susceptibility of

misappropriation of

those assets. For example, misappropriation of assets may occur because there is the

following:

• Inadequate segregation of duties or independent checks.

• Inadequate oversight of senior management expenditures, such as travel and other re-

imbursements.

• Inadequate management oversight of employees responsible for assets, for

example, inadequate supervision or monitoring of remote locations.

• Inadequate job applicant screening of employees with access to assets.

• Inadequate record keeping with respect to assets.

• Inadequate system of authorization and approval of transactions (for example, in

purchasing).

• Inadequate physical safeguards over cash, investments, inventory, or fixed assets.

• Lack of complete and timely reconciliations of assets.

• Lack of timely and appropriate documentation of transactions, for example, credits

for merchandise returns.

• Lack of mandatory vacations for employees performing key control functions.

• Inadequate management understanding of information technology, which enables

information technology employees to perpetrate a misappropriation.

• Inadequate access controls over automated records, including controls over and review

of computer systems event logs.


.اختالسالمعلومات ارتكاب

متضمنة رقابة غير كافية على الوصول إلى السجالت اآللية، أدوات

.وفحصهاالرقابة على أنظمة الحاسب أدوات

التبريرات/ المواقف:

عدم األخذ بعين الحسبان الحاجة إلى متابعة، أو تقليل المخاطر المتعلقة

باختالس األصول.

أدوات عدم االكتراث بالرقابة الداخلية على اختالس األصول بتخطي

بالفشل في اتخاذ تصرف تصحيحي مناسب ألوجه الموجودة، أو الرقابة

في الرقابة الداخلية. القصور المعروفة

سلوك يوحي بعدم الرضاء، أو السخ على الشركة، وكيفية معاملتها

للموظفين.

.تغيرات في السلوك، أو نم الحياة، قد تدل على أنه تم اختالس األصول

.التسامح بشأن السرقات الصغيرة

Attitudes/Rationalizations

• Disregard for the need for monitoring or reducing risks related to misappropriations of

assets.

• Disregard for internal control over misappropriation of assets by overriding existing

controls or by failing to take appropriate remedial action on known deficiencies in

internal control.

• Behavior indicating displeasure or dissatisfaction with the entity or its treatment of the

employee.

• Changes in behavior or lifestyle that may indicate assets have been misappropriated.

• Tolerance of petty theft.

(0ملحق )


المراجعة المحتملة، لمواجهة المخاطر المقدرة لوجود تحريف أمثلة إلجراءات

جوهري بسبب غش:

فيما يلي أمثلة إلجراءات المراجعة المحتملة لمواجهة المخاطر المقدرة لوجود

اختالس ، وتقرير مالي مغشوش ، يرتب بكل من بسبب غش تحريف جوهري

. وعلى الرغم من أن تلك اإلجراءات تغطي مدى واسعا من المواقف، إال األصول

، أو ضرورية في كل مناسبةأنها تبقى مجرد أمثلة، وبالتالي، فهي ليست األكثر

ظرف. وعالوة على ذلك، فشن ترتيب تلك اإلجراءات، ال يفهم منه أنه يعكس

أهميتها النسبية.

Appendix 2

(Ref: Para. A40)

Examples of Possible Audit Procedures to Address the Assessed Risks of Material

Misstatement Due to Fraud

The following are examples of possible audit procedures to address the assessed risks of

material misstatement due to fraud resulting from both fraudulent financial reporting

and misappropriation of assets. Although these procedures cover a broad range of

situations, they are only examples and, accordingly they may not be the most

appropriate nor necessary in each circumstance. Also the order of the procedures

provided is not intended to reflect their relative importance.

قرار:اإلاالعتبارات على مستوى

ردود فعل المراجع للمخاطر المقدرة بشأن وجود تحريف -وبشكل كبير -تعتمد

جوهري بسبب غش على أنواع عوامل مخاطر الغش، أو اتحاد أكثر من عامل

، أرصدة الحسابات، وعلى مالتافئات المع وعلىمعا، أو على ظروف معينة،

Consideration at the Assertion Level

Specific responses to the auditor’s assessment of the risks of material misstatement due

to fraud will vary depending upon the types or combinations of fraud risk factors or

conditions identified, and the classes of transactions, account balances, disclosures and


.التي قد تتأثر ، اإلقرارات و اتاإلفصاح

وفيما يلي أمثلة محددة على ردود أفعال المراجع، أو استجابته لتلك المخاطر:

زيارة مواقع، أو القيام باختبارات معينة على أساس مفاجئ، أو غير

وحضور الجرد في تواريخ معلن، على سبيل المثال: مالحظة المخيون

ومواقع غير معلن عنها مسبقا، أو جرد النقدية في تاريخ محدد على

أساس مفاجئ.

طلب أن يتم جرد المخيون في نهاية فترة التقرير، أو في تاريخ قريب

لنهاية الفترة لتقليل مخاطر التالعب في األرصدة إلى أدنى حد ممكن، في

تاريخ نهاية فترة التقرير.الفترة بين تاريخ إكمال الجرد و

تغيير منهج المراجعة في العام الحالي. على سبيل المثال: االتصال

، باإلضافة إلى إرسال المصادقات بالعمالء والموردين الرئيسين شفاهة

المكتوبة، إرسال طلبات المصادقة إلى طرف محدد داخل إحدى

المنشآت، أو طلب معلومات إضافية ومختلفة .

مراجعة تفصيلية لقيود التسويات اليومية في نهاية كل ربع، وفي القيام ب

نهاية الفترة. وفحص أية مالحظات غير عادية في طبيعتها، أو قيمتها.

وغير العادية، خاصة تلك التي تحدث في، أو للمعامالت المهمة بالنسبة

بالقرب من نهاية السنة، يجب القيام بفحصها بعناية، الحتمال وجود

مع أطراف ذات عالقة. وكذلك فحص الموارد المالية التي تدعم ارتباط

.المعامالت تلك

القيام بشجراءات تحليلية جوهرية، استنادا إلى بيانات غير مجمعة. وعلى

سبيل المثال: مقارنة المبيعات مع تكلفة المبيعات، طبقا للموقع، أو لخ

دادها.اإلنتاج، أو للشهر مع توقعات المراجع، السابق إع

إجراء مقابالت مع أفراد في مواقع يوجد بها مخاطر متعرف عليها

غش، لتوضيح وجهة نظرهم عن تلك بسبب بوجود تحريف جوهري

لتلك المخاطر. أدوات الرقابةالمخاطر وعن كيفية معالجة

إذا كان هناك مراجعون آخرون مستقلون، يراجعون القوائم المالية

ت القابضة، أو القطاعات، أو الفروع، فتجرى لواحدة، أو أكثر من الشركا

assertions they may affect.

The following are specific examples of responses:

• Visiting locations or performing certain tests on a surprise or unannounced basis. For

example, observing inventory at locations where auditor attendance has not been

previously announced or counting cash at a particular date on a surprise basis.

• Requesting that inventories be counted at the end of the reporting period or on a date

closer to period end to minimize the risk of manipulation of balances in the period

between the date of completion of the count and the end of the reporting period.

• Altering the audit approach in the current year. For example, contacting major

customers and suppliers orally in addition to sending written confirmation, sending

confirmation requests to a specific party within an organization, or seeking more or

different information.

• Performing a detailed review of the entity’s quarter-end or year-end adjusting

entries and investigating any that appear unusual as to nature or amount.

• For significant and unusual transactions, particularly those occurring at or near

year-end, investigating the possibility of related parties and the sources of financial

resources supporting the transactions.

• Performing substantive analytical procedures using disaggregated data. For

example, comparing sales and cost of sales by location, line of business or month to

expectations developed by the auditor.

• Conducting interviews of personnel involved in areas where a risk of material

misstatement due to fraud has been identified, to obtain their insights about the riskand

whether, or how, controls address the risk.

• When other independent auditors are auditing the financial statements of one or

more subsidiaries, divisions or branches, discussing with them the extent of work

necessary to be performed to address the assessed risk of material misstatement due to

fraud resulting from transactions and activities among these components.


مناقشة معهم عن مدى العمل الذي ينبغي القيام به لمعالجة مخاطر وجود

وأنشطة بين هذه معامالتتحريف جوهري بسبب غش، تنشأ من

المكونات.

إذا أصبحت الحاجة ملحة ومهمة لالستعانة بعمل خبير، خاصة فيما يتعلق

ة، يكون الخطر المقدر بالنسبة له، تحريفا بعنصر في القوائم المالي

جوهريا مرتفعا بسبب غش، فيجب القيام بشجراءات إضافية تتعلق

ببعض، أو كل افتراضات الخبير، واللجوء إلى طرق، أو وسائل للتأكد

من النتائج غير المنطقية، أو االستعانة بعمل خبير آخر للغرض ذاته.

بعض من األرصدة االفتتاحية لحسابات القيام بشجراءات مراجعة لتحليل

المييانية على أساس انتقائي للقوائم المالية التي خضعت للمراجعة سابقا،

للوقوف على كيفية التصرف في قضايا معينة، ترتب بتقديرات محاسبية

وأحكام شخصية من باب االستفادة من الحادثة بعد وقوعها .مثال ذلك

يعات، وفهم ما تم حدوثه.مخصص لمردودات ومسموحات المب

القيام بشجراءات تتعلق بحساب معين، أو تسويات أخرى قامت بها

المنشأة، بما في ذلك األخذ في الحسبان التسويات التي تمت في غضون،

أو أثناء الفترة.

مثل: استخراج البيانات الختبارها الحاسب اتباع أساليب عمل بمساعدة

مجتمع البيانات. بغرض تحديد الحاالت الشاذة في

.فحص مدى صحة السجالت والمعامالت الناتجة من الحاسب اآللي

السعي للحصول على أدلة مراجعة إضافية من مصادر خارج المنشأة

التي يتم مراجعتها

• If the work of an expert becomes particularly significant with respect to a financial

statement item for which the assessed risk of misstatement due to fraud is high,

performing additional procedures relating to some or all of the expert’s

assumptions, methods or findings to determine that the findings are not

unreasonable, or engaging another expert for that purpose.

• Performing audit procedures to analyze selected opening balance sheet accounts of

previously audited financial statements to assess how certain issues involving

accounting estimates and judgments, for example, an allowance for sales returns, were

resolved with the benefit of hindsight.

• Performing procedures on account or other reconciliations prepared by the entity,

including considering reconciliations performed at interim periods.

• Performing computer-assisted techniques, such as data mining to test for anomalies in

a population.

• Testing the integrity of computer-produced records and transactions.

• Seeking additional audit evidence from sources outside of the entity being audited.

:تقرير مالي مغشوش استجابات محددة بشأن تحريف ناتج عن

فيما يلي أمثلة لالستجابات، للمخاطر التي حددها المراجع، والمتعلقة بوجود

:تقرير مالي مغشوشبسبب تحريف جوهري

تحقق )االعتراف( باإليرادات:

القيام بشجراءات تحليلية جوهرية تتعلق باإليرادات، استنادا إلى بيانات غير

عنه شهريا، وطبقا مجمعة، ومثال ذلك: مقارنة اإليراد الذي تم التقرير

Specific Responses—Misstatement Resulting from Fraudulent Financial

Reporting

Examples of responses to the auditor’s assessment of the risks of material misstatement

due to fraudulent financial reporting are as follows:

Revenue Recognition

• Performing substantive analytical procedures relating to revenue using


لخطوط اإلنتاج، أو حسب قطاعات األعمال، خالل فترة التقرير الحالية،

الحاسب بمساعدة أساليب المراجعة قد تكون ومقارنتها بفترات سابقة.

أي عالقات غير عادية، أو غير متوقعة، تتعلق التعرففي مفيدة

.بمعامالت باإليرادات، أو

،الحصول على مصادقات من العمالء، تتعلق بشروط معينة لبعض العقود

، غالبا ما المناسبة والتأكد من عدم وجود اتفاقيات جانبية، ألن المحاسبة

تتأثر بمثل تلك الشروط، أو تلك االتفاقيات واألسس المتبعة في منح

ل الحسومات، أو الفترة التي تعاني من عجي )نقص( مستندي. وعلى سبي

المثال: معايير القبول، شروط التسليم والدفع، غياب االلتيامات المستقبلية،

أو المستمرة، المتعلقة بمورد، الحق في رد المنتج، مبالغ إعادة بيع

مضمونة، تدابير، أو أحكام لإللغاء، أو رد المبالغ، كثيرا ما يكون لها عالقة

في مثل تلك الظروف.

ات والتسويق بالمنشأة، أو من اإلدارة القانونية االستفسار من موظفي المبيع

عن المبيعات والبضائع التي تم شحنها قرب نهاية الفترة، ومعرفتهم بأي

.المعامالتشروط، أو ظروف غير عادية، ترتب بتلك

الحضور الفعلي في موقع، أو أكثر، في نهاية الفترة، لمالحظة البضاعة

، أو )المردودات التي تنتظر بعض إعدادها للشحن التي يتم شحنها، أو

للمبيعات والمخيون. مناسبةالمعالجة( والقيام بشجراءات قطع أخرى

المعامالتبالنسبة للمواقف التي يتم البدء فيها بتسجيل اإليرادات من ،

عليها، لتحديد ما أدوات الرقابة وتشغيلها، وتسجيلها آليا، يجب القيام باختبار

اإليراد المسجلة، قد حدثت وتم تسجيلها معامالت بأن إذا كانت توفر تأكيدا

بطريقة سليمة.

disaggregated data, for example, comparing revenue reported by month and by

product line or business segment during the current reporting period with

comparable prior periods. Computer-assisted audit techniques may be useful in

identifying unusual or unexpected revenue relationships or transactions.

• Confirming with customers certain relevant contract terms and the absence of side

agreements, because the appropriate accounting often is influenced by such terms or

agreements and basis for rebates or the period to which they relate are often poorly

documented. For example, acceptance criteria, delivery and payment terms, the absence

of future or continuing vendor obligations, the right to return the product, guaranteed

resale amounts, and cancellation or refund provisions often are relevant in such

circumstances.

• Inquiring of the entity’s sales and marketing personnel or in-house legal counsel

regarding sales or shipments near the end of the period and their knowledge of any

unusual terms or conditions associated with these transactions.

• Being physically present at one or more locations at period end to observe goods

being shipped or being readied for shipment (or returns awaiting processing) and

performing other appropriate sales and inventory cutoff procedures.

• For those situations for which revenue transactions are electronically initiated,

processed, and recorded, testing controls to determine whether they provide

assurance that recorded revenue transactions occurred and are properly recorded.

كميات المخزون:

فحص سجالت المخيون الخاصة بالمنشأة، بغرض تحديد المواقع، أو البنود

الفعلي للمخيون.التي تحتاج إلى عناية خاصة، خالل، أو بعد إجراء الجرد

،حضور جرد المخيون في مواقع معينة، على أساس مفاجئ وغير متوقع

أو القيام بجرد المخيون في جميع المواقع في آن واحد.

Inventory Quantities

• Examining the entity’s inventory records to identify locations or items that require

specific attention during or after the physical inventory count.

• Observing inventory counts at certain locations on an unannounced basis or

conducting inventory counts at all locations on the same date.


جرد المخيون في نهاية، أو قرب نهاية الفترة محل التقرير، لتقليل مخاطر

لتقرير.خالل الفترة بين تاريخ الجرد ونهاية فترة اغير المناسب التالعب

القيام بشجراءات إضافية خالل مالحظة الجرد، وعلى سبيل المثال: فحص

محتويات البنود الموجودة في الصناديق، فحصا دقيقا، والطريقة التي يتم بها

تكديس البضائع على سبيل المثال: )في مربعات فارغة، وكيفية تميييها

التركيي(. وذلك فيما يتعلق وتصنيفها، وجودتها أي: نقاوتها، مرتبتها، درجة

باألنواع السائلة، مثل: العطور، أو بمواد كيميائية خاصة. واالستعانة بعمل

خبير يكون مفيدا في هذا الصدد.

مقارنة الكميات للفترة الحالية، بالفترات السابقة بحسب أصناف، أو أقسام

الكميات طبقا ألي معيار آخر.، أو مقارنة المخيون، أو بحسب الموقع، أو

التي تم جردها بسجالت الجرد المستمر.

الحاسب إلجراء اختبارات إضافية بمساعدة استخدام أساليب المراجعة

لعملية تجميع كشوف جرد المخيون، ومثال ذلك: التصنيف باستخدام أرقام

الرقابة على هذه البطاقات، أو باستخدام أدوات بطاقات المخيون الختبار

للبنود الختبار احتمال حذف بعض البنود، أو تكرارها.األرقام المسلسلة

• Conducting inventory counts at or near the end of the reporting period to minimize the

risk of inappropriate manipulation during the period between the count and the end of

the reporting period.

• Performing additional procedures during the observation of the count, for example,

more rigorously examining the contents of boxed items, the manner in which the goods

are stacked (for example, hollow squares) or labeled, and the quality (that is, purity,

grade, or concentration) of liquid substances such as perfumes or specialty

chemicals. Using the work of an expert may be helpful in this regard.

• Comparing the quantities for the current period with prior periods by class or category

of inventory, location or other criteria, or comparison of quantities counted with

perpetual records.

• Using computer-assisted audit techniques to further test the compilation of the

physical inventory counts – for example, sorting by tag number to test tag controls or by

item serial number to test the possibility of item omission or duplication.

تقديرات اإلدارة:

.استخدام خبير لعمل تقدير مستقل ومقارنته بتقدير اإلدارة

لقسم المحاسبة، التوسع في االستفسار من أفراد ال ينتمون إلى اإلدارة، أو

لدعم قدرة اإلدارة ونيتها، لتنفيذ خط مناسبة لتطوير تقديراتها.

Management Estimates

• Using an expert to develop an independent estimate for comparison to

management’s estimate.

• Extending inquiries to individuals outside of management and the accounting

department to corroborate management’s ability and intent to carry out plans that are

relevant to developing the estimate.

صول:بسبب اختالس أ استجابات محددة، تحريفات

استجابات مختلفة. وعادة ما تكون -بالضرورة -روف يتطلب إن اختالف الظ

استجابة المراجع للمخاطر المقدرة بوجود تحريف جوهري بسبب غش يتعلق

معامالت نحو أرصدة حسابات و -وبشكل مباشر -، موجهة اختالس األصولب

معينة. ولكن، على الرغم من أن بعضا من استجابات المراجعة في الفئتين

قد يتم تطبيقها في مثل تلك الظروف، إال أن نطاق العمل يجب أن المذكورتين آنفا،

Specific Responses—Misstatements Due to Misappropriation of Assets

Differing circumstances would necessarily dictate different responses. Ordinarily, the

audit response to an assessed risk of material misstatement due to fraud relating to

misappropriation of assets will be directed toward certain account balances and classes

of transactions. Although some of the audit responses noted in the two categories above

may apply in such circumstances, the scope of the work is to be linked to the specific


.information about the misappropriation risk that has been identified .خطر االختالس المتعرف عليه يرتب بمعلومات معينة عن

ةجوهري اتوفيما يلي أمثلة الستجابات المراجع للمخاطر المقدرة بوجود تحريف

:األصولاختالس بسبب

.جرد النقدية، أو األوراق المالية في، أو قرب نهاية الفترة

مع العمالء عن حركة الحساب، بما في ذلك )مذكرة - مباشرة –التصديق

تواريخ السداد( للفترة محل -أيضا -الدائنين وحركة مردودات المبيعات و

المراجعة.

.تحليل للديون المعدومة المستردة

لمخيون، طبقا للموقع، أو الخ اإلنتاجي.تحليل للعجي في ا

.مقارنة معدالت المخيون الرئيسة، بمعدالت الصناعة المعيارية

مراجعة المستندات المؤيدة إلجراء تخفيضات في سجالت المخيون، طبقا

لطريقة الجرد المستمر.

،إجراء مقابلة باستخدام الحاسب بين قائمة الموردين، مع قائمة الموظفين

يد العناوين وأرقام التليفونات.لتحد

القيام ببحث من خالل الحاسب لسجالت الرواتب، لتحديد ما إذا كان هناك

ازدواجية في العناوين، الرقم الوظيفي، األرقام الخاصة بمصلحة اليكاة

والضرائب، الحسابات البنكية.

إعادة مراجعة ملفات األشخاص التي ال تتضمن أي حركة، أو حركتها

محدودة، وعلى سبيل المثال: تفتقر إلى تقويم لألداء.

.تحليل لمسموحات ومردودات المبيعات لعينات غير عادية

أطراف الحصول على مصادقات تتعلق بشروط معينة في عقود من خالل

.خارجية

.الحصول على أدلة على أن العقود تنفذ حسب شروطها

.مراجعة النفقات غير العادية والضخمة، من حيث مدى مالءمتها

مراجعة التفويض الممنوح لإلدارة العليا ومراجعة القيم النقدية للقروض

الممنوحة ألطراف ذات عالقة.

Examples of responses to the auditor’s assessment of the risk of material misstatements

due to misappropriation of assets are as follows:

• Counting cash or securities at or near year-end.

• Confirming directly with customers the account activity (including credit memo and

sales return activity as well as dates payments were made) for the period under audit.

• Analyzing recoveries of written-off accounts.

• Analyzing inventory shortages by location or product type.

• Comparing key inventory ratios to industry norm.

• Reviewing supporting documentation for reductions to the perpetual inventory

records.

• Performing a computerized match of the vendor list with a list of employees to

identify matches of addresses or phone numbers.

• Performing a computerized search of payroll records to identify duplicate

addresses, employee identification or taxing authority numbers or bank accounts.

• Reviewing personnel files for those that contain little or no evidence of activity, for

example, lack of performance evaluations.

• Analyzing sales discounts and returns for unusual patterns or trends.

• Confirming specific terms of contracts with third parties.

• Obtaining evidence that contracts are being carried out in accordance with their terms.

• Reviewing the propriety of large and unusual expenses.

• Reviewing the authorization and carrying value of senior management and

related party loans.

• Reviewing the level and propriety of expense reports submitted by senior

management.


.مراجعة مستوى ومالئمة تقارير المصروفات المقدمة من اإلدارة العليا

( 3ملحق )


أمثلة لظروف تشير إلى احتمال حدوث غش:

احتواء القوائم المالية على تحريف تشير إلى احتمالفيما يلي أمثلة لظروف

جوهري ناتج عن غش.

وجود تناقض في السجالت المحاسبية، بما في ذلك:

لم يتم تسجيلها بشكل كامل، أو أوال بأول، أو تم تسجيلها معامالت

بطريقة غير سليمة، فيما يتعلق بالمبلغ، أو المدة المحاسبية، أو التبويب،

أو سياسة المنشأة.

غير مرخص، أو مصرح بها، وغير مؤيدة. معامالت أرصدة، أو

تسويات تمت في آخر لحظة، ولها أثر جوهري على النتائج المالية.

دليل على اتصال الموظفين باألنظمة، أو السجالت، بطريقة ال تتفق مع

ما هو ضروري للقيام بواجباتهم المصرح بها.

.شكاوى، أو بالغات للمراجع عن غش ميعوم، أو محتمل

Appendix 3

(Ref: Para. A49)

Examples of Circumstances that Indicate the Possibility of Fraud

The following are examples of circumstances that may indicate the possibility that the

financial statements may contain a material misstatement resulting from fraud.

Discrepancies in the accounting records, including:

• Transactions that are not recorded in a complete or timely manner or are improperly

recorded as to amount, accounting period, classification, or entity policy.

• Unsupported or unauthorized balances or transactions.

• Last-minute adjustments that significantly affect financial results.

• Evidence of employees’ access to systems and records inconsistent with that

necessary to perform their authorized duties.

• Tips or complaints to the auditor about alleged fraud.

أدلة إثبات متناقضة، أو مفقودة، بما في ذلك:

.مستندات مفقودة

تغييرها.مستندات يبدو أنه قد تم

.مستندات تم نقلها آليا، بينما كان من المتوقع وجود المستندات األصلية

.بنود مهمة لم يتم شرحها، أو تفسيرها في مذكرات التسوية

تغيرات غير عادية في المييانية، أو تغيرات في االتجاهات، أو في

معدالت وعالقات مهمة في القوائم المالية، وعلى سبيل المثال: نمو

لمتحصالت بصورة أسرع من اإليرادات.ا

استجابات غير متسقة، أو غامضة، أو غير مقبولة من اإلدارة، أو

الموظفين، ناتجة عن استفسارات المراجع، أو اإلجراءات التحليلية.

.فروق غير عادية بين سجالت المنشأة وردود المصادقات

Conflicting or missing evidence, including:

• Missing documents.

• Documents that appear to have been altered.

• Unavailability of other than photocopied or electronically transmitted documents when

documents in original form are expected to exist.

• Significant unexplained items on reconciliations.

• Unusual balance sheet changes, or changes in trends or important financial

statement ratios or relationships – for example, receivables growing faster than

revenues.

• Inconsistent, vague, or implausible responses from management or employees

arising from inquiries or analytical procedures.

• Unusual discrepancies between the entity's records and confirmation replies.


المدينين. إعداد كبيرة من القيود الدائنة وتسويات أخرى في سجالت

عدم تفسير، وشرح كاف للفروق بين حسابات المدينين في دفتر األستاذ

المساعد وحساب المراقبة، أو بين قوائم العميل وحسابات المدينين في

األستاذ المساعد.

أن تعاد -عادة -فقد شيكات، أو عدم وجود إلغاء لها في ظروف تتطلب

حساب البنك.الشيكات الملغاة إلى المنشأة، مع كشف

أصول مادية بمبالغ، أو بأحجام كبيرة. فقد بضاعة، أو

أدلة آلية مفقودة، أو غير متاحة، وبما ال يتفق مع ممارسات، أو سياسات

المنشأة بشأن االحتفاظ بالسجالت.

قليلة على المصادقات، بالمقارنة مع المصادقات المرسلة، أو استجابات

مقارنة مع المصادقات المرسلة.العكس، عدد كبير من الردود بال

عدم القدرة على تقديم أدلة اختبارات تطوير األنظمة والتغيرات في الدمج

وتنفيذ األنشطة، فيما يتعلق بتطوير األنظمة والتغيرات فيها، للسنة

الحالية.

• Large numbers of credit entries and other adjustments made to accounts receivable

records.

• Unexplained or inadequately explained differences between the accounts

receivable sub-ledger and the control account, or between the customer statements and

the accounts receivable sub-ledger.

• Missing or non-existent cancelled checks in circumstances where cancelled checks are

ordinarily returned to the entity with the bank statement.A

• Missing inventory or physical assets of significant magnitude.

• Unavailable or missing electronic evidence, inconsistent with the entity’s record

retention practices or policies.

• Fewer responses to confirmations than anticipated or a greater number of responses

than anticipated.

• Inability to produce evidence of key systems development and program change testing

and implementation activities for current-year system changes and deployments.

ذلك:مشاكل، أو عالقات غير عادية بين المراجع واإلدارة، بما في

التسهيالت، منع المراجع من االتصال بالسجالت، أو بعض األماكن، أو

أو بموظفين معينين، أو بعمالء، أو موردين، أو آخرين يمكن الحصول

منهم على أدلة مراجعة.

،وضع قيود زمنية غير منطقية من جانب اإلدارة، للبت في مشاكل شائكة

أو معقدة.

المراجعة، أو تهديد اإلدارة أداء ة شكاوى من جانب اإلدارة حول طريق

فيما يتعلق بتقدير المراجع -وبصفة خاصة -االرتباطألعضاء فريق

االنتقادي ألدلة المراجع، أو فيما يتعلق بحسم الخالفات المتوقعة مع

اإلدارة.

التأخير غير المبرر، أو )غير المعتاد( من جانب المنشأة في توفير

المعلومات المطلوبة.

Problematic or unusual relationships between the auditor and management,

including:

• Denial of access to records, facilities, certain employees, customers, vendors, or others

from whom audit evidence might be sought.

• Undue time pressures imposed by management to resolve complex or contentious

issues.

• Complaints by management about the conduct of the audit or management

intimidation of engagement team members, particularly in connection with the auditor’s

critical assessment of audit evidence or in the resolution of potential disagreements with

management.

• Unusual delays by the entity in providing requested information.

• Unwillingness to facilitate auditor access to key electronic files for testing through the


الرئيسيةالمهمة لملفات اآلليةل المراجع وصول الرغبة في تسهيل عدم ،

.بمساعدة الحاسب من أجل اختبارها باستخدام أساليب المراجعة

تقنية الرئيسين في عمليات لموظفينالوصول لمنع المراجع من

من، العمليات، وتطوير األنظمة.متضمنا أالمعلومات واألجهية المساندة،

في القيام بشضافات، أو إعادة النظر في اإلفصاح المتعلق عدم الرغبة

بالقوائم المالية من أجل المييد من االكتمال والفهم.

في الرقابة الداخلية المتعرف عليها عدم الرغبة في تقدير، أوجه القصور

في الوقت المناسب )بحسب الحال(.

use of computer-assisted audit techniques.

• Denial of access to key IT operations staff and facilities, including security,

operations, and systems development personnel.

• An unwillingness to add or revise disclosures in the financial statements to make them

more complete and understandable.

• An unwillingness to address identified deficiencies in internal control on a timely

basis.

أخرى:

عدم رغبة اإلدارة في السماح للمراجع بمقابلة المكلفين بالحوكمة على

وجه الخصوص.

.تظهر السياسات المحاسبية انحرافا عن المعايير الصناعية

.تغيرات متكررة في التقديرات المحاسبية، ال ترتب بتغير في الظروف

انتهاك قواعد وأخالقيات العمل في المنشأة.التسامح في

Other

• Unwillingness by management to permit the auditor to meet privately with those

charged with governance.

• Accounting policies that appear to be at variance with industry norms.

• Frequent changes in accounting estimates that do not appear to result from changed

circumstances.

• Tolerance of violations of the entity’s code of conduct.

Date post:	22-Aug-2019
Category:	Documents
Upload:	hakien
View:	248 times
Download:	0 times