PDF, 1.06 MB

Federale Overheidsdienst Financiën - België Documentatieblad 69e jaargang, nr. 1, 1e kwartaal 2009

A B S T R A C TA B S T R A C T

227

De boekhouding van de lokale besturen in België: tussen traditie en modernisering

Arnaud DESSOY

Verantwoordelijke Studies Public Finance & Social Profit (Dexia bank)

Over the past fifteen years, the accounting framework of local authorities has undergone major changes, which have progressively affected all categories

of local administrations (municipalities, provinces, psac (ocmw), police zones).

The originality of the reform is the result of having maintained a twofold ac-counting circuit combining the budgetary accounting (based on transactions) that prevailed until then and general accounting (partly double-entry), providing a very detailed picture of assets and debts as well as the development of both.

Having briefly outlined the history of the accounting framework of local au-thorities in Belgium, the article gives a relatively detailed description of the two pillars of local authority accounting, i.e. budgetary and general accounting. The main accounting structures are illustrated on the basis of figures covering the entire municipal sector. In conclusion, the article assesses the main contributions made by the accounting reform and finally endeavours to set out a number of possible future developments.

Keywords: municipalities, local authorities, public accounting, Belgium

JEL classification code: H83

228

Documentatieblad 69e jaargang, nr. 1, 1e kwartaal 2009 De boekhouding van de lokale besturen in België: tussen traditie en modernisering

Documentatieblad 69e jaargang, nr. 1, 1e kwartaal 2009

229


1 Reglementair kader - evolutie

1.1 Vrij late introductie van boekhoudnormen

De financiële en boekhoudkundige organisatie van de lokale instellingen kende een geleidelijke overgang van de zuivere organisatorische autonomie van de gemeenten naar steeds striktere reglementaire bepalingen (1). Met de informatisering van de lokale besturen werd de boekhouding ook nauwkeu-riger en verfijnder.

De boekhoudnormen voor de lokale besturen werden vrij laat ingevoerd(2). Pas kort vóór 1930 voelde men echt de noodzaak om de boekhoudkundige registratie van de ontvangsten en uitgaven van de gemeenten te moderni-seren en de regels te harmoniseren voor het opstellen van de rekeningen en begrotingen. Tot dan voorzag de gemeentewet niet in een uniform kader voor de gemeentebegrotingen. De rudimentaire richtlijnen voor het opstellen van de begroting waren te vinden in twee rondzendbrieven van 1820 en 1878. Aanvullende richtlijnen van de bestendige deputaties vulden de leemten van het boekhoudsysteem zo goed mogelijk aan.

De verscheidenheid van de boekhoudmethodes bemoeilijkte niet alleen het opstellen van betrouwbare statistieken maar maakte het ook onmogelijk voor de toenmalige regering om een nauwkeurige diagnose te stellen van de reële financiële gezondheid van de gemeenten die (toen al) om een herfinancie-ring vroegen. Een commissie opgericht in de schoot van de Vereniging van Steden bereidde in 1933 een hervorming van de gemeenteboekhouding voor. Zo kon de regering in haar rondzendbrief van 7 september 1934 richtlijnen geven voor het opstellen van de gemeentebegrotingen. Deze rondzendbrief werd in de daaropvolgende jaren door andere rondzendbrieven aangevuld en verduidelijkte een hele reeks principes die nu nog steeds de basis vormen van de gemeenteboekhouding (onderverdeling in hoofdstukken volgens de functionele indeling, onderscheid tussen de gewone en de buiten gewone dienst, onderscheid tussen eigen dienstjaar en vorige dienstjaren). Deze bepalingen werden door een wijziging van de gemeentewet in 1939 langs administratieve weg aangepast en aangevuld met nieuwe regels voor het administratief toezicht. Deze lagen eveneens aan de basis van de besluiten van de Regent van februari 1945 houdende het algemeen reglement op de gemeentelijke comptabiliteit (argc).

(1) Coenen A., 2000, Introduction aux finances communales (La Charte), p. 90.(2) Van Audenhove M., Geschiedenis van de gemeentefinanciën, Volume 1 (Gemeente-

krediet), pp. 179-189.

230


Vanaf 1 januari 1968 werd een nieuw rekeningstelsel ingevoerd in de boek-houding van de lokale besturen. Er werd gekozen voor de “gemeenteboek-houding met functionele en economische indeling” om de boekhouding van de lokale besturen in de nationale boekhouding te kunnen integreren. Dit rekeningstelsel vormt nog steeds de basis van de begrotingsboekhouding die de lokale besturen toepassen.

1.2 Toevoeging van een vermogensboekhouding aan de traditionele begrotingsboekhouding

Dit reglementaire kader van de gemeenteboekhouding blijft van kracht tot aan de goedkeuring van de “nieuwe gemeenteboekhouding” op 1 januari 1995, die een zeer grote ingreep betekende door een vermogensboekhouding toe te voegen aan de bestaande begrotingsboekhouding. Het ging om een fundamentele hervorming in het financiële leven van de gemeenten waarbij voor het eerst nauwkeurige en dynamische informatie werd verstrekt over de waardering van het patrimonium en de schuldenlast van de gemeenten. Het originele van de hervorming was dat de tot dan toe gangbare begro-tingsboekhouding behouden bleef maar aan een algemene boekhouding werd gekoppeld (geënt op de boekhouding toegepast door bedrijven). Deze nieuwe gemeenteboekhouding werd ingevoerd bij het Koninklijk Besluit van 2 augustus 1990.

Het verslag aan de koning van het Koninklijk Besluit over dit nieuwe regle-ment verduidelijkt de doelstellingen.

“De nieuwe boekhouding die dit ontwerp wenst in te voeren, handhaaft het tra-ditionele verworvene door een begrotingsboekhouding te behouden die gelijke-nis vertoont met die welke werd ingevoerd bij het Besluit van de Regent van 10 februari 1945, maar wordt ook grotendeels gemoderniseerd door ze aan te vullen met een dubbele boekhouding die rekening houdt met alle concepten en economi-sche stromen … In het bijzonder het vermogen en de schuld, begrippen die typisch zijn voor de boekhouding van de ondernemingen en waarvan de betrouwbaarheid sterk afhankelijk is van de correcte waardering van deze bezittingen en schulden. De nieuwe gemeenteboekhouding wil dus deze begrippen en de waardering ervan integreren. Ook de economische stromen ervan zullen worden geïntegreerd omdat die een weerslag hebben op de waarde en tot uiting komen in de boekhoudkundige afschrijving van de goederen van het patrimonium en in de eventuele herwaarde-ring”.

Dit nieuwe rekeningstelsel, of meer bepaald dit aanvullende aspect op het vlak van algemene boekhouding, werd in 1998 ook uitgebreid tot de ocmw’s, in 2003 tot de provincies en in 2001 tot de politiezones.


231


1.3 Geleidelijke invloed van de regionalisering op de boekhoudkundige organisatie van de lokale besturen

Sinds de Lambermont-akkoorden en de regionalisering van de gemeentewet werd de budgettaire, boekhoudkundige en financiële organisatie een pre-rogatief van de gewesten. Eerst brachten de gewesten kleine wijzigingen aan aan het rekeningstelsel van de begrotingsboekhouding (functionele indeling) en/of aan het algemene rekeningstelsel (details van bepaalde algemene of bijzondere rekeningen).

Meer recent hebben het Vlaamse en het Waalse Gewest meer ingrijpende wijzigingen doorgevoerd. De Vlaamse regering heeft door het aannemen van een nieuw “Gemeentedecreet” het gemeenterecht ingrijpend veranderd (decreet van 6 juli 2005). Deze wijzigingen hebben zowel betrekking op de werking van de gemeentelijke organen als op de dagelijkse werking van de administratie. Specifiek voor de boekhouding is er een bepaling opgenomen die een hervorming voorziet. Het huidige systeem waarbij de enkelvoudige begrotingsboekhouding naast een dubbele algemene boekhouding bestaat zal vermoedelijk op termijn verdwijnen. De boekhouding moet gebeuren volgens een dubbel systeem dat aan de omvang van de activiteiten is aan-gepast (zoals de boekhouding die de ocmw’s reeds voeren – cf. infra). Uitvoe-ringsbesluiten moeten deze bepaling echter nog verder uitwerken en duide-lijker stellen.

De Waalse regering van haar kant, bracht eerst de verschillende wetgevin-gen over de lokale besturen samen in een Code de la démocratie locale et de la décentralisation. Daarna voerde het een eerste hervorming van het gemeenterecht door (decreet van 8 december 2005) en wijzigde het de or-ganisatie van het administratief toezicht op de lokale besturen (decreet van 22 november 2007). De gewestelijke beleidsverklaring 2004-2009 voorzag meteen in een hervorming van de gemeenteboekhouding : “De gemeente-boekhouding zal worden herschikt rond twee assen: enerzijds de boekhou-ding (en de uitvoeringsrekening van de begroting) als instrument van de-mocratische controle en anderzijds de algemene boekhouding als referentie voor de analyse van de financiële toestand van de gemeenten”. Een nieuw boekhoudreglement werd aangenomen bij het besluit van de Waalse rege-ring van 5 juli 2007(3) voor de gemeenten en van 17 januari 2008 voor de ocmw’s. In feite gaat het niet om een grondige hervorming van de boekhou-ding zelf maar is het vooral een “opsmuk” van het argc met de bedoeling de gebreken te corrigeren, zoveel mogelijk te vereenvoudigen en, ten slotte, de leesbaarheid van de gegenereerde documenten te verbeteren(4). Dit laatste aspect kadert bovendien in het project “E-comptes”, dat de bedoeling heeft

(3) Besluit van de Waalse regering van 5 juli 2007 in verband met het algemeen reglement op de gemeentelijke comptabiliteit, in uitvoering van het artikel L1315-1 van de Code de la démocratie locale et de la décentralisation.

(4) Brognon Ph . en Dessoy A., Janvier 2008, Réforme comptable et nouveaux outils d’ana-lyse financière pour les communes et les cpas wallons (Dexia, Brussel), 60 bladzijden..

232


om alle gemeenten en ocmw’s te voorzien van een software voor de geïnfor-matiseerde analyse van hun financiën.

De boekhouding van de ocmw’s werd vroeger geregionaliseerd dan die van de gemeenten en heeft tot een bijzonder complexe situatie geleid. Zowel de Brusselse, Vlaamse en Waalse regeringen hebben vanaf 1997 het boekhoud-kundig kader van de ocmw’s van hun ambtsgebied gewijzigd, terwijl de Duitstalige Gemeenschap de boekhouding van deze instellingen niet heeft veranderd.

In Vlaanderen onderging de boekhouding van de ocmw’s de belangrijkste wijziging. Het nieuwe boekhoudsysteem voorziet sedert 2003 dat het budget voortaan uit vier delen bestaat. Eerst en vooral is er het exploitatiebudget. Dat omvat de kosten en opbrengsten van elk activiteitencentrum van het ocmw. Het activiteitencentrum is een afdeling van het ocmw dat een bepaalde taak uitvoert: sociale bijstand, dagopvang, rusthuis, administratie … en waarvan het aantal voor elk ocmw varieert. Daarbij komt nog het geconsolideerde exploitatiebudget voor het geheel van activiteiten van het ocmw.

Het tweede luik is het investeringsbudget, dat de opbrengsten en kosten in verband met de aan- en verkoop van duurzame goederen omvat. Het derde gedeelte van de begroting is gewijd aan de cashflow die het ocmw tijdens het betrokken dienstjaar zal innen of uitgeven. Het laatste gedeelte, ten slotte, specificeert de gemeentelijke tegemoetkoming in het tekort van het ocmw. Ze wordt per activiteitencentrum berekend op basis van de cashflow.

Voor het Brussels Hoofdstedelijk Gewest heeft ook de Gemeenschappelijke Gemeenschapscommissie, die bevoegd is voor de boekhouding van de 19 Brusselse ocmw’s, een hervorming doorgevoerd, die weliswaar minder omvangrijk is dan in Vlaanderen. Vier van deze wijzigingen verdienen onze bijzondere aandacht. In de eerste plaats wordt het traditionele onderscheid tussen de gewone en de buitengewone dienst vervangen door de begrippen exploitatiedienst en investeringsdienst. Ten tweede hebben sommige pos-ten een nieuwe benaming gekregen. Voortaan spreekt men van herverdeling als de overdrachtuitgaven worden bedoeld en van financiële opbrengsten en financiële kosten om respectievelijk de schuldontvangsten en -uitgaven aan te duiden (cf. infra deel 3.3 de economische groepen). In tegenstelling tot de vroegere rubriek schulduitgaven, omvatten de financiële kosten even-wel uitsluitend de rentelasten en niet de kapitaalaflossingen. De aflossingen zijn immers opgenomen in de investeringsdienst. Ten derde corrigeren de kredieten van de vorige dienstjaren de gemeentelijke bijdrage in het tekort van het ocmw (een positief saldo wordt van deze bijdrage afgetrokken, terwijl een tekort er aan wordt toegevoegd). Ten slotte omvat het algemeen samenvattend overzicht van de begroting zowel de exploitatiedienst als de


233


investeringsdienst. Er is dus slechts één enkel boekhoudresultaat op basis van deze twee diensten.

In Wallonië is de toevoeging van een aspect algemene boekhouding groten-deels geïnspireerd op de gemeenteboekhouding zonder een grondige wijzi-ging aan te brengen in de begrotingsboekhouding. Los van de specificiteit van de opdrachten die deze twee lokale overheden hebben, gelijkt de Waalse ocmw-boekhouding zeer sterk op die voor de gemeenten, zowel op het vlak van de organisatie als van de boekhouddocumenten.

234


2 Principes – basisbegrippen(5)

2.1 De twee pijlers van de nieuwe boekhouding van de lokale besturen

De boekhouding van de lokale besturen heeft sinds 1995 voor de gemeenten (sedert 1998 voor de ocmw’s en sinds 2003 voor de provincies) twee afzon-derlijke en aanvullende aspecten (cf. grafiek), namelijk de begrotingsboek-houding en de algemene boekhouding.

De begrotingsboekhouding is een enkelvoudige boekhouding van de jaar-lijkse stromen van ontvangsten (vastgestelde rechten en minwaarden) en uitgaven (vastleggingen en aanrekeningen). Deze boekhouding is toeganke-lijker en kan intuïtiever worden geïnterpreteerd, zodat ze eerder gehanteerd wordt door de colleges en gemeenteraden.

(5) Het vervolg van dit artikel heeft vooral betrekking op de gemeenteboekhouding die momenteel in alle gemeenten van het land van kracht is en, na kleine wijzigingen, op de provincies en politiezones wordt toegepast.

BEGROTINGS-BOEKHOUDING

ALGEMENE BOEKHOUDING

Kasboekhouding (enkel boekhouden)

In- en uitgaande financiële stromen

Vermogensboekhouding(dubbel boekhouden)Vermogenstoestand

(roerende en onroerende activa, schulden, thesaurie)

Overschot (boni) of tekort (mali)

Nieuwe investeringenNieuwe leningen

BALANSRESULTATENREKENING

BEGROTINGBEGROTINGSREKENING

Exploitatieresultaat van het boekjaar, uitzonderlĳk

resultaat Gemeentelĳk patrimonium

Gemeenteschuld

Grafiek 1:De twee pijlers van de boekhouding van de lokale besturen


235


De begrotings- of algemene boekhouding is een systeem van dubbele boek-houding zoals het systeem uit de privésector en registreert de schuld en het vermogen van de gemeente of het ocmw. Ze omvat de balans en de resulta-tenrekening. Ze registreert de bewegingen van de vermogenswaarden, de kosten en opbrengsten maar ook de inningen en uitbetalingen. Zo komt ze, met behulp van de balans, tot de vermogenssituatie en wordt het financieel resultaat bepaald aan de hand van de resultatenrekening. Ze is gebaseerd op algemene en bijzondere rekeningen.

2.2 Link tussen begrotings- en algemene boekhouding

Het originele van de gemeenteboekhouding is dat het aspect algemene boek-houding werd toegevoegd, maar met behoud van de traditionele begrotings-boekhouding. Bijzonder aan de nieuwe boekhouding is dus dat dezelfde informatie in twee verschillende “boekhoudcircuits” kan worden ingevoerd. Technisch gezien vormt de economische code (cf. infra) de koppeling tussen deze twee boekhoudingen.

Om het verband tussen deze twee boekhoudingen goed te begrijpen, is het nuttig de verschillende boekingsfasen van een ontvangst en een uitgave bij een lokaal bestuur als uitgangspunt te nemen. De tabellen 1 en 2 geven de verschillende fasen weer van de effectieve realisatie van de ontvangsten en uitgaven (met hun registratie in de verschillende boekhouddocumenten).

Budget Begrotings- boekhouden

Algemene boekhouding

Begrotingsvooruitzicht Krediet (beperkt) aangebracht op het initieel budget (of op de begrotingswijziging)

Raad X X

Vastlegging Krediet vastgelegd voor een welbepaalde schuldeiser als gevolg van een contractuele verplichting van de gemeente of het OCMW. Dit vindt plaats op het ogenblik dat de be-stelbon wordt uitgeschreven, de offerte toegewezen, de be-slissing tot stand komt om een subsidie toe te kennen ...

College van burgemeester en schepenen of Raad of Vast bureau

X

Aanrekening Na ontvangst en nazicht van de factuur, wordt de uitgave in de boekhouding geregistreerd (eventueel met aanpas-sing van het bedrag van de vastlegging)

Ontvanger X X

Ordonnantie Erkenning van het exacte bedrag College van burgemeester en schepenen Raad of Vast bureau

Mandaat Betaalmandaat wordt opgesteld (ontvanger krijgt de op-dracht om de betaling uit te voeren) ter uitvoering van een ordonnantie

Colle-ge OCMW-Secretaris

Betaling Ontvanger X

Tabel 1: Schema van een uitgave

236


Beide tabellen illustreren duidelijk dat de begrotingsboekhouding zich toe-spitst op het gedeelte dat aan de financiële stromen voorafgaat (te begin-nen bij de begrotingsvooruitzichten), terwijl de algemene boekhouding pas daarna volgt (tot de eindfase van de betaling of de invordering).

De link tussen de begrotingsboekhouding en de algemene boekhouding komt tot stand (via de economische code van het begrotingsartikel) op het ogenblik van de aanrekening van de uitgave of van het vastgestelde recht van de ontvangst:

voor de uitgaven is de ▸ aanrekening de laatste handeling van de begrotingsboekhouding die in de algemene boekhouding een kost zal genereren; de volgende boekhoudkundige verrichtingen, zoals de betaalbaarstelling van het mandaat en de boeking van het rekening-uittreksel vinden enkel plaats in de algemene boekhouding;

het creëren van een ▸ vastgesteld recht geeft aanleiding tot het boeken van een opbrengst in de algemene boekhouding.

Budget Begrotings- boekhouden

Algemene boekhouding

Begrotingsvooruitzicht Krediet (beperkt) aangebracht op het initieel budget (of op de begrotingswijziging)

Raad X X

Recht Elk bedrag door iemand verschuldigd aan de gemeente of het OCMW, door een derde toegewezen tijdens een bepaald dienstjaar

College van burgemeester en schepenen of Vast bureau

Vastgesteld recht Vastgesteld recht dat voorwerp is van registratie in de boekhouding. Regels bepalen wanneer een recht moet wor-den vastgesteld: bijvoorbeeld de uitvoeringsdatum voor de inkohiering van een belasting, de subsidiebelofte

Ontvanger X X

Ontvangstenstaat Document dat de ontvanger opdracht geeft over te gaan tot een ontvangst

College ocmw-secretaris

Inning Inning van de vordering, thesauriegewijs Ontvanger X

Onverhaalbaar of onin-baar

Vermindering van een vastgesteld recht (niet geïnd tijdens het lopende dienstjaar) als gevolg van insolvabiliteit van de schuldenaar, van een materiële vergissing (ontvanger), van opheffing of herstel (college van burgemeester en schepe-nen, Raad voor Maatschappelijk Welzijn).

Raad Ontvanger X X

Tabel 2: Schema van een ontvangst


237


2.3 De boekhouddocumenten

In de jaarlijkse boekhoudcyclus gebruiken de gemeenten en de ocmw’s chro-nologisch twee reeksen van boekhouddocumenten:

de ▸ begroting of het budget (en de eventuele begrotingswijzigingen in de loop van het dienstjaar)

de ▸ jaarrekening (die de begrotingsrekening, de balans en de resultaten-rekening omvat).

Deze twee documenten verschillen zowel door hun eerste bestemming, de vorm waarin ze worden gepresenteerd, de manier waarop ze worden goed-gekeurd, de regels voor het administratief toezicht waaraan ze onderworpen zijn (procedure en termijnen inzake goedkeuring …) als door de inhoud van de financiële informatie. Op het vlak van de financiële analyse bieden deze twee documenten dus vrij verschillende mogelijkheden (cf. deel 3 – financiële analyse).

Terwijl de begroting uitsluitend deel uitmaakt van de begrotingsboekhou-ding, behoren de jaarrekeningen zowel tot de begrotings- als de algemene boekhouding.

a) De begroting of het budget

De begroting of budget is de nauwkeurige raming van alle ontvangsten en uitgaven die in de loop van het financiële dienstjaar kunnen worden uit-gevoerd, met uitzondering van de geldbewegingen die voor rekening van derden worden uitgevoerd of die enkel een weerslag hebben op de thesaurie, evenals de ontvangsten en de uitgaven van de gemeentebedrijven en - diensten die een afzonderlijke activiteit hebben met industrieel of com-mercieel karakter (uitsluitend winst of verlies).

In de boekhoudcyclus vormt de begroting het initieel financieel document. Daarom heeft het een bijzonder belang. Er zijn gewoonlijk drie belangrijke aspecten verbonden aan het opstellen van een begroting:

een ▸ machtiging (wettelijke basis): door de goedkeuring van de begro-ting, geeft de gemeenteraad aan het college opdracht om de geplande uitgaven vast te leggen en de verwachte ontvangsten te realiseren (onder meer belastingen heffen);

238


een ▸ raming (financieel beheer): de begroting omvat alle ontvangsten en uitgaven die door het college werden gepland en vormt een prog-nose van de financiële toestand van de gemeente op het einde van het komende financiële dienstjaar;

een ▸ politieke daad (programma): via de toekenning van uitgaven-kredieten voor de verschillende aangelegenheden van gemeentelijk belang is de begroting eveneens een financiële vertaling van het poli-tieke programma van de gemeentelijke meerderheid die aan de macht is.

De begroting is in haar huidige opvatting veel meer dan een gewone opsom-ming van uit te voeren ontvangsten en uitgaven, omdat ze een belangrijk aantal bewijsstukken en bijbehorende tabellen omvat (waardoor men een vollediger en meer gedetailleerd beeld van bepaalde beheersdomeinen heeft (personeel, schuld, links met derde verenigingen …).

Om de gemeenten te helpen bij het opstellen van hun begroting verspreidt elk Gewest jaarlijks een belangrijke begrotingscirculaire waarin vooral gewezen wordt op de begrotingsprincipes, de boeking van nieuwe artikels wordt verduidelijkt en aanbevelingen worden meegegeven van parameters voor het ramen van bepaalde ontvangsten en uitgaven.

b) De jaarrekening

De begrotingsrekening recapituleert, na het afsluiten van het dienstjaar, de mate waarin de begrotingsvooruitzichten van de ontvangsten en uitgaven werkelijk werden gerealiseerd.

Hoewel de begroting slechts een prognose of raming is van de vastleggingen en de vastgestelde rechten, levert de begrotingsrekening, in vrijwel dezelfde vorm als de begroting, kostbare informatie over de diverse stadia van rea-lisaties van de ontvangsten en uitgaven. Ze vormt in dit opzicht een instru-ment om de kwaliteit van de uitvoering van de begroting te meten.

De balans geeft een beeld van de vermogenstoestand van de gemeente op 31 december van elk dienstjaar. De resultatenrekening is een synthese van de rekeningen van de kosten en opbrengsten en geeft aan in welke mate in de loop van het dienstjaar de geregistreerde verrijkende en verarmende bewegingen een invloed hebben op het eigen vermogen van de gemeente.


239


Deze drie documenten (begrotingsrekening, balans, resultatenrekening) vormen samen de jaarrekening van de gemeente, die de gemeenteraad in principe elk jaar moet goedkeuren tijdens het eerste kwartaal.

2.4 De spelers die betrokken zijn bij de boekhouding en de lokale financiën

We beperken ons hier tot een overzicht van de bevoegdheden die aan de interne actoren van de lokale besturen zijn toegekend. Het is duidelijk dat de toezichthoudende overheden (voornamelijk het Gewest, maar ook de fede-rale staat voor de politiezones) een doorslaggevende rol spelen in de proce-dures in verband met de goedkeuring van de boekhouddocumenten en de financiële controle.

a) De raad

De raad (op het niveau van de gemeente, de provincie, het ocmw of de politie-zone) is het “wetgevend” gezag dat bepaalt welk beleid de lokale instelling zal volgen. Wat de financiële aspecten betreft, is de raad vooral bevoegd voor het stemmen over de begroting, de goedkeuring van de jaarrekening en het aannemen van de reglementen over belastingen (voor de gemeenten en provincies).

b) Het college

Het college (of het vast bureau van de ocmw’s) is belast met het dagelijks be-heer. Behalve de voorbereiding van de begroting treedt het college geregeld op in diverse stadia van uitvoering van de ontvangsten en uitgaven (cf. tabel 1 en 2). Het college verdeelt onder zijn leden de bevoegdheden en de direc-ties van de gemeentediensten waarmee het belast is. De schepenen hebben echter geen individuele macht en ze oefenen hun opdracht enkel uit als een verenigde collegiale groep. In dit kader en binnen deze grenzen oefent de schepen van Financiën de opdracht uit die hem door het college werd toe-vertrouwd.

c) De secretaris

De secretaris is belast met de voorbereiding van de aangelegenheden die aan de raad en het college worden voorgelegd (en dus ook de financiële dos-siers). Hij woont de vergaderingen van de raad en het college bij. Hij is belast

240


met het opstellen van de notulen en het overschrijven van de beraadslagin-gen en besluiten. Onder het gezag van het college leidt en coördineert hij de administratieve diensten. Op het vlak van de financiële aangelegenheden is de secretaris eerder betrokken bij de voorbereiding van de begroting. In de vroegere boekhouding hielden zowel de diensten van de secretaris als die van de ontvanger de grootboeken van de ontvangsten en uitgaven bij, alsook het dikke boek van de eigendommen en het register van de leningen.

d) De ontvanger (de bijzondere rekenplichtige in de politiezones)

De ontvangers (of bijzonder rekenplichtigen) spelen uiteraard een sleutelrol in de boekhouding en het financieel beheer van de lokale besturen.

De gemeentewet onderscheidt, volgens het aantal inwoners van de gemeente, twee soorten statuten:

plaatselijk ontvanger ▸ : lokaal ambtenaar (gemeente, ocmw of provin-cie) die door de raad wordt benoemd.

gewestelijk ontvanger ▸ : gewestelijk ambtenaar die zijn functies kan uitoefenen in gemeenten met minder dan 10 000 inwoners en in ocmw’s van gemeenten met minder dan 20 000 inwoners.

Hun opdracht wordt strikt bepaald door de wet of gewestdecreten en door andere regelgeving, waaronder het algemeen reglement op de boekhouding. Zoals reeds werd aangestipt, werd deze wetgeving of reglementering gedeel-telijk geregionaliseerd, zodat de activiteiten en verantwoordelijkheden van de ontvangers kunnen variëren naargelang van de gewesten. We vermelden in het bijzonder de nieuwe bepalingen van het nieuw Vlaams gemeente-decreet, dat na goedkeuring een nieuwe financiële organisatie voorziet en de rol van de ontvanger herziet(6).

(6) De klassieke functie van ontvanger wordt omgezet in een functie van financieel beheer-der. Deze laatste is de ambtenaar die met de gemeentefinanciën is belast. Terzelfder tijd is de financiële beheerder belast met verscheidene taken op het vlak van controle en verslaggeving.

Taken die de financieel beheerder uitoefent onder zijn eigen verantwoordelijk- ▸heid:

voorafgaande controle van het krediet en van de wettigheid van de beslissingen ▻van de gemeente met budgettaire en financiële implicaties;inning van de ontvangsten; ▻uitvoering van de betalingen (in opdracht van de gemeentesecretaris of de titula- ▻ris van de begroting);debiteurenbeheer. ▻

Taken die de financieel beheerder uitoefent onder de functionele leiding van de ▸secretaris en in overleg met het managementteam :

opstellen van de financiële nota van het meerjarenplan en van de begroting; ▻voeren van de gemeenteboekhouding en opstellen van de jaarrekening; ▻thesauriebeheer; ▻financiële analyse en beleidsadvies over financiën. ▻


241


De voornaamste opdracht van de ontvanger kan als volgt worden samengevat:

De ontvanger is de rekenplichtige van de gemeente ▸

De ontvanger voert de boekhouding van het bestuur. Hij is verant-woordelijk voor de juistheid van de boekingen. Hij stelt de jaarreke-ningen op: begrotingsrekening, balans, resultatenrekening en bijlage.

De ontvanger is belast met het innen van de ontvangsten en het beheer ▸van de geschillen.

“De ontvanger is, alleen en onder zijn verantwoordelijkheid, belast met het innen van de ontvangsten …”De ontvanger moet maatregelen nemen met het oog op de snelle inning van de ontvangsten onder zijn verantwoordelijkheid, zonder een opdracht of machtiging af te wachten.

De ontvanger controleert de wettigheid van de uitgaven ▸

“De ontvanger is belast om, alleen en onder zijn verantwoordelijkheid, de ge-ordonnanceerde uitgaven te betalen op basis van regelmatige bevelschriften”.Indien de uitgave onwettig is, moet de ontvanger, onder zijn persoon-lijke verantwoordelijkheid, de betaling weigeren en het bevelschrift naar het gezag terugsturen met het verzoek om, zo nodig, de uitgave te regelen. Deze opdracht heeft tot doel het politieke gezag een waar-borg te bieden voor de wettigheid en de regelmatigheid van zijn op-treden. De sanctie is de persoonlijke geldelijke aansprakelijkheid en vereist daarom dat de onafhankelijkheid van de ontvanger ten aan-zien van het gezag gewaarborgd blijft.

De ontvanger is belast met het beheer van de thesaurie. ▸

De ontvanger betaalt de uitgaven, int de ontvangsten, opent en beheert de financiële rekeningen, stelt de maandelijkse prognoses in verband met de thesaurie op en belegt de theasurieoverschotten.

De ontvanger is de financiële adviseur. ▸

De nieuwe gemeentewet en de nieuwe reglementen op de boekhou-ding maken van de ontvanger de financiële adviseur van het bestuur. Hij geeft zijn advies over alle vraagstukken die een financiële of budgettaire weerslag hebben, met name het aangaan van leningen, het schuldbeheer, de hulp bij het opstellen van de begrotingen, de

242


analyse van de jaarrekeningen, de studies van de kosten en de kost-prijs en de toepassing van de wet op de overheidsopdrachten. De rol van adviseur wordt versterkt.

Om het goede verloop van de essentiële toezichthoudende opdracht te waar-borgen is de ontvanger persoonlijk financieel aansprakelijk en beschikt hij over een bijzonder statuut. De onafhankelijkheid van de ontvanger, die on-der het rechtstreeks gezag van het schepencollege of van de ocmw-voorzitter staat, is het onvermijdelijke uitvloeisel van deze belangrijke aansprakelijk-heid: de ontvanger moet de uitvoering kunnen weigeren van onwettelijke betalingen die de lokale besturen eventueel zouden trachten te verrichten. Om zijn beheer te waarborgen, is de ontvanger verplicht een zekerheid te stellen. Deze borgstelling werd in Vlaanderen afgeschaft door het nieuwe gemeentedecreet.


243


3 Basisregels van de begrotingsboekhouding

Het rekeningstelsel van de begrotingen en de begrotingsrekeningen steunt op enkele basisprincipes die niet alleen de presentatie van deze documenten bepalen maar vooral ook de financiële interpretatie ervan.

Deze drie principes vormen tegelijk de specifieke kenmerken van de boek-houding van de lokale besturen die hen onderscheidt van de andere gezags-niveaus:

Boekhoudjaar ▸

Onderscheid gewone dienst en buitengewone dienst ▸

Functionele en economische indeling ▸

3.1 Boekhoudjaar

Het boekjaar van de overheid valt samen met het kalenderjaar (annaliteitsprincipe)(7). Hoewel de staat en de deelentiteiten het zogenaamde beheersboekhoudsysteem gebruiken (een verrichting koppelen aan de da-tum waarop ze werd uitgevoerd, ongeacht de datum waarop ze is ontstaan), gebruiken de lokale besturen het systeem van de aanrekening volgens het boekjaar. “Worden enkel beschouwd als behorende tot een boekjaar, de door de gemeente verworven rechten en de verbintenissen die tijdens het boekjaar werden aangegaan ten aanzien van haar schuldeisers, ongeacht het boekjaar waarin ze zijn afgesloten”.

Zo maakt de boekhouding van de lokale besturen dus systematisch onder-scheid tussen de verrichtingen van het eigen(lijke) dienstjaar en die van de vorige dienstjaren.

Dit onderscheid heeft gevolgen voor de presentatie van de begrotingsdocu-menten (sectie 02) en de resultaten die uit de begrotingsboekhouding zijn afgeleid.

Zo omvat de begrotingssectie van de vorige dienstjaren de ontvangsten- en uitgavenkredieten die niet in de begrotingen van de afgesloten dienstjaren

(7) Tot de inwerkingtreding van de ngb in 1995 werden de eerste drie maanden van het volgende jaar beschouwd als een verlenging van het dienstjaar en was het toegestaan om voor het eigen dienstjaar vastgelegde uitgaven van nog vóór 31 december te beta-len en de vastgestelde rechten van vóór dezelfde vervaldag te innen.

244


zijn ingeschreven (d.w.z. waarvan de rekening door de raad reeds werd afgesloten), maar die wel betrekking hebben op dit dienstjaar, terwijl de sec-tie van het eigen dienstjaar de kern van de begroting vormt.

Er bestaan dan ook twee soorten saldi in de begrotingsboekhouding :

het ▸ saldo eigen dienstjaar heeft enkel betrekking op de ontvangsten en uitgaven van het betrokken dienstjaar, namelijk de door de gemeente verworven ontvangstrechten en de verbintenissen die ze tijdens het dienstjaar ten aanzien van haar schuldeisers heeft aangegaan, onge-acht het dienstjaar waarin ze zijn afgesloten.

het ▸ saldo algemeen totaal houdt ook rekening met de verrichtingen van de vorige dienstjaren, met inbegrip van het overgedragen overschot of tekort, en van de overboekingen.

Dankzij de overboekingen kunnen overdrachten worden uitgevoerd (stor-ting of terugneming), ofwel tussen de (gewone/buitengewone) begroting en de reservefondsen, ofwel tussen de gewone en buitengewone begroting (cf. infra).

Regel van het begrotingsevenwicht

“In geen enkel geval mag de begroting van de uitgaven en de ontvangsten van de gemeenten een tekort voor de gewone of de buitengewone dienst vertonen en even-min een fictief evenwicht of overschot laten zien”. Deze bepaling van de naleving van het begrotingsevenwicht komt reeds voor (met een lichtjes andere for-mulering) in het besluit van de Regent van 10 februari 1945. Deze bepaling is duidelijk van toepassing op de gewone en de buitengewone begroting en heeft betrekking op alle dienstjaren samen (d.i. het algemeen totaal).

De rampzalige toestand van de gemeentefinanciën in het begin van de jaren ’80 vereiste echter een dwingender karakter van deze regel. In 1982 aange-nomen bijzondere besluiten schreven een terugkeer voor naar het evenwicht binnen een termijn van zes jaar (dus tegen uiterlijk 1988). Deze besluiten zorgden ervoor dat reglementaire bepalingen tot wet werden verheven en achteraf in artikel 252 van de nieuwe gemeentewet werden opgenomen.

Dit laatste artikel werd als zodanig overgenomen in de Code de la démo-cratie locale et de la décentralisation (art. L1314-1.) in Wallonië. Het nieuw Vlaams gemeentedecreet bevat daarentegen niet langer het principe van het begrotingsevenwicht. De Vlaamse regering zal nieuwe bepalingen opnemen in het toekomstige boekhoudreglement voor het nieuwe boekhoudsysteem


245


dat zich nog in een ontwerpfase bevindt. Intussen blijven voor de Vlaamse gemeenten de bepalingen van kracht die in het boekhoudreglement van 1990 zijn opgenomen.

3.2 De gewone en de buitengewone dienst

Hoewel de begroting een geheel (eenheidsprincipe) vormt, bestaat ze in feite uit twee verschillende diensten. Het onderscheid tussen gewone en buitengewone dienst vormt een zeer specifiek kenmerk van de boekhouding van de lokale besturen ten opzichte van de boekhouding van de staat of van de deelentiteiten, die een zogenaamde “eenheidsbegroting” hebben aangenomen.

De gewone dienst ▸ : geheel van de ontvangsten en uitgaven die zich minstens éénmaal tijdens een boekjaar voordoen en die de gemeente regelmatige inkomsten en een regelmatige werking garanderen, met inbegrip van de periodieke terugbetaling van de schuld. De gewone dienst omvat onder meer de bezoldigingen, de sociale bijdragen, de financiële kosten, de dekking van de exploitatietekorten van het ocmw of van de politiezone, de belastingen, de toelage van het Gemeente-fonds, de dividenden …

De buitengewone dienst ▸ : geheel van de ontvangsten en uitgaven die rechtstreeks en duurzaam impact hebben op de omvang, de waarde of de instandhouding van het gemeentelijke patrimonium, met uitslui-

Ontvangsten eigen dienstjaarUitgaven eigen dienstjaar

Ontvangsten vorige dienstjaren(overgedragen boni inbegrepen)Uitgaven vorige dienstjaren (overgedragen mali inbegrepen)

Ontvangsten uit overboekingenUitgaven voor overboekingen

Ontvangsten algemeen totaalUitgaven algemeen totaal

-

-

-

-

Saldo eigen dienstjaar

Saldo vorige dienstjaren

Saldo overboekingen

Saldo algemeen totaal

Grafiek 2: De verschillende niveaus van begrotingssaldi

246


ting van het gewone onderhoud. De buitengewone dienst omvat de aan- of verkoop van gebouwen, de investeringssubsidies, de nieuwe leningen …

Het reglement op de gemeenteboekhouding verduidelijkt de belangrijke re-gel van de scheiding van de gewone en buitengewone dienst: de ontvangsten en de uitgaven van de gewone en buitengewone dienst mogen niet worden verward, de uitgaven van elke dienst worden in evenwicht gehouden door ontvangsten van dezelfde aard en de buitengewone ontvangsten mogen niet dienen om de gewone uitgaven te dekken. Deze laatste regel vloeit voort uit een principe van gezond beheer: men mag geen schulden op lange termijn aangaan om de dagelijkse uitgaven te dekken.

Omgekeerd mag de lokale overheid wel buitengewone uitgaven financieren met gewone middelen via een overdracht (overboeking). Een dergelijke over-boeking is enkel aangewezen indien de gewone begroting een voldoende overschot vertoont en de gemeente tegelijk een gematigde belastingdruk kent. Als deze voorwaarden allemaal aanwezig zijn, bevordert dat uiter-aard de financiële gezondheid van de gemeente, die op die manier niet moet lenen om de investeringen te financieren die haar patrimonium kunnen ver-groten.

Grafiek 3: Onderscheid tussen gewone en buitengewone dienst

BEGROTING

Recurrente verrichtingen

voor de regelmatige werking

(periodieke aflossing aflossinggwerking

van de schuld inbegrepen)

Gewone dienst Buitengewone Dienst

Uitzonderlĳke verrichtingen

die het gemeentelĳk

beïnvloeden patrimonium

Beide begrotingen moeten in evenwicht zĳn!

Overdracht van overschot


247


Dit onderscheid komt grosso modo overeen met de kapitaalverrichtingen en lopende verrichtingen in de boekhouding van de staat. De voornaamste uitzondering in de gemeenteboekhouding (en van de lokale besturen in het algemeen) heeft te maken met het feit dat de contractuele terugbetalingen van de leningen (kapitaalaflossing), hoewel ze betrekking hebben op het ver-mogen, niet als buitengewone uitgaven worden beschouwd maar geboekt worden op de gewone dienst.

De regel van het begrotingsevenwicht is van toepassing op de gewone dienst, wat het dus voor de lokale besturen des te moeilijker maakt.

3.3 Functionele en economische indeling

De ontvangsten en uitgaven hebben een dubbele indeling. Zo kan hun her-komst of bestemming (functionele indeling) worden geïdentificeerd evenals hun aard (economische indeling). De combinatie van een functionele en een economische code bepaalt de basisstructuur van elk begrotingsartikel (cf. deel 3.4).

3.3.1 Functionele indeling

De functionele indeling inventariseert de ontvangsten en uitgaven (zowel voor de gewone als de buitengewone dienst) volgens hun herkomst of hun bestemming, d.w.z. naargelang van de verschillende functies en taken die de besturen vervullen (algemeen bestuur, politie, onderwijs, openbare reinheid …). Deze indeling komt voort uit de aanpassing van de Benelux-indeling, ingevoerd in 1968, die aangepast werd aan de eigen behoeften van de ge-meenten.

De functionele codificatie omvat 10 hoofdfuncties die betrekking hebben op 4 grote activiteitsgroepen:

Taken van collectieve aard:

1 : Algemeen bestuur

2 : (Defensie) – niet van toepassing op lokaal vlak

3 : Openbare orde – Veiligheid

248


Taken die vooral betrekking hebben op de producenten:

4 : Verkeer

5 : Handel-Industrie

6 : Landbouw

Taken die vooral betrekking hebben op de consumenten:

7 : Onderwijs

8 : Sociale tegemoetkomingen en volksgezondheid

9 : Sociale huisvesting en ruimtelijke ordening

Taken die niet in klassen kunnen worden ondergebracht:

0 : Niet-toewijsbaar

De indeling van de hoofdfuncties in functies (2 posities) en subfuncties (3 po-sities) wordt verkregen door van links naar rechts decimalen toe te voegen. Tabel 3 illustreert enkele onderverdelingen in functies en subfuncties van hoofdfunctie 7 “Onderwijs, cultuur, vrijetijdsbesteding, erediensten”.

Hoofdfunctie Functie Subfuncties

● 7 : Onderwijs, cultuur, volksontwik-keling, erediensten

● 72: Kleuter- en lager onderwijs ● 721: Kleuteronderwijs

● 722: Lager onderwijs

● …………………

● 73: Secundair onderwijs ● 731: Algemeen secundair onderwijs

● 732: Land- en tuinbouwonderwijs

● 733: Lerarenopleiding

● 734: Kunstonderwijs

● …………………

● ……… ● ……………..

● 76: Volksontwikkeling en sport ● 761: Jeugdvorming

● 762: Kunst en cultuur

● ……………….

● 765: Openluchtcentra

● …………………

Tabel 3: Detailniveaus van de functionele indeling


249


De hoofdfunctie 0 “niet-toewijsbaar” verdient evenwel een woordje uitleg. Tot deze functie behoren de ontvangsten en uitgaven die geen precieze func-tionele bestemming hebben en dus niet bij een bepaalde functie kunnen wor-den ondergebracht, hetzij omdat het onmogelijk is ze te identificeren (functie 00), hetzij omdat het financieringsverrichtingen van algemene aard zijn. Het gaat over een niet te verwaarlozen volume gemeenteontvangsten aangezien het Gemeentefonds en de gemeentebelastingen tot deze hoofdfunctie beho-ren.

Meer in het bijzonder zijn het volgende functies (2 posities):

functie 01 “openbare schuld”. Omvat de leningen en financiële lasten ▸van de leningen die niet bij een bepaalde functie kunnen worden on-dergebracht. Hoewel leningen voor de financiering van investeringen worden ondergebracht bij de functie die overeenkomt met de gereali-seerde investering(8), worden de zogenaamde thesaurie- of sanerings-leningen (uitzonderlijk toegestaan door de toezichthoudende over-heid) bij de functie “openbare schuld” ingedeeld.

functie 02 “relaties met de subsidiërende overheden”, die de algemene ▸subsidies omvat, m.a.w. voornamelijk de toelagen van het Gemeente-fonds of van het Bijzonder Fonds voor Maatschappelijk Welzijn voor de ocmw’s;

functie 04 “belastingen en retributies” ▸

functie 05 “verzekeringen”, die de ontvangsten en uitgaven van de ▸algemene verzekeringscontracten omvat. De uitgaven en ontvangsten van de bijzondere verzekeringen die voor een bepaalde dienst wer-den aangegaan, worden daarentegen bij de betrokken functie onder-gebracht;

functie 06 “overboekingen”, die de interne financiële stromen omvat, ▸namelijk overdrachten naar of van:

een gewoon reservefonds ▻

een buitengewoon reservefonds ▻

tussen gewone en buitengewone dienst ▻

In de samenvattende tabel van de begroting worden de overboekingen niet rechtstreeks getotaliseerd met de overige functies van het eigen dienst-jaar, maar na deze laatste. Deze overboekingen vormen in zekere zin een

(8) Met uitzondering van de Vlaamse gemeenten, die sinds het einde van de jaren ’90 van deze regel zijn afgeweken en met jaarlijkse enveloppes van leningen werken.

250


bestemming van het resultaat, wat een weerslag op het algemeen totaal zal hebben.

De Waalse en Brusselse toezichthoudende overheden maken sinds kort een nieuw onderscheid tussen de “functionele” en “algemene” overboekingen. De eerste zijn voorzieningen voor risico’s en kosten voor een bepaalde toe-komstige uitgave die duidelijk kunnen worden geïdentificeerd (ziekenhuis-tekort, rechtsgeschil …) en worden ondergebracht bij het eigen dienstjaar van de begroting. De “algemene” overboekingen zijn de niet-toegewezen reserves (fondsen), die zoals een algemeen spaartegoed niet worden onder-gebracht bij het eigen dienstjaar en dus enkel een impact hebben op het saldo algemeen totaal.

De functionele codes worden vastgelegd door de ministers belast met het administratief toezicht op de lokale besturen. Aangezien het voortaan een gewestelijke bevoegdheid is, traden er geleidelijk lichte verschillen op tussen de gewesten. Gewoonlijk gaat het om wijzigingen die een impact hebben op de subfuncties (code in 3 posities) en het gevolg zijn van de invoering van specifieke financiële systemen of nieuwe opdrachten.

De boekhouding van de ocmw’s (met uitzondering van de Vlaamse) en van de politiezones heeft ook deze structuur van functionele indeling. Gezien de specificiteit van hun opdracht gebruiken de ocmw’s en de politiezones echter

respectievelijk vooral de hoofdfuncties 8 “sociale tegemoetkomingen en volks-gezondheid” en 3 “openbare orde en veiligheid”. Om meer precies de acti-viteitsdomeinen te kunnen weergeven, nemen deze instellingen geregeld hun toevlucht tot functionele codes met 4 en zelfs 5 posities. De Vlaamse ocmw’s maken echter geen gebruik meer van deze indeling sinds de boekhoudher-vorming van 2003.

De functionele groepen

De functionele codes laten functionele hergroeperingen toe die zeer nuttig zijn voor de presentatie van de begrotingsdocumenten en de analyses van statistieken. Zo is het standaardmodel van de gemeentebegroting of van de begrotingsrekening opgebouwd rond deze 28 functionele referentiegroepen (cf. deel 3.5). Tabel 5 geeft een overzicht van deze functionele groepen, ge-ïdentificeerd door een statistische code (1ste kolom), het domein van de be-trokken functionele codes (2de kolom) en de overeenkomstige bedragen van

Functionele code Label

8013 Schuldbemiddeling

831 Sociale hulp

8341 Rustoorden

8441 Gezinshulp

8443 Thuisbezorgde maaltijden

84511 Sociale en beroepsherinschakeling

Tabel 4: Voorbeelden van specifieke functionele codes voor de ocmw’s


251


ontvangsten en uitgaven voor alle gemeenten van het land samen (begrotin-gen 2008).

Dienen de gewone ontvangsten overwegend voor de algemene financiering, d.w.z. voor de niet-toewijsbare functies (meer specifiek fiscaliteit en fond-sen), dan zijn de gemeenteuitgaven eerder meer uitgesplitst over de functi-onele groepen. De belangrijkste begrotingsfuncties zijn niettemin algemeen bestuur (12,4%), justitie en politie (10,0%), veiligheid en sociale bijstand (9,9%), volksontwikkeling en kunst (9,5%) en basisonderwijs (8,1%). Naast deze functionele referentiegroepen zijn er ook de overboekingen (06), die gezien hun voormelde specifieke kenmerken afzonderlijk worden verwerkt.

Statistis-che code

Fucntionele code Benaming Gewone ontvangsten Gewone uitgaven

in miljoen EUR in % in miljoen EUR en %

9 00 Algemene ontvangsten en uitgaven 159,6 1,2% 197,4 1,5%

19 01 Algemene schuld 41,7 0,3% 1.046,5 8,1%

29 02 Fondsen 2.850,6 22,3% 5,2 0,0%

49 04 Belastingen en retributies 6.039,5 47,3% 39,7 0,3%

59 05 Verzekeringen 17,2 0,1% 67,7 0,5%

123 10-121 Algemene administratie 141,7 1,1% 1.601,7 12,4%

129 124 Privaat patrimonium 184,4 1,4% 129,7 1,0%

139 13-16 Algemene diensten 71,5 0,6% 604,6 4,7%

399 3 Justitie en politie 64,8 0,5% 1.292,8 10,0%

369 35-36 Brandweer 114,0 0,9% 483,4 3,7%

499 4 Verkeer, wegen en waterlopen 164,7 1,3% 1.205,4 9,3%

599 5 Handel en nijverheid 560,8 4,4% 141,1 1,1%

699 6 Landbouw 59,8 0,5% 24,9 0,2%

729 70-72 Primair onderwijs 701,6 5,5% 1.044,1 8,1%

739 73 Secundair onderwijs 411,6 3,2% 468,4 3,6%

749 74 Hoger onderwijs 22,7 0,2% 23,6 0,2%

759 75 Onderwijs gehandicapten 79,0 0,6% 83,8 0,6%

789 76-77-78 Volksontwikkeling en kunst 288,2 2,3% 1.233,4 9,5%

767 767 Openbare bibliotheken 75,7 0,6% 213,6 1,7%

799 79 Eredienst 3,4 0,0% 94,8 0,7%

839 82-83 Sociale zekerheid en bijstand 77,4 0,6% 1.285,5 9,9%

849 84 Sociale hulp en gezinsvoorzieningen 186,9 1,5% 392,4 3,0%

872 870-872 Gezondheid en hygiëne 43,6 0,3% 111,5 0,9%

874 873-874 Voeding en water 84,1 0,7% 44,0 0,3%

876 875-876 Ontsmetting, reiniging en huisvuil 107,2 0,8% 691,2 5,3%

877 877 Afvalwater 115,0 0,9% 66,3 0,5%

879 878-879 Begraafplaatsen en milieu 55,9 0,4% 156,7 1,2%

939 9 Huisvesting en stedenbouw 57,1 0,4% 176,8 1,4%

Totaal 12.779,5 100,0% 12.926,2 100,0%

Tabel 5 :Gewone ontvangsten en uitgaven van de gemeenten (begrotingen 2008) op basis van de functionele groepen

252


3.3.2 Economische indeling

De verschillende soorten ontvangsten en uitgaven kunnen op een economische basis worden ingedeeld. Deze indeling is gebaseerd op de theorie van de economische sectoren en stromen. In vergelijking met de functionele inde-ling levert ze nauwkeurige informatie over de aard zelf van de ontvangsten of de uitgaven (bijv. inkomsten uit vermogen, inkomsten uit prestaties, rente-opbrengsten, dividenden, algemene toelage, specifieke toelage, belasting …) en over de belangrijkste begunstigde of bijdragende activiteitssector (gezin-nen, openbare sector, financiële sector …). Zoals reeds werd aangestipt, zal de economische code een belangrijke rol spelen in de softwarelink tussen de begrotingsboekhouding en de algemene boekhouding (cf. deel 2.2.).

a) Structuur van de economische codes

De economische code bestaat uit 2 delen: de eigenlijke code in 3 cijfers en zijn volgnummer in 2 cijfers.

b) De eigenlijke economische code

Alle cijfers van de eigenlijke economische code hebben een betekenis:

Het eerste cijfer slaat op de hoofdcategorie. De economische codes bestaan uit 10 hoofdcategorieën, die van 0 tot 9 genummerd zijn:

0 - Niet-toewijsbare ontvangsten en uitgaven 1 - Lopende ontvangsten en uitgaven voor goederen en diensten 2 - Financiële lasten, winsten en verliezen van de ondernemingen 3 - Overdrachten van inkomsten van en naar andere sectoren dan de openbare sector 4 - Overdrachten van inkomsten binnen de openbare sector 5 - Overdrachten van kapitaal van en naar andere sectoren dan de openbare sector 6 - Overdrachten van kapitaal binnen de openbare sector 7 - Investeringen 8 - Toekenningen van leningen en deelnemingen 9 - Overheidsschuld en overboekingen.

Het tweede cijfer verduidelijkt dat het om een uitgave of een ontvangst gaat:

van 1 tot 5: hebben betrekking op de uitgaven van 6 tot 9: hebben betrekking op de ontvangsten 0: zijn zowel de uitgaven als de ontvangsten


253


Vier uitzonderingen op deze regel:

951-01 Overschot van de gewone dienst 952-51 Overschot van de buitengewone dienst 991-01 Tekort van de gewone dienst 992-51 Tekort van de buitengewone dienst

Het derde cijfer biedt de mogelijkheid om een onderscheid te maken tussen de eerste twee en werd overeengekomen.

c) Het volgnummer

Het volgnummer bestaat uit twee cijfers rechts van de functionele en de eco-nomische code, waarvan het door een koppelteken is gescheiden.

Het volgnummer kan voor verschillende doeleinden worden gebruikt:

Onderscheid tussen de kredieten met dezelfde minimale functionele ▸en economische code (3 posities)

Heel wat kredieten hebben dezelfde combinatie van functionele en economische code (begrotingscode). Bijvoorbeeld: de begrotingscode 104/111 slaat zowel op de lonen en wedden van het personeel (eco-nomische code 111) als op die van het algemeen bestuur (functionele code 104). Het is dus nuttig een volgnummer toe te kennen om de categorieën van werknemers van elkaar te onderscheiden.

Voorbeeld:

104/111-01 : Bezoldiging van het statutair personeel 104/111-02 : Bezoldiging van het contractueel personeel

Sedert 1982 zijn alle kredieten met de volgnummers van 01 tot 48 voor de gewone dienst voorbehouden, terwijl die met volgnummer 51 tot

Economische code Label

111-01 Bezoldiging van het gemeentepersoneel

111-02 Bezoldiging gesubsidieerde contractuelen

123-02 Kantoorbenodigheden (rechtstreeks verbruik)

124-02 Technische benodigheden (rechtstreeks verbruik)

161-01 Rechtstreekse prestaties

163-01 Opbrengst uit verhuur van onroerende goederen

211-01 Financiële kosten van leningen

742-53 Aankoop van informaticamateriaal

961-51 Leningen ten laste van de gemeente

Tabel 6: Voorbeelden van economische codes

254


98 op de buitengewone dienst betrekking hebben (behalve de codes voor de belastingen – cf. infra).

Volgnummer voor de gemeentebelastingen ▸

In dit geval maakt het volgnummer deel uit van de economische code. De functionele code (040), samen met de economische code (die over-eenkomt met de belastingcategorie) en het volgnummer zorgen er voor dat een bepaalde lokale belasting kan worden geïdentificeerd.

Voorbeeld:

040/363-03: Ophaling van huisvuil – Verwerking van huisvuil040/364-03: Drijfkracht040/364-12: Drankslijterijen040/364-26: Verblijftaks040/366-01: Standgeld op de markten040/367-13: Tweede huizen040/371-01: Onroerende voorheffing - Opcentiemen

De eigenlijke economische code (3 posities) komt in dit geval overeen met grote belastingcategorieën (bijv.: 361: taksen op administratieve prestaties, 363: taksen op prestaties inzake volksgezondheid, 364: taksen op onderne-mingen …).

d) De economische groepen

Net als de functionele codes werden ook de verschillende economische codes ingedeeld in economische groepen of klassen die samengesteld zijn uit 2 cijfers of letters.

Het eerste cijfer van elke groep heeft de volgende betekenis:

6 : Ontvangsten van de gewone dienst 7 : Uitgaven van de gewone dienst 8 : Ontvangsten van de buitengewone dienst 9 : Uitgaven van de buitengewone dienst

De tweede positie van de totaliserende code biedt de mogelijkheid om de ontvangsten en uitgaven in te delen in grote groepen volgens de economi-sche aard voor het eigen dienstjaar (cf. tabel 7).


255


Deze totaliserende codes zijn zeer belangrijk, zowel voor de presentatie van begrotingsdocumenten als voor de analyse van de gemeentefinanciën. Op basis van deze totaliserende rubrieken worden de begrotingsartikelen immers geïnventariseerd in de kern van de begroting en worden samenvat-tende tabellen opgesteld die een synthese van de gemeentefinanciën geven. Grafiek 4 illustreert de indeling van de gewone ontvangsten en uitgaven van de gemeenten (begrotingen 2008) op basis van de economische groepen.

Dienst Ontvangsten en uitgaven Economische groep (code et benaming)

Belangrijkste inhoud

Gewone dienst

● 6 Gewone ontvangsten

● 60 : Prestaties Betaling voor geleverde diensten, opbrengst uit verhuur, concessies

● 61 : Overdrachten Fiscalititeit, algemene dotatie, werkingssubsidies

● 62 : Schuld Ontvangsten uit beleggingen, dividenden

● 63 : Totaal Totale gewone ontvangsten (eigen dienstjaar)

● 7 Gewone Uitgaven

● 70 : Personeel Lonen, sociale bijdrage en verplaatsingsvergoeding

● 71 : Werkingskosten Uitgaven algemeen bestuur, energie, onderhoud, ...

● 72 : Overdrachten Werkingsbijdragen aan andere publieke overheden (ocmw, politiezone, ...) en aan gezinnen

● 7X : Schuld Financiële kosten (interesten en aflossing van kapitaal)

● 73 : Totaal Totale gewone uitgaven (eigen dienstjaar)

Buitengewone dienst

● 8 Buitengewone ontvangs-ten

● 80 : Overdrachten Kapitaaltoelagen

● 81 : Investeringen Opbrengst uit verkoop van patrimonium

● 82 : Schuld Ontvangst van nieuwe leningen

● 83 : Totaal Totaal buitengewone opbrengsten (eigen diensjaar)

● 9 Buitengewone uitgaven

● 90 : Overdrachten Kapitaalsubsidies toegekend aan andere publieke overheden of aan gezinnen

● 91 : Investeringen Investeringsuitgaven (aankoop of renovatie van onroerend goed)

● 92 : Schuld Financiële deelneming, vervroegde aflossing van leningen

● 93 : Totaal Totale buitengewone uitgaven (eigen dienstjaar)

Tabel 7 : De economische groepen van het eigen dienstjaar

6%

24%

50%

13%

3% 3% 1% Prestaties

Overdrachten - Fondsen

Overdrachten - Belastingen

Overdrachten - Subsidies

Schuld - Energiedividenden

Schuld andere financiëleopbrengsten

Functionele overboekingen

Grafiek 4a : Structuur van de gewone gemeenteontvangsten op basis van de economische groepen (begrotingen 2008)

256


3.4 Het functioneel en economisch rekeningstelsel (codificatie van de begrotingsartikelen)

Alle componenten van de functionele en economische codes samen vormen het (begrotings)rekeningstelsel van de lokale besturen.

Het begrotingsartikel is dus de combinatie van een functionele code, een economische code en een volgnummer of een index.

Het begrotingsartikel neemt de volgende vorm aan: FFF(FF) / EEE / NN

of :

FFF(FF) = functionele code van 5 tekens (minstens 3) ▸

EEEEE = economische code ▸

NN = ▸ volgnummer waardoor een onderscheid kan worden gemaakt tussen twee begrotingsartikelen met identieke functionele en economi-sche codes of een index die aan een economische code is gekoppeld.

39%

18%

10%

10%

9%

14%0%

Personeel

Werkingskosten

Overdrachten - werkingstoelage OCMW

Overdrachten - werkingstoelage politiezone

Overdrachten - Anderetoelagen

Schuld

Functionele overboekingen

Grafiek 4b: Structuur van de gewone gemeente-uitgaven op basis van de economische groepen (begrotingen 2008)

Functionele code / economische code / volgnummer


257


Voorbeeld :

Functionele code 831 = Openbaar Centrum voor Maatschappelijk Welzijn ▸

Economische code 435 -01 = Bijdrage in de specifieke werkingskosten van ▸de overige overheden

Dit begrotingsartikel komt dus overeen met de gemeentelijke toelage aan het ocmw.

De gemeentewet en het boekhoudreglement schrijven een specialisatie en een beperking van de kredieten voor. Artikel 10 van het argc van 2 augustus 1990 luidt: “De uitgavenkredieten kunnen niet voor andere doeleinden worden aan-gewend dan die welke de begroting hun toekent. Ze zijn beperkend, met uitzondering van die welke betrekking hebben op ambtshalve opgenomen uitgaven. De beperking bedoeld in lid 2 is, wat de verplichte uitgaven van de gewone dienst betreft, van toe-passing op het totaal van de kredieten met dezelfde functionele en economische codes, waarbij elk beperkt is tot de eerste drie cijfers”. Het nieuwe besluit van het Waalse Gewest heeft deze beperking versoepeld aangezien ze enkel van toepassing is op de eerste 2 cijfers van de economische codes (in plaats van de eerste 3). Deze wijziging verruimt het begrip begrotingsenveloppe en heeft tot doel het aantal begrotingswijzigingen te beperken dankzij de daaruit voortvloei-ende uitbreiding van de “code beschikbaar”.

3.5 Organisatie van de boekhouddocumenten

De organisatie van de documenten uit de begrotingsboekhouding (de begroting of de begrotingsrekening) vloeit rechtstreeks voort uit voormelde boekhoudprincipes.

Hoewel de presentatie lichtjes verschilt van gewest tot gewest, omvat de begroting schematisch de volgende delen:

a) Tabel van de algemene kenmerken

Deze tabel bevindt zich in principe vooraan in de begroting en bevat de volgende algemene informatie over de gemeente:

Het bevolkingscijfer ▸

De oppervlakte van de gemeente ▸

258


Het kadastraal inkomen van het grondgebied van de gemeente ▸

De lengte van het wegennet ▸

Het gemeentepersoneel (aantal + categorie) ▸

Het aantal ingeschreven leerlingen ▸

De aanslagvoeten voor de aanvullende belastingen ▸

Het gaat dus niet om financiële gegevens maar om algemene kenmerken die een belangrijk licht kunnen werpen op bepaalde begrotingsstromen (perso-neelsuitgaven, uitgaven voor het wegennet, uitgaven voor onderwijs, belas-tingontvangsten …).

b) De kern van de eigenlijke begroting

De kern van de begrotingsdocumenten bestaat voornamelijk uit een lijst van de individuele begrotingsartikelen die als volgt geïnventariseerd zijn:

Gewone dienst / buitengewone dienst ▸

Vorige dienstjaren / eigen dienstjaar ▸

Functionele groepen ▸

Economische groepen ▸

De begrotingsartikelen worden in de eerste plaats ingedeeld volgens een dubbel onderscheid:

Gewone dienst / buitengewone dienst: resulteert in vrijwel twee af- ▸zonderlijke documenten (vaak ook fysiek afzonderlijk)

Vorige dienstjaren / eigen dienstjaar ▸

De artikelen worden daarna ondergebracht in hoofdstukken die overeenko-men met de 28 functionele groepen (cf. tabel 5). Elk hoofdstuk (= functionele groep) wordt vervolgens ingedeeld met verwijzing naar de economische groepen (ontvangsten en uitgaven afzonderlijk) (cf. tabel 7).


259


De pagina’s van de kern van de begroting bestaan gewoonlijk uit 6 kolommen (soms meer) :

De code van het begrotingsartikel (functionele code / economische ▸code / volgnummer)

Het nummer van de algemene rekening ▸

De omschrijving van het begrotingsartikel ▸

Het bedrag op de rekening van het voorlaatste boekjaar ▸

Het bedrag in de gewijzigde begroting van het laatste boekjaar ▸

Het geraamde bedrag van het betrokken boekjaar ▸

Op het niveau van de begrotingsrekening worden de functionele groepen, de economische groepen en de begrotingsartikelen voorgesteld volgens dezelfde opbouwlogica als die van de begroting. De voorstelling van de-kolommen in de kern van de begrotingsrekening is evenwel zo opgevat om verantwoording over de uitvoering van de begroting af te leggen. De tabellen verschillen voor de ontvangsten en de uitgaven:

Ontvangsten Uitgaven

De code van het begrotingsartikel

(functionele code / economische code / volgnummer)

Het nummer van de algemene rekening

De omschrijving van het begrotingsartikel

Het begrotingskredietVastgestelde rechten

Minwaarden en oninvorderbare bedragen

Netto vastgestelde rechten

Definitieve vastleggingen

Kredieten zonder aanwending

Aanrekeningen

Over te dragen kredieten

260


c) De samenvattende tabellen

De gewone en buitengewone ontvangsten en uitgaven zijn samengebracht in 4 samenvattende tabellen (die overeenkomen met de combinaties van gewone/buitengewone ontvangsten / uitgaven) die zijn opgemaakt volgens een opgelegd model en op het einde van de begroting of de begrotingsreke-ning worden toegevoegd.

Hun presentatie neemt de vorm aan van totaliserende matrixtabellen (voor het eigen dienstjaar):

de 28 functionele groepen ▸

de economische groepen ▸

De samenvattende tabel van de gewone uitgaven ziet er bijvoorbeeld als volgt uit:

Personeel Werking Overdrachten Schuld TotaalFunctie Omschrĳving

009 Algemene ontvangsten en uitgaven

019 Algemene schuld

029 Fondsen

049 Belastingen en retributies

059 Verzekeringen

123 Algemene administratie

129 Privaat patrimonium

139 Algemene diensten

399 Justitie en politie

369 Brandweer

499 Verkeer, wegen en waterlopen

599 Handel en nĳverheid

699 Landbouw

729 Primair onderwĳs

739 Secundair onderwĳs

749 Hoger onderwĳs

759 Onderwĳs gehandicapten

789 Volksontwikkeling en kunst

767 Openbare bibliotheken

799 Eredienst

839 Sociale zekerheid en bĳstand

849 Sociale hulp en gezinsvoorzieningen

872 Gezondheid en hygiëne

874 Voeding en water

876 Ontsmetting, reiniging en huisvuil

877 Afvalwater

879 Begraafplaatsen en milieu

939 Huisvesting en stedenbouw

Totaal eigen dienstjaar


261


Vergelijkbare tabellen worden opgemaakt voor de gewone en buitengewone ontvangsten, alsook voor de buitengewone uitgaven.

Het verschil tussen de ontvangsten en de uitgaven geeft de positieve of nega-tieve balans (naargelang van het geval) van het eigen dienstjaar.

De kredieten voor de vorige dienstjaren en de algemene overboekingen worden getotaliseerd op afzonderlijke regels onder de samenvattende tabellen en bepalen zo mee het (globaal) algemeen resultaat.

d) Bijgevoegde tabellen

Ten slotte omvat de begroting steeds talrijker bijgevoegde tabellen zoals dit gewoonlijk in de begrotingscirculaires wordt gespecificeerd.

Bijvoorbeeld:

het investeringsprogramma dat tijdens het dienstjaar moet worden ▸uitgevoerd

de tabel van de gemeentelijke leningen ▸

de evolutie van de gemeenteschuld ▸

de tabel van het personeel ▸

……………. ▸

262


4 Basisregels van de algemene boekhouding

4.1 De balans van een gemeente of een OCMW

Net als een onderneming bezit een lokale overheid een aantal goederen en heeft ze een aantal schulden tegenover haar schuldeisers.

4.1.1 Balansstructuur

De balans is een momentopname van het vermogen van een lokale overheid op 31 december van het boekjaar. Het vermogen omvat alles wat de over-heid bezit (tegoeden en schuldvorderingen) en verschuldigd is (schulden en verplichtingen).

De balans is een tabel met twee kolommen:

de kolom rechts is het ▸ passief, dat betrekking heeft op de herkomst van de middelen waarover de lokale overheid beschikt, waarbij een onderscheid wordt gemaakt tussen de middelen die door derden ter beschikking worden gesteld (schulden) en de eigen middelen van de instelling (eigen vermogen);

de kolom links is het ▸ actief, dat informatie verschaft over de aanwen-ding van de financiële middelen: het bevat alle bezittingen en schuld-vorderingen van de lokale overheid.

De actiefrubrieken worden ingedeeld volgens stijgende liquiditeit, terwijl de pas-siefrubrieken opgebouwd zijn volgens de stijgende opeisbaarheid. Grafiek 5 illustreert de vereenvou-digde structuur van de ge-aggregeerde balans van de Belgische gemeenten (579 balansen op 31/12/2006).

15%

86%

0%

10%

20%

30%

40%

50%

60%

70%

80%

90%

100%

ACTIEF

VASTE ACTIVAVLOTTENDE ACTIVA

30%

70%

0%

10%

20%

30%

40%

50%

60%

70%

80%

90%

100%

1

PASSIEF

EIGEN VERMOGENSCHULDEN

Grafiek 5: Vereenvoudigde structuur van de balans van de gemeenten (2006)


263


Op het actief omvat het balanstotaal vooral materiële vaste activa, die 70,8 % van het totaal vertegenwoordigen (tabel 8).

De vaste activa bestaan uit:

de oprichtingskosten en de immateriële vaste activa (bijv. plan en stu- ▸dies)

de materiële vaste activa ; ▸

Deze rubriek is bijzonder belangrijk voor de lokale besturen die een ▸niet te verwaarlozen openbaar en particulier erfgoed beheren. Behalve de terreinen en gebouwen, moesten de lokale besturen een inventaris opmaken van het wegennet (omvat de aarden wallen, het wegdek, de leidingen, de bewegwijzering …), de kunstwerken van civiele bouw-kunde, de waterlopen en de waterbekkens, zonder de meubelen en het kantoormateriaal alsook het rollend materieel te vergeten (cf. infra voor de algemene waarderings- en afschrijvingsregels) ;

de toegekende investeringstoelagen (bijv. : kapitaaltoelage toegekend ▸aan een kerkfabriek of een culturele vzw voor de realisatie van een investering);

de toegekende kredieten en leningen (bijv. lening van de gemeente ▸toegekend aan het ocmw);

de financiële vaste activa (bijv. deelneming in de intercommunales of ▸de Gemeentelijke Holding, beleggingen op meer dan één jaar).

De vlottende activa omvatten:

de voorraden; ▸in de praktijk werden de regels voor het beheer van de voorraden die zijn voorgeschreven in artikel 23 van het argc nooit vastgelegd.

de vorderingen op ten hoogste één jaar (bijv. de belastingplichtigen) ▸

de verrichtingen voor derden (bijv. de van de staat terug te vorderen ▸btw);

de beschikbare waarden en de beleggingen op minder dan één jaar ▸(saldo van de thesaurierekeningen);

de regularisatierekeningen. ▸

264


Op het passief eisen het beginkapitaal (32,3 %) en de schulden op lange ter-mijn (23,7 %) het leeuwendeel op.

Het eigen vermogen omvat:

Het (begin)kapitaal dat de rekenkundige tegenwaarde is van het netto- ▸actief dat in de inventaris werd opgenomen bij het opstellen van de beginbalans in 1995. Het kan dus niet worden beschouwd als ingeza-meld kapitaal, zoals dat het geval is bij ondernemingen.

De gewone en buitengewone reserves; ▸

De reserves zijn samengesteld uit overboekingen van het overschot van ▸het boekjaar bij het afsluiten van de rekening.

De resultaten van de voorgaande dienstjaren, het vorige dienstjaar en ▸het lopende boekjaar.

De gekapitaliseerde resultaten. ▸

De goedgekeurde tekorten of overschotten worden naar rekening 14400 ▸overgedragen. Volgens een ministeriële beslissing zouden de gekapita-liseerde resultaten in het beginkapitaal kunnen worden opgenomen.

De ontvangen investeringstoelagen. Het gaat om een vorm van (niet- ▸terugbetaalbare) schuld ten opzichte van een derde (subsidiërende overheid) voor wie de gemeente verplicht is om in zijn plaats een inves-tering te realiseren.

De schulden omvatten:

De schulden op meer dan één jaar (bijv: de leningen aangegaan om de ▸investeringen te financieren)

Specifieke rekeningrubrieken, waardoor men een onderscheid kan ▸ maken in het type van lening (door de gemeente aangegaan voor eigen rekening, voor rekening van derden, leasing, overheidsleningen, sane-ringsleningen …).

De schulden op hoogstens één jaar (bijv.: de schulden tegenover leve- ▸ranciers en de in de loop van het jaar vervallen schuld).

De verrichtingen voor derden (bijv.: te betalen btw). ▸

De regularisatierekeningen. ▸


265


De voorzieningen voor risico’s en kosten, ten slotte, vormen een rubriek op zich alleen. Het aanleggen van dergelijke voorzieningen heeft tot doel bepaalde kosten op een bepaald boekjaar aan te rekenen terwijl de effectieve facturering pas een jaar later plaatsheeft (bijv.: bijdrage van de gemeente in het ziekenhuistekort, bezoldiging van de gewestelijke ontvanger …).

4.1.2 Gemeentelijk patrimonium (waarderings- en afschrijvingsregels …)

De interactieve integratie van het gemeentelijk patrimonium is een belangrijke innovatie in de nieuwe boekhouding van de gemeenten. Vroeger had elke ge-meente een dik register van de eigendommen, dat echter maar zelden aange-past werd, onvolledig was en geen interactie met de boekhouding had.

Tabel 8: Geaggregeerde balans op 31/12/2006 - Steekproef van 579 gemeenten

ACTIEFin miljoen

EUR in % PASSIEFin miljoen

EUR in %

VASTE ACTIVA 46.237 85,5% EIGEN VERMOGEN 38.025 70,3%

I Immateriële vaste activa 98 0,2% I Kapitaal 17.454 32,3%

II Materiële vaste activa 38.281 70,8% II Gekapitaliseerde resultaten 8.944 16,5%

a Niet-bebouwde gronden en terreinen 4.931 9,1% III Overgedragen resultaten 2.923 5,4%

b Gebouwen en hun gronden 12.451 23,0% a Van vorige dienstjaren 549 1,0%

c Wegen 13.126 24,3% b Van het voorgaand dienstjaar 849 1,6%

d Kunstbouwwerken 181 0,3% c Van het eigen dienstjaar 1.525 2,8%

e Waterlopen en waterbekkens 146 0,3% IV Reserves 1.343 2,5%

f Meubilair en materieel 867 1,6% a Gewoon reservefonds 764 1,4%

g Artistiek en allerlei patrimonium 1.847 3,4% b Buitgengewoon reservefonds 579 1,1%

h Vaste activa in uitvoering 4.229 7,8% V Verkregen investeringssubsidies, giften en legaten 7.106 13,1%

i Zakelĳke rechten op onroerende goederen 26 0,0% a Van privé-ondernemingen 674 1,2%

j Vaste activa in leasing 477 0,9% b Van gezinnen, v.z.w.'s en andere organismen 232 0,4%

III Toegestane investeringssubsidies 654 1,2% c Van de hogere overheden 5.474 10,1%

a Aan privé-ondernemingen 50 0,1% d Van andere overheidsinstellingen 726 1,3%

b Aan gezinnen, vzw's en andere organismen 142 0,3% VI Voorzieningen voor risco's en lasten 255 0,5%

c Aan de hogere overheden 25 0,0% SCHULDEN 16.029 29,7%

d Aan andere overheidsinstellingen 437 0,8% VII Schulden op meer dan één jaar 12.767 23,6%

IV Subsidiebeloften en toegestane leningen 1.384 2,6% a Leningen ten laste van de gemeente 12.268 22,7%

a Te ontvangen beloofde subsidies 928 1,7% b Leningen ten laste van de hogere overheden 38 0,1%

b Toegestane leningen 456 0,8% c Leningen ten laste van derden 190 0,4%

V Financiële vaste activa 5.821 10,8% d Leasingschulden 247 0,5%

a Deelnemingen en vastrentende effecten 5.813 10,8% e Openbare leningen 21 0,0%

b Waarborgen op meer dan één jaar 8 0,0% f Diverse schulden op méér dan één jaar 1 0,0%

VLOTTENDE ACTIVA 7.817 14,5% g Ontvangen borgtochten op meer dan één jaar 3 0,0%

VI Voorraden 6 0,0% VIII Schulden op ten hoogste één jaar 2.975 5,5%

VII Vorderingen op ten hoogste één jaar 3.319 6,1% a Financiële schulden 1.713 3,2%

a Debiteuren 700 1,3% 1 Aflossingen van leningen 1.413 2,6%

b Overige vorderingen 2.529 4,7% 2 Financiële kosten van leningen 174 0,3%

1 BTW en aanvullende belastingen 110 0,2% 3 Financiële schulden in rekening-courant 126 0,2%

2 Subsidies, giften, legaten en leningen 1.896 3,5% b Handelschulden 676 1,3%

3 Intresten, dividenden en ristorno's 111 0,2%c Schulden met betrekking tot belastingen, bezoldigingen

en sociale lasten 146 0,3%

4 diverse vorderingen 413 0,8% d Overige schulden 438 0,8%

c Terugvordering van aflossingen van leningen 40 0,1% IX Bewerkingen voor rekening van derden 150 0,3%

d Terugvordering van leningen 50 0,1% X Overlopende rekeningen en wachtrekeningen 138 0,3%

VIII Bewerkingen voor rekening van derden 0 0,0% TOTAAL VAN DE PASSIVA 54.054 100,0%

IX Financiële rekeningen 4.201 7,8%

a Geldbeleggingen op ten hoogste één jaar 3.032 5,6%

b Liquide middelen 1.420 2,6%

c Interne overboekingen en betalingen in uitvoering -250 -0,5%

X Overlopende rekeningen en wachtrekeningen 291 0,5%

Totaal van de Activa 54.054 100,0%

266


Met de invoering van de nieuwe boekhouding moesten de gemeenten (en later de provincies en de ocmw’s) een volledige en geïnformatiseerde inventa-ris opmaken van hun patrimonium, zowel het particuliere als het openbare. Concreet betekent dit dat elk goed een bijzonder rekeningnummer kreeg toe-gekend waarmee zijn evolutie tijdens zijn hele levensduur kan worden ge-volgd. Afhankelijk van de algemene aard van het goed (landbouwterrein, administratief gebouw …) is elke bijzondere rekening automatisch gekoppeld aan een algemene rekening (cf. infra punt 4.3 rekeningstelsel).

De begininventaris werd gewaardeerd op basis van verschillende regels die kunnen worden toegepast afhankelijk van het type van goed:

De aankoop- of bouwwaarde (voor de gebouwen, kunstwerken van ▸ civiele bouwkunde, meubilair …)

De verzekerde waarde (artistiek patrimonium) ▸

Het kadastraal inkomen vermenigvuldigd met 30 (landbouwgrond, ▸bouwgrond …)

100 m² = 1 opcentiem op de onroerende voorheffing. ▸De beginwaarde van het goed is gelijk aan de oppervlakte van het goed uitgedrukt in are, vermenigvuldigd met de waarde van de opcentiem op de onroerende voorheffing van het waarderingsboekjaar (parken, tuinen, aardebaan ...)

Expertisewaarde (waarde van de bossen bepaald door het Bestuur van ▸Waters en Bossen).

Waarde van de standaardkosten vermenigvuldigd met het aantal meter ▸(leidingen).

Raming van het college indien een van de criteria geen rekening houdt ▸met de huidige reële waarde van het goed.

De waarde van dit patrimonium verandert jaarlijks in positieve (aanpassingen) of negatieve (afschrijvingen) zin. De wijzigingen worden ook geboekt wat een update in real time mogelijk maakt van de inventaris van het patrimonium. De restwaarde (of nettowaarde) komt overeen met de beginwaarde van het goed vermeerderd of verminderd met de aanpassingen en afschrijvingen die sinds de datum van aankoop of bouw van het goed werden gerealiseerd.

De ▸ afschrijvingen komen overeen met de geraamde slijtage van een goed (op te nemen in de boekhouding van een dienstjaar). Ze bieden de mogelijkheid de aanschaffingskosten over de vermoedelijke levensduur van het goed te spreiden en in te schatten welk bedrag er moet wor-den gespaard om het actief te vernieuwen. De duur van de ( lineaire)


267


afschrijvingen van de goederen wordt door het boekhoudreglement bepaald naargelang van hun aard (bijv.: 50 jaar voor de gebouwen en rioleringen, 30 jaar voor de waterleidingen, 10 jaar voor het kantoor-meubilair en de vrachtwagens, 5 jaar voor het wegdek en het kantoor-materiaal …). Ook de (ontvangen of toegekende) investeringstoelagen worden afgeschreven afhankelijk van de boekhoudkundige levensduur van het onroerend goed dat door de toelage kon worden gecreëerd.

De ▸ aanpassingen gebeuren voor de onroerende goederen om rekening te kunnen houden met de evolutie van de kosten. Schematisch gezien, worden de gronden jaarlijks geherwaardeerd aan de hand van een formule die rekening houdt met de evolutie van de waarde van de op-centiem op de onroerende voorheffing(9) en voor de gebouwen op basis van de index van de bouwprijzen (abex-index).

Bij het afsluiten van elk boekjaar wordt overgegaan tot een aantal boekhoud-kundige werkzaamheden zoals:

De afschrijving van de vastgelegde activa ▸

De vermindering van de investeringstoelagen ▸

De aanpassing van de gebouwen ▸

De waardevermindering van sommige activa ▸

De regulariseringsboekingen ▸

De voorzieningen voor risico’s en kosten ▸

4.2 De resultatenrekening

De resultatenrekening omvat alle kosten en opbrengsten van een boek-jaar. Opbrengsten zijn het resultaat van een verrichting die de gemeente of het ocmw heeft verrijkt. Kosten zijn het resultaat van een verrichting die de gemeente of het ocmw heeft verarmd. Op de resultatenrekening komen dus de verrichtingen die de lokale overheid verrijken of verarmen en die dus in

(9) Pe – Pp Re = _________ Pp

waarin Re = bedrag van de aanpassingPe = opcentiem op de onroerende voorheffing van het boekjaarPp = opcentiem op de onroerende voorheffing van het vorige boekjaarVe = boekwaarde

268


de loop van het betrokken boekjaar een weerslag zullen hebben op het eigen vermogen.

Praktisch gezien, heeft de resultatenrekening de vorm van een tabel met twee kolommen (tabel 9) :

links de kosten ; ▸

rechts de opbrengsten. ▸

Ze bestaat uit drie lagen :

lopende kosten en opbrengsten ; ▸

niet-kaskosten en niet-kasopbrengsten ; ▸

uitzonderlijke kosten en opbrengsten. ▸

Kosten in miljoen euro

in % Opbrengsten in miljoen euro

in %

Courante kostens 13.269 84,3% Courante opbrengsten 14.253 82,6%

Aankopen van goederen 469 3,0% Opbrengsten van de fiscaliteit 6.069 35,2%

Exploitatiediensten en -goederen 1.472 9,4% Exploitatieopbrengsten 740 4,3%

Personeelskosten 6.036 38,4% Bijdragen in weddelasten en verkregen werkings subsidies

5.919 34,3%

Toegestane werkingssubsidies 3.541 22,5% Terugvorderingen van aflossingen van leningen 56 0,3%

Aflossing van leningen 1.058 6,7% Financiële opbrengsten 1.469 8,5%

Financiële kosten 694 4,4%

Kosten voortvloeiend uit de normale schomme-lingen van de balanswaarden, rechtzettingen en voorzieningen

1.543 9,8% Opbrengsten voortvloeiend uit de normale schommelingen van de balanswaarden, rechtz-ettingen en interne werken

1.895 11,0%

Toevoegingen van afschrijvingen 1.304 8,3% Meerwaarden door jaarlijkse herwaardering 551 3,2%

Minwaarden door jaarlijkse herwaardering 10 0,1% Voorraadwijziging 4 0,0%

Waardeverminderingen van voorraden en voor-raadwijziging

1 0,0% Rechtzetting van de rekeningen inzake de aflos-singen van leningen

1.044 6,0%

Rechtzetting van de rekeningen inzake de terug-vordering van aflossingen van leningen

50 0,3% Verrekening van de ontvangen investeringssub-sidies, giften en legaten

286 1,7%

Voorzieningen voor risico's en kosten -12 -0,1% Interne werken aan vaste activa 9 0,1%

Toevoeging aan afschrijvingen op toegestane investeringssubsidies

190 1,2%

Uitzonderlijke kosten 928 5,9% Uitzonderlijke opbrengsten 1.113 6,4%

Van de gewone dienst 117 0,7% Van de gewone dienst 78 0,5%

Van de buitengewone dienst 100 0,6% Van de buitengewone dienst 309 1,8%

Niet-begrote uitzonderlijke lasten 96 0,6% Niet-begrote uitzonderlijke opbrengsten 75 0,4%

Toevoeging aan de reserves ten voordele van de gewone dienst

453 2,9% Afname van de reserves ten voordele van de gewone dienst

225 1,3%

Toevoeging aan de reserves ten voordele van de buitengewone dienst

162 1,0% Afname van de reserves ten voordele van de buitengewone dienst

426 2,5%

Totaal van de kosten 15.739 100,0% Totaal van de opbrengstens 17.261 100,0%

Tabel 9 :Structuur van de resultatenrekening van de gemeenten (31/12/2006)


269


Het resultaat van het boekjaar wordt verkregen door optelling van het cou-rant resultaat, het niet-kasresultaat en het uitzonderlijk resultaat.

Het courant resultaat bestaat uit de voornaamste vastgestelde rechten en de voornaamste aangerekende uitgaven. Het ligt in de buurt van het boekhoud-kundig resultaat van de gewone dienst aangezien de courante opbrengsten en kosten gelijklopen met deze vastgestelde rechten en aanrekeningen in de begrotingsboekhouding. Het maakt echter geen onderscheid tussen de vorige dienstjaren en het eigen dienstjaar van de begrotingsboekhouding.

Het niet-kasresultaat bestaat uit twee belangrijke elementen: eerst en vooral een aantal posten die voortvloeien uit de normale variatie van het patrimo-nium tijdens het afgelopen boekjaar (afschrijvingen, jaarlijkse herwaarderin-gen) en aanpassingen om het effect van bepaalde opbrengsten en kosten op het resultaat van het boekjaar te neutraliseren, zoals de verbeteringen voor de terugbetalingen van leningen, die zijn opgenomen in het courant resul-taat maar geen verarming betekenen.

Het uitzonderlijk resultaat omvat de overdrachten van activa, de minwaar-den van de gewone en de buitengewone dienst, de overboekingen en de toevoegingen aan de reserves enz.

De jaarlijkse terugbetalingen in kapitaal van de schuld worden aangerekend bij de courante kosten naar analogie met de begrotingsboekhouding, waar de afschrijvingen bij de gewone uitgaven worden geboekt. Om zich te con-formeren aan de gangbare filosofie van de algemene boekhouding worden deze kosten “verbeterd” via niet-kasopbrengsten.

4.3 Algemeen rekeningstelsel

Het rekeningstelsel van de nieuwe (gemeente)boekhouding is geïnspireerd op het minimum genormaliseerd rekeningstelsel dat in de ondernemingen van toepassing is. Dit stelsel werd aanvankelijk vastgelegd door het minis-terieel besluit van 2 augustus 1990 en onderging eveneens bepaalde aanpas-singen in sommige gewesten.

De nummering van de rekeningen van de algemene boekhouding bestaat uit 5 cijfers, waarvan het eerste cijfer de klasse van het rekeningstelsel weer-geeft.

270


De rekeningen van de klasse 1 tot 5 worden balansrekeningen genoemd omdat ze alle elementen van het gemeentelijk patrimonium bevatten:

eigen vermogen, voorzieningen voor risico’s en kosten, schulden op 1. lange termijn

vaste activa2.

voorraden3.

rekeningen van derden (vorderingen en schulden op korte termijn)4.

financiële rekeningen (thesaurie)5.

De rekeningen van klasse 2, 3 en 5 zijn uitsluitend rekeningen van het actief van de balans. De rekeningen van klasse 1 zijn uitsluitend rekeningen van het passief van de balans (vast kapitaal). De rekeningen van klasse 4 kunnen zowel op het actief (vorderingen op korte termijn) als op het passief van de balans voorkomen (schulden op korte termijn).

De resultatenrekeningen omvatten twee klassen:

kosten 6.

opbrengsten7.

De rekeningen van klasse 0 hebben betrekking op de ontvangen en verstrekte waarborgen (bijlagen bij de balans).

De klassen 8 en 9 waren aanvankelijk gepland voor de analytische boekhou-ding maar zijn nooit het voorwerp van een ministerieel besluit geweest.

De algemene rekeningen in 5 posities zijn opgebouwd volgens een bepaald model dat varieert naargelang van de verschillende rekeningklassen en - rubrieken. De rekeningen van de materiële vaste activa bijvoorbeeld, zijn opgebouwd volgens het volgende model:

2XXXX: klasse van het rekeningstelsel ▸

X201X: aard van de vastgelegde activa (bijv.: 201 = landbouwgrond, ▸202 = bouwgrond, 203 = industriegrond, 212 = administratieve gebou-wen, 213 = schoolgebouwen ...)


271


XXXX1: beginwaarde of aard van de mutatie (2 = onderhoudswaarde, ▸6 = jaarlijkse herwaarderingen, 7 = uitzonderlijke herwaarderingen, 8 = jaarlijkse afschrijvingen van het goed, 9 = onderhoudsafschrijvingen)

Door het verband tussen de algemene boekhouding en de begrotingsboek-houding (cf. 2.2.) komt een economische code overeen met één enkele alge-mene rekening. Een algemene rekening kan echter overeenstemmen met een of meer economische rekeningen (bijv. tabel 10).

Ten slotte kent de algemene boekhouding die door de lokale besturen wordt toegepast bijzondere rekeningen. Het zijn subrekeningen van de algemene rekeningen en specificeren de verrichtingen met betrekking tot een goed, een persoon (die belasting verschuldigd is, een socialebijstandtrekker …), een thesaurierekening, een lening, een toelage, een leverancier …

Economische code Algemene rekening

111-01 Bezoldiging van het gemeentepersoneel 62001 Bezoldiging van het gemeentepersoneel

111-02 Bezoldiging gesubsidieerde contractuelen 62001 Bezoldiging van het gemeentepersoneel

163-01 Opbrengst uit verhuur van onroerende goederen 71320 Opbrengst uit verhuur van onroerende goederen

723-51 Aanpassingswerken aan administrieve gebouwen 22121 Administratieve gebouwen

762-51 Verkoop administratieve gebouwen 22121 Administratieve gebouwen

Tabel 10: Link tussen de economische code en de algemene rekening

272


5 Besluit

5.1 De hervorming en de gevolgen ervan

Het nieuwe gemeentelijke boekhoudreglement dat een luik over het vermogen toevoegde, werd in 1990 aangenomen. De effectieve inwerkingtreding voor alle gemeenten was voorzien op 1 januari 1995. De gemeenten waren ech-ter volledig vrij om een vervroegde inwerkingtreding aan te vragen (na-melijk op 1 januari van 1990 tot 1994)(10). Tegen de toenmalige achtergrond van financiële sanering (namelijk 2 jaar na de drastische maatregelen die de federale regering nam via bijzondere besluiten ten gunste van de gemeente-financiën) was de invoering van een nieuwe boekhouding, die meer aan de financiële realiteit was aangepast, een noodzaak maar gaf ze ook aanleiding tot vrees voor de uitvoering ervan, voor de verborgen kosten en heerste er zelfs scepticisme over de resultaten. Bovendien viel de implementeringsfase samen met een belangrijke regionalisering van bevoegdheden over de lokale besturen zodat men zich terecht kon afvragen of de gewesten in staat waren om het roer van de federale overheid over te nemen in het kader van een hervorming van die omvang.

Los van de vernieuwing van het conceptuele kader, impliceerde de concrete implementering van deze hervorming eveneens andere verschuivingen in de organisatie van de lokale besturen.

De eerste verschuiving had te maken met het opstellen van de begininventaris van het vermogen, wat heel wat werk met zich bracht. “Het is vrij eigenaardig dat een onderneming haar balans opmaakt verscheidene honderden jaren na het be-gin van haar activiteiten”(11). Dat was nochtans de taak waarmee de gemeenten werden geconfronteerd. Gezien de omvang van het werk, het vereiste detail-niveau en het zoeken naar historische parameters voor de constructiekosten, dat soms veel weg had van financiële archeologie, vergde het opmaken van een begininventaris een geweldige inzet van het gemeentepersoneel op een ogenblik dat de gemeenten hun uitgaven drastisch moesten beperken. De aarzeling rond en wijzigingen bij de goedkeuring van definitieve waarde-ringsregels, hebben de pilootgemeenten extra werk bezorgd en wekten ook van meet af aan de indruk dat de hervorming niet volmaakt was.

Er was en is nog steeds kritiek op de complexiteit en de opportuniteit om activa te waarderen, bijvoorbeeld de riooldeksels, de elektriciteitskasten, de aardebanen, de kunstwerken van civiele bouwkunde en … de waterbekkens.

(10) Tot de pilootgemeenten behoren Brugge, Namen, Oostkamp, Riemst, Estinnes, Tintigny,….

(11) « La nouvelle comptabilité communale vue par le pouvoir politique », Fr-X de Donnéa, Mouvement communal, 10-1997


273


De waardering van deze activa had immers geen duidelijk nut voor het beheer van de publieke goederen. Deze kritiek was bijzonder scherp bij de sterk verstedelijkte gemeenten, dus ook de grote steden (die bijvoorbeeld het stadhuis, een belfort of een eeuwenoud perron moesten evalueren). De boekhoudhervorming werd aanvankelijk aangemoedigd en getest in kleine landelijke gemeenten waar de inventaris minder complex was en waar het privaat patrimonium (bossen, weiden en akkers) belangrijk was en een der-gelijke aanpak rechtvaardigde.

Ondanks die kritiek mag men aannemen dat de toevoeging van een luik ver-mogensboekhouding niet alleen onontbeerlijk was maar ook een goede zaak voor het beheer van de lokale besturen. Door het opstellen van de inventaris kon in de eerste plaats de waarde van het patrimonium van de gemeenten worden geactualiseerd en werden sommige onder hen zich bewust van het potentieel waarover ze beschikten. Heel wat gemeenten waren immers uit het oog verloren dat ze eigenaar waren van gronden en gebouwen en dat de huur- en pachtprijzen al decennia lang niet meer waren aangepast. Het is zo dat alleen al de vaste activa in de balansen 2006 van de Belgische gemeenten op meer dan 38 miljard euro werden geraamd en dat ze voordien geïnventa-riseerd waren (als ze al geïnventariseerd werden …) in een dik boek zonder een dynamische link met de boekhouding. Het in stand houden van deze activa impliceert voor de gemeenten een jaarlijkse investering van meer dan 2 miljard euro, waardoor ze de belangrijkste overheidsinvesteerders van het land zijn.

Meer fundamenteel resulteerde de hervorming in een visie op het beheer van het patrimonium die meer strookt met de economische orthodoxie. In de begrotingsboekhouding, die tot dan toe de bovenhand had, vormt de ver-koop van vermogensactiva (dus in economisch opzicht een desinvestering) een ontvangst die het resultaat van de buitengewone begroting verbetert. De nieuwe boekhouding biedt in elk geval de mogelijkheid om in conceptueel opzicht (en onder voorbehoud van het relevante karakter van de in aanmer-king genomen waarderingsregels) de aandacht te vestigen op de perverse effecten van een saneringsbeleid dat enkel rekening houdt met het drukken van de onderhoudskosten of de afschaffing van de investeringen om tot elke prijs de schuld te verminderen. De verkoop van activa tegen slechte voor-waarden (bijv. een voertuig dat onder zijn residuele boekwaarde wordt ver-kocht) zal resulteren in een verlies in de algemene boekhouding terwijl dit in de begrotingsboekhouding tot uiting zal komen in extra ontvangsten(12).

De tweede verschuiving die veroorzaakt wordt door de implementering van de nieuwe boekhouding is dat men gedwongen werd om versneld gebruik te maken van de informatica. Dat lijkt vandaag vanzelfsprekend en onont-koombaar te zijn, maar destijds was de informatiseringsgraad van de loka-

(12) « Les attraits de la nouvelle comptabilité communale », W. Hontoir, dans le Mouve-ment communal, 10-1997.

274


le besturen vrij beperkt. De complexiteit, de grote hoeveelheid informatie die de nieuwe boekhouding moet beheren en het behoud van een link met de begrotingsboekhouding vereiste een verplichte overschakeling naar de informatica, die ertoe heeft bijgedragen dat het hele bestuursapparaat werd gemoderniseerd. Dat was ongetwijfeld een factor van vooruitgang, die wel-licht gedeeltelijk maar misschien op een duurzame manier de door de her-vorming veroorzaakte kosten heeft gecompenseerd.

De implementering leidde vervolgens tot een reorganisatie van de financiële diensten en zo tot een evolutie van de bevoegdheden en profielen van de financiële beheerders. In de vroegere boekhouding werden de grootboeken van de ontvangsten en uitgaven, alsook het dikke boek van de eigendommen en het register van de leningen zowel door de diensten van de secretaris als door die van de ontvanger bijgehouden. Dit nogal logge dubbele boekhoud-circuit werd verantwoord om redenen van veiligheid en interne controle, die sindsdien door de informatisering overbodig werd gemaakt. Voortaan is enkel nog de ontvanger, onder verantwoordelijkheid van het college, belast met de boekhouding van de gemeente of het ocmw. Deze overstap van een “dubbele boekhouding” naar een systeem van “dubbel boekhouden” heeft ongetwijfeld de rol van de ontvanger als financieel gesprekspartner van het lokaal bestuur versterkt. Door de nieuwe boekhouding kreeg men bovendien een veel beter zicht op de gevolgen van een actief thesauriebeheer en van de schuld, begrippen die niet bekend waren in de begrotingsboekhouding. De overgang naar de algemene dubbele boekhouding was een conceptuele revolutie in vergelijking met de traditionele begrotingsboekhouding die de financiële diensten van de lokale besturen tot dan toe voerden. Zowel het Secretariaat voor de Hervorming dat destijds afhing van het federale Minis-terie van Binnenlandse Zaken (dat deze hervorming op gang had gebracht) als de gewesten, die intussen het dossier hadden “geërfd” (maar ook de in-formaticacentra en het Gemeentekrediet), leverden inspanningen qua oplei-ding van personeel en richtten begeleidingscellen in om deze overgang in de financiële organisatie van de lokale besturen zoveel mogelijk te vergemak-kelijken.

Ten slotte bood de overschakeling naar de nieuwe boekhouding een nieuw potentieel voor de financiële analyse en ontwikkeling van beheerstools, die het ultieme doel van de hervorming had moeten of kunnen zijn. Dit poten-tieel wordt momenteel echter onderbenut, hoewel de Nieuwe Gemeente-Boekhouding (ngb) haar 15de boekjaar heeft ingezet. Hoe valt te verklaren dat alle operationele, conceptuele en informatorische moeilijkheden konden overwonnen worden en ook de weerstand tegen de wijziging, om met succes de boekhoudhervorming te implementeren en waarom is de exploitatie in termen van financiële analyse uiteindelijk zo beperkt?

Verscheidene hypothesen kunnen naar voor worden gebracht. Deze zijn geenszins exhaustief. De grondleggers van de hervorming voelden duidelijk


275


de noodzaak van meer nauwkeurigheid bij het inschatten van de financiële situatie, maar waren op hun hoede om oude gewoonten te verstoren. De begrotingsboekhouding behouden had als voordeel dat de hervorming beter werd aanvaard en de rijkdom van de economische en functionele indeling behouden bleef. Nu nog is het zo dat het luik begrotingsboekhouding door-slaggevend blijft voor de exploitatie en de financiële analyses. Met de be-denking dat elke medaille haar keerzijde heeft, hield het behoud van twee boekhoudcircuits (het traditionele en het nieuwe) – een a priori geniaal idee – via een informatica- en dus automatische link wellicht tegelijk de kiemen in zich van de zwakheid van de ingeluide hervorming. De minst stoutmoe-dige of meest sceptische gebruikers konden zich immers verschansen op bekend terrein zonder zich zorgen te maken over het onontgonnen terrein van de algemene boekhouding. De begrotingsboekhouding had deze rug-gensteun niet nodig. Het aannemen van de begroting, d.w.z. de financiële vertaling van het politieke programma, is in het lokale leven nog altijd een belangrijke fase, die met bijzondere aandacht wordt gevolgd, niet alleen op door de raad maar ook door de lokale media en dus de bevolking. Men kan het betreuren, maar het aannemen van de rekeningen, d.w.z. de financiële realiteit, geniet niet dezelfde aandacht bij de mandatarissen en de raads-leden. Niet alleen het technische karakter van de algemene boekhouding is hiervoor verantwoordelijk. Daarvan getuigt de geringe belangstelling voor de begrotingsrekening, die nochtans wordt opgemaakt volgens hetzelfde stramien als de begroting. Het technisch karakter van de algemene boekhou-ding heeft er zeker niet toe bijgedragen om de jaarrekeningen transparanter en populairder te maken. Ze vertonen vier verschillende soorten resultaten (het courante resultaat, niet-kasresultaat, het uitzonderlijk resultaat en het resultaat van het boekjaar) die worden toegevoegd aan de resultaten van de begrotingsboekhouding (het begrotingsresultaat en het boekhoudkundig resultaat, dat men zelf kan opsplitsen tussen de gewone en de buitengewone dienst). Deze overvloed aan resultaten voor een bepaald boekjaar hangt een ietwat “verward” beeld op van de financiële situatie voor externe waar-nemers, die heel wat moeite hebben om zich een opinie te vormen.

Bovendien beschikt men vrij laat over de boekhouddocumenten en stelt het praktische moeilijkheden om ze in te zamelen, wat evenmin pleit voor het praktisch gebruik ervan in de financiële analyses. Een geaggregeerd beeld van het cijfermateriaal is vaak pas met een achterstand van twee jaar moge-lijk, d.i. een eeuwigheid in de evolutiecontext van de lokale financiën.

Het luik algemene boekhouding heeft alle kenmerken van de bedrijfsboek-houding maar is geen bedrijfsboekhouding. Een overdreven simplistische omzetting van de methodes van de privéboekhouding op de financiële waar-dering van de lokale besturen kan rampzalig zijn en heeft wellicht hier en daar bijgedragen tot het op de helling zetten van deze hervorming. Denken we bijvoorbeeld aan de waarderingsregels die voor bepaalde activa worden gebruikt of de betekenis van het beginkapitaal op het vlak van het eigen ver-mogen en de verwoestende effecten ervan voor eventuele solvabiliteits- of

276


liquiditeitsratio’s, die klassiek voor de ondernemingen worden gebruikt. Het is belangrijk dat de boekhouding van de lokale besturen haar eigen analyse-instrumenten heeft, rekening houdend met de kenmerken en beperkingen ervan, maar vooral door te kijken naar het doel dat eigen is aan het beheer van het algemeen belang. De initiatieven die de Waalse overheid heeft genomen in het kader van het plan “E-comptes” en de dynamiek die daarmee gepaard gaat, gaan ongetwijfeld in die richting.

5.2 Welke evolutieperspectieven?

Hoewel de boekhouding van de lokale besturen decennialang merkwaardig stabiel bleef en bijna niet veranderde, onderging ze in de jaren ‘90 plots heel wat aanpassingen.

Een van de motoren van deze evolutie is de regionalisering, die geleidelijk alle bevoegdheden aanpaste in verband met de lokale besturen.

Het krijgen van een nieuwe bevoegdheid impliceert uiteraard dat men ze ge-bruikt en geeft in de eerste plaats de reflex om te wijzigen wat anderen hebben uitgewerkt. Het meest tot de verbeelding sprekend geval is de evolutie van de boekhouding van de ocmw’s, die voortaan verschilt voor de 308 Vlaamse ocmw’s, de 253 Waalse ocmw’s, de 19 Brusselse ocmw’s en de 9 Duitstalige ocmw’s (cf. supra 1.3.). De communautarisering, en later de regionalisering van de ocmw-boekhouding, belet voortaan elke reconciliatie van de cijfers op nationaal vlak. Wat ergens onbegrijpelijk is, te meer omdat financiële syste-men die centraal staan in de opdrachten voor sociale bijstand (de toekenning van het leefloon …) nog steeds onder de federale overheid ressorteren. Deze “vergissing” werd niet gemaakt voor de boekhouding van de politiezones, die nog steeds bepaald wordt op het federale niveau. Het miskennen van de lokale sector bij de invoering van de politiezones zorgde echter voor een ingewikkelde situatie rond de boeking van de personeelsuitgaven (die nage-noeg 90 % van de gewone uitgaven vertegenwoordigen). Daardoor hebben de politiezones een aanzienlijke achterstand opgelopen bij het afsluiten van de rekeningen, wat niet alleen een probleem is voor het goed beheer van de zones maar ook voor de democratische transparantie wanneer men terug-denkt aan de financiële debatten bij de opstart van de politiehervorming. Kortom, de boekhouding van de politiezones bleef uniform maar kon nog steeds niet integraal in de praktijk worden toegepast, wat uiteindelijk geen belangrijke vooruitgang voor onze overheidsfinanciën betekent.

Op gemeentelijk vlak zijn de gewestelijke verschillen momenteel beperkt tot de sfeer van de codificaties en de waarderingsregels, wat reeds zeer sterk de relevantie in vraag stelt van regionale vergelijkingen van de financiële


277


documenten. De risico’s op grotere verschillen zijn echter latent. De Vlaamse overheid bijvoorbeeld, heeft in haar nieuw gemeentelijk decreet nu reeds de toekomstige afschaffing van het huidige boekhoudreglement ingebouwd en een vrij grondig plan tot hervorming van de gemeenteboekhouding uitge-werkt, zoals datgene dat voor de ocmw’s werd ontwikkeld.

Behalve deze regionale verscheidenheid zijn er ook de verschillen binnen de mozaïek van de lokale sector. Elke categorie van lokale actoren (provincie, gemeente, ocmw, kerkfabriek, politiezone, gewoon of autonoom gemente-bedrijf, gemeentelijke vzw’s, intercommunales, openbare ziekenhuizen en, in afwachting, brandweerdiensten….) beschikt over een eigen boekhouding met min of meer uitgesproken verschillen. Men merkt onmiddellijk de moei-lijkheden om een geconsolideerd beeld van de lokale sector te krijgen, zelfs binnen eenzelfde gewest. Het is trouwens tevergeefs zoeken naar de rati-onaliteit bij bepaalde toezichthoudende overheden, die wel de synergieën tussen de gemeenten en hun ocmw’s stimuleren maar die een verschillend, soms onverenigbaar boekhoudkundig kader organiseren.

Deze toenemende verscheidenheid (tussen en binnen de gewesten) gaat echter in tegen de geleidelijke totstandkoming van internationale boek-houdnormen die specifiek op de overheidssector van toepassing zijn (esr 95, ipsas-normen).

Een Europese verordening die in 1996 door de Raad werd uitgevaardigd, maakte het gebruik van het Europese systeem van rekeningen verplicht om nationale rekeningen op te stellen (esr 95). Deze eis is belangrijk voor de uniforme beoordeling van de overheidstekorten in het kader van de mo-netaire eenheid (convergentiecriteria bepaald door het Verdrag van Maas-tricht). Alle financiële stromen van de lokale besturen maken deel uit van de consolidatiekring van de overheid en moeten dus worden geharmoniseerd volgens de regels van de boekhouding esr-95, zijnde de basisstandaard van de Europese overheid op het vlak van boekhouding. Deze harmonisering van de gegevens impliceert talrijke boekhoudkundige “aanpassingen” ten opzichte van het huidige rekeningstelsel van de lokale besturen (vooral wat betreft de investeringen, de financiële lasten en de verkoop van activa). Los van de technische problematiek vergt deze boekhoudkundige aanpassing een enorme politieke inzet voor de lokale besturen(13) ook indien de bud-gettaire trajecten en de uitdagingen van de vergrijzing een verdeling van de budgettaire inspanningen volgens subsectoren van de overheid (federale staat, sociale zekerheid, deelentiteiten en lokale besturen) zouden vergen.

De Raad van de internationale boekhoudnormen van de overheidssector, die werd opgericht door de International Federation of Accountants (ifac), wil

(13) Dubois O., Conseiller UVCW, février 2008, Les trajectoires budgétaires : principes, évo-lutions récentes et implications pour les pouvoirs locaux, Mouvement communal.

278


boekhoudnormen van hoge kwaliteit uitwerken (ipsas-normen(14)) voor de overheidsinstellingen (namelijk de federale, de gewestelijke, de lokale en alle aanverwante regeringsorganen) van de hele wereld met het oog op het ver-beteren van de overheidsboekhouding en de transparantie van de financiële verslagen. Heel wat nationale en internationale instanties inspireren zich op deze normen om het boekhoudsysteem van hun overheden grondig te wij-zigen.

De toekomst zal uitwijzen of de boekhouding van de lokale besturen in België haar ongebreidelde evolutie naar differentiatie zal voortzetten of, integendeel, zal worden herschikt onder invloed van internationale normen. Tussen deze twee extreme tendensen blijft een middenweg mogelijk en zelfs wenselijk voor de lokale besturen van ons land.

Het behoud van een specifiek boekhoudsysteem is voor de lokale besturen gerechtvaardigd ten opzichte van hun opdrachten ten dienste van de burger en hun bijzonder investeringsprofiel binnen de overheidssector. Het behoud ervan is niet strijdig met de naleving van de internationale boekhoud-normen.

Vermeldenswaard is dat de Europese vereisten voor esr 95-normen niet rechtstreeks betrekking hebben op de boekhouding die door de overheden moet worden toegepast maar wel op de over te dragen gegevens. De een-heidsmunt impliceert immers geen eenheidsboekhouding.

Hoewel de huidige boekhouding van de lokale besturen onvolmaaktheden vertoont, heeft ze ook heel wat belangrijke troeven die traditie en moder-nisering aan elkaar koppelen. Het traditionele budgettaire rekeningstelsel met de zeer gedetailleerde economische en functionele indeling biedt een analyse potentieel dat dicht aanleunt bij de analytische boekhouding. Een dubbele boekhouding en een boekhouding gebaseerd op de transacties (dus de twee belangrijkste vernieuwingen van de huidige hervorming van de boekhouding van de staat, die precies bedoeld zijn om zich af te stemmen op de regels voorgeschreven door de esr) worden sinds 15 jaar door de lokale besturen toegepast.

De huidige boekhouding van de lokale besturen biedt een aanzienlijk maar onvoldoende benut analysepotentieel. In dit perspectief is het belangrijk dat de boekhouding van de lokale besturen een zekere eenheid bewaart en haar eigen analysetools gebruikt, rekening houdend met haar kenmerken en

(14) De aanbevelingen die door de raad van de internationale boekhoudnormen van de overheidssector werden bekendgemaakt, zijn vervat in de editie 2005 van de Manuel de normes comptables internationales du secteur public van de IFAC en zijn eveneens beschik-baar op de internetsite van de Federatie op het adres http://www.ifac.org.


279


beperkingen maar vooral door te kijken naar het specifieke doel zelf van het beheer van het lokale algemeen belang.

280


Bibliografie

Brognon Ph . en Dessoy A., 2008, Réforme comptable et nouveaux outils d’analyse financière pour les communes et les CPAS wallons (Dexia, Brussel)

Bodarwe R. ; Laurent R. , 1992, Nouvelle comptabilité et finances communales (Crédit Communal de Belgique, Brussel)

Coenen A., 2000, Introduction aux finances communales (La Charte, Brugge)

de Donnéa Fr-X, Mouvement communal, 1997, La nouvelle comptabilité communale vue par le pouvoir politique, Mouvement communal N° 10, pp. 490-493

Dubois O., 2008, Les trajectoires budgétaires : principes, évolutions récentes et implications pour les pouvoirs locaux, Mouvement communal, pp. 80-90

Fédérations wallonne des receveurs locaux et régionaux, 2005, Les finances des communes et des CPAS, Les grades légaux au service des citoyens et de leurs élus (Luik)

Hontoir W. 1997, Les attraits de la nouvelle comptabilité communale, Mou-vement communal N°10, pp. 487-489

Khrouz F.; Potvin G ; Thys-Clement Fr. , 1992, La nouvelle comptabilité communale(Editions de l’Université de Bruxelles, Brussel)

Martens W. ; Umans J. ; Blomme J., 1998 (avec mises à jour), De nieuwe gemeenteboekhouding, (Vanden Broele, Brugge)

Nuttynck D., 2001, De economische codes in de nieuwe gemeentelijke comp-tabiliteit (Vanden Broele, Brugge)

Van Audenhove M., Geschiedenis van de gemeentefinanciën, Volume 1 (Gemeentekrediet, Brussel)

Date post:	11-Jan-2017
Category:	Documents
Upload:	vodieu
View:	231 times
Download:	0 times

PDF, 1.06 MB

Documents