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RESOLUCION ADMINISTRATIVA STR-SCZ/Nº 0139/2007
Recurrente : Total E&P Bolivie Sucursal Bolivia
Representante Legal : Michel Leo
NIT : 1028641023
Recurrido : Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del
Servicio de Impuestos Nacionales (SIN)
Representante Legal : Eduard Pedro Gutiérrez Vargas
Acto Definitivo Recurrido : Resolución Determinativa GSH-DEID
Nº 039/2006 de 19 de diciembre de 2006
Expediente Nº : SCZ/0010/2007
Santa Cruz, 8 de junio de 2007
VISTOS: El Recurso de Alzada a fs. 228-242, el Auto de Admisión a fs. 243, la
contestación de la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos
Nacionales (SIN), de fs. 253-272, el Auto de Apertura de Término Probatorio a fs. 273, las
pruebas ofrecidas y producidas por las partes cursantes en el expediente administrativo,
el Informe Técnico Jurídico ST-SCZ/ITJ/IT Nº 0140/2007 de fecha 6 de junio de 2007,
emitido por la Intendencia Tributaria; y todo cuanto ver convino y se tuvo presente.
CONSIDERANDO I:
1.1 Antecedentes
La Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN),
emitió la Resolución Determinativa GSH-DEID Nº 039/2006 de 19/12/06, notificada al
contribuyente el 22 de diciembre de 2006, en la cual se determina de oficio, por
conocimiento cierto de la materia imponible, las obligaciones impositivas del
contribuyente, por concepto del Impuesto al Valor Agregado (IVA), el Régimen
Complementario al Impuesto al Valor Agregado (RC-IVA), el Impuesto a las
Transacciones (IT) y el Impuesto a las Utilidades de las Empresas (IUE) de la gestión
fiscal que abarca de abril 2001 a marzo de 2002, en la suma de UFV´s39.501.739.-,
de acuerdo al siguiente detalle:
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Período Crédito
Tributario inexistente (CT) en Bs.
Aplicación alícuota al CTI en Bs.
Mant. De Valor hasta 27-12-02 en
UFV
Interés simple en
UFV
Sub-Total antes de la Sancion en
UFV
Sanción Evasión Art.
114 Ley 1340 50% del TOA
en UFV
Total a favor del fisco para R.D. en UFV
Total a favor del Fisco para
R.D. en Bs.
IVA Crédito Fiscal 13% abr-01 220,153 28,620 32,562 12,338 44,900 16,281 61,181 72,895may-01 210,491 27,364 30,896 11,529 42,425 15,448 57,873 68,955jun-01 208,470 27,101 30,369 11,152 41,521 15,185 56,706 67,564jul-01 179,138 23,288 25,901 9,372 35,273 12,950 48,223 57,457
ago-01 247,085 32,121 35,459 12,627 48,087 17,730 65,817 78,419sep-01 1,240,846 161,310 177,023 62,022 239,045 88,511 327,556 390,276oct-01 195,573 25,425 27,737 9,564 37,301 13,869 51,170 60,968nov-01 356,428 46,336 50,402 17,099 67,501 25,201 92,702 110,453dic-01 190,715 24,793 26,851 8,955 35,806 13,426 49,232 58,659ene-02 231,652 30,115 32,192 10,551 42,743 16,096 58,839 70,106feb-02 157,029 20,414 21,666 6,989 28,655 10,833 39,488 47,049mar-02 274,711 35,712 37,581 11,900 49,481 18,791 68,272 81,345
Sub total 3,712,292 482,599 528,641 184,097 712,737 264,321 977,058 1,164,146
IVA Débito Fiscal 13% abr-01 0 0 0 0 0 0 0 0may-01 0 0 0 0 0 0 0 0jun-01 87,080 11,320 12,685 4,658 17,344 6,343 23,687 28,222jul-01 0 0 0 0 0 0 0 0
ago-01 0 0 0 0 0 0 0 0sep-01 0 0 0 0 0 0 0 0oct-01 485,791 63,153 68,897 23,756 92,653 34,449 127,102 151,440nov-01 0 0 0 0 0 0 0 0dic-01 0 0 0 0 0 0 0 0ene-02 0 0 0 0 0 0 0 0feb-02 0 0 0 0 0 0 0 0mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Sub total 572,871 74,473 81,583 28,414 109,997 40,792 150,789 179,662
IT 3% abr-01 0 0 0 0 0 0 0 0may-01 0 0 0 0 0 0 0 0jun-01 87,080 2,612 2,927 1,075 4,002 1,464 5,466 6,513jul-01 0 0 0 0 0 0 0 0
ago-01 0 0 0 0 0 0 0 0sep-01 0 0 0 0 0 0 0 0oct-01 485,791 14,574 15,899 5,482 21,382 7,950 29,332 34,948nov-01 0 0 0 0 0 0 0 0dic-01 0 0 0 0 0 0 0 0ene-02 0 0 0 0 0 0 0 0feb-02 0 0 0 0 0 0 0 0mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Subtotal 572,872 17,186 18,827 6,557 25,384 9,414 34,798 41,461
RC-IVA 13% abr-01 88,643 11,524 13,111 4,968 18,078 6,555 24,633 29,350may-01 91,356 11,876 13,409 5,004 18,413 6,705 25,118 29,928jun-01 85,828 11,158 12,503 4,591 17,094 6,251 23,345 27,815jul-01 111,574 14,505 16,132 5,837 21,969 8,066 30,035 35,786
ago-01 80,887 10,515 11,608 4,134 15,742 5,804 21,546 25,672
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Período Crédito Tributario
inexistente (CT) en Bs.
Aplicación alícuota al CTI en Bs.
Mant. De Valor hasta 27-12-02 en
UFV
Interés simple en
UFV
Sub-Total antes de la Sancion en
UFV
Sanción Evasión Art.
114 Ley 1340 50% del TOA
en UFV
Total a favor del fisco para R.D. en UFV
Total a favor del Fisco para
R.D. en Bs.
sep-01 85,152 11,070 12,148 4,256 16,404 6,074 22,478 26,782oct-01 54,542 7,090 7,735 2,667 10,403 3,868 14,271 17,003nov-01 57,714 7,503 8,161 2,769 10,930 4,081 15,011 17,885dic-01 37,089 4,822 5,222 1,741 6,963 2,611 9,574 11,407ene-02 60,450 7,859 8,401 2,753 11,154 4,200 15,354 18,294feb-02 45,585 5,926 6,290 2,029 8,318 3,145 11,463 13,658mar-02 491,446 63,888 67,231 21,288 88,519 33,616 122,135 145,522
Subtotal 1,290,265 167,736 181,951 62,037 243,989 90,976 334,965 399,102
Retención Local IUE-IT 15.5% abr-01 89,753 13,912 15,828 5,997 21,825 7,914 29,739 35,434may-01 69,017 10,698 12,079 4,507 16,586 6,039 22,625 26,957jun-01 110,003 17,050 19,106 7,016 26,123 9,553 35,676 42,507jul-01 137,219 21,269 23,655 8,560 32,215 11,828 44,043 52,476
ago-01 98,660 15,292 16,882 6,012 22,893 8,441 31,334 37,334sep-01 76,454 11,850 13,005 4,556 17,561 6,502 24,063 28,671oct-01 139,882 21,682 23,654 8,156 31,810 11,827 43,637 51,993nov-01 34,008 5,271 5,734 1,945 7,679 2,867 10,546 12,565dic-01 85,929 13,319 14,425 4,811 19,235 7,212 26,447 31,511ene-02 1,246,509 193,209 206,538 67,694 274,232 103,269 377,501 449,784feb-02 85,779 13,296 14,111 4,552 18,663 7,056 25,719 30,644mar-02 49,557 7,681 8,083 2,560 10,643 4,042 14,685 17,497
Subtotal 2,222,772 344,529 373,099 126,365 499,465 186,550 686,015 817,373
Retención Local IUE 12.5% abr-01 0 0 0 may-01 233 29 33 12 45 16 61 73jun-01 272 34 38 14 52 19 71 85jul-01 116 15 16 6 22 8 30 36
ago-01 0 0 0 0 0 0 0 0sep-01 553 69 76 27 103 38 141 167oct-01 500 63 68 24 92 34 126 150nov-01 771 96 105 36 140 52 192 229dic-01 375 47 51 17 68 25 93 110ene-02 313 39 42 14 55 21 76 91feb-02 125 16 17 5 22 8 30 36mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Subtotal 3,258 408 445 154 599 221 820 977
Retención Local IT 3% abr-01 0 0 0 0 0 0 0 0may-01 0 0 0 0 0 0 0 0jun-01 0 0 0 0 0 0 0 0jul-01 0 0 0 0 0 0 0 0
ago-01 0 0 0 0 0 0 0 0sep-01 0 0 0 0 0 0 0 0oct-01 0 0 0 0 0 0 0 0nov-01 4,572 137 149 51 200 75 275 327dic-01 0 0 0 0 0 0 0 0ene-02 0 0 0 0 0 0 0 0feb-02 0 0 0 0 0 0 0 0mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
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Período Crédito Tributario
inexistente (CT) en Bs.
Aplicación alícuota al CTI en Bs.
Mant. De Valor hasta 27-12-02 en
UFV
Interés simple en
UFV
Sub-Total antes de la Sancion en
UFV
Sanción Evasión Art.
114 Ley 1340 50% del TOA
en UFV
Total a favor del fisco para R.D. en UFV
Total a favor del Fisco para
R.D. en Bs.
Subtotal 4,572 137 149 51 200 75 275 327
IUE-BE 13% abr-01 2,430,068 303,758 345,599 130,945 476,543 172,799 649,342 773,678may-01 36,544 4,568 5,158 1,925 7,082 2,579 9,661 11,511jun-01 4,125,696 515,712 577,897 212,216 790,112 288,948 1,079,060 1,285,679jul-01 1,675,219 209,402 232,896 84,273 317,169 116,448 433,617 516,646
ago-01 1,971,234 246,404 272,013 96,865 368,878 136,007 504,885 601,560sep-01 239,829 29,979 32,899 11,526 44,425 16,449 60,874 72,530oct-01 5,411,779 676,472 738,006 254,466 992,471 369,003 1,361,474 1,622,169nov-01 2,372,552 296,569 322,598 109,439 432,037 161,299 593,336 706,948dic-01 1,193,670 149,209 161,595 53,892 215,486 80,797 296,283 353,016ene-02 5,223,527 652,941 697,984 228,769 926,753 348,992 1,275,745 1,520,025feb-02 743,142 92,893 98,592 31,803 130,394 49,296 179,690 214,097mar-02 266,842 33,355 35,101 11,114 46,215 17,550 63,765 75,975
Subtotal 25,690,102 3,211,262 3,520,336 1,227,232 4,747,568 1,760,167 6,507,735 7,753,834
IUE-A.P.R.P. 2.5% abr-01 0 0 0 0 0 0 0 0may-01 0 0 0 0 0 0 0 0jun-01 46,224 1,156 1,295 476 1,770 647 2,417 2,880jul-01 80,052 2,001 2,226 805 3,031 1,113 4,144 4,938
ago-01 35,287 882 974 347 1,321 487 1,808 2,154sep-01 26,725 668 733 257 990 367 1,357 1,617oct-01 0 0 0 0 0 0 0 0nov-01 27,044 676 735 249 985 368 1,353 1,612dic-01 27,163 679 735 245 981 368 1,349 1,607ene-02 27,322 683 730 239 969 365 1,334 1,590feb-02 27,640 691 733 237 970 367 1,337 1,593mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Subtotal 297,457 7,436 8,162 2,855 11,018 4,082 15,100 17,991
IUE 25% Gest/2002 66,529,096 16,632,274 17,091,099 5,079,228 22,170,327 8,545,550 30,715,877 36,597,353
Subtotal 66,529,096 16,632,274 17,091,099 5,079,228 22,170,327 8,545,550 30,715,877 36,597,353
Sub-Total 100,895,557 20,938,040 21,804,293 6,716,990 28,521,283 10,902,148 39,423,431 46,972,226
(+) Cálculo de accesorios por facturación de ventas diferidas Accesorios por venta de crudo IVA 32,351 38,545
Accesorios por venta de crudo IT 526 627
Accesorios por balance volumétrico IVA 45,431 54,130
TOTAL ACCESORIOS POR VENTA DIFERIDA 78,308 93,302
Total a favor del fisco 39,501,739 47,065,528
Fuente: Resolución Determinativa GSH-DEID Nº 036/2006 1.2 Fundamentos del Recurso de Alzada
Que, la Empresa Total E&P Bolivie Sucursal Bolivia (en adelante TEPB), representada
por el Sr. Michel Leo, mediante memorial presentado en fecha 11 de enero de 2007,
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que cursa a fs. 228-242 del expediente administrativo, se apersonó a esta
Superintendencia Tributaria Regional Santa Cruz, para interponer Recurso de Alzada
contra la Resolución Determinativa GSH-DEID Nº 039/2006 de 19/12/06, emitida por
la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN),
manifestando que:
a) Gastos no relacionados a la empresa con reparo del IVA. La Administración
Tributaria establece un reparo relacionados con el crédito fiscal del IVA, en virtud
del art. 8° de la Ley Nº 843 y el D.S. Nº 21530 y la Resolución Administrativa (RA)
Nº 05-0043-99.
b) Balance Volumétrico. La Administración realizó observaciones de los siguientes
conceptos:
i. Exportación de crudo. TEPB utilizó los servicios de la empresa Transportes de
Hidrocarburos S.A. (Transredes) para transportar petróleo hasta Arica y
Pocitos, cuya venta fue efectuada en diferentes momentos de la gestión
fiscalizada. Cabe resaltar que las ventas se realizan cuando existe suficiente
volumen para llenar un barco carguero, caso contrario, se debe esperar hasta
que otros productores transporten su producto para realizar una venta
conjunta. En el caso de Arica, se transportó aproximadamente 17.353 bbls. de
petróleo, de los cuales vendió 13.460 bbls., quedando un stock de 3.892 bbls.,
tal como se muestra en el detalle de “Exportación de Crudo Natural: entregas a
Arica” elaborado por Petrobrás Bolivia S.A. (Petrobrás), como operador de los
bloques San Alberto y San Antonio. Este stock fue vendido en fecha 9 de
diciembre de 2002, mediante la factura Nº 4, fuera de la gestión fiscalizada.
ii. Diferencias entre la información de las facturas de TEPB y de Transredes. Las
mismas corresponden a mermas en el sistema, diferencias de medición y
carga muerta en tanques de almacenamiento en el punto de entrega, las
cuales se encuentran dentro de la tolerancia aceptada en los Términos y
Condiciones Generales de Servicios.
c) Accesorios por ventas no facturadas en el momento que ocurrió el hecho
generador. Dado el giro de TEPB y la misma industria hidrocarburífera, es
imposible efectuar la facturación por ventas de productos en el mes que se realiza
la transferencia de dominio ya que la misma ocurre hasta el último minuto de mes
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y los datos reales de los volúmenes vendidos no se conocen hasta el día
siguiente, es decir, en el periodo posterior.
d) Gastos que benefician al personal dependiente de TEPB y personal de contratistas
extranjeros. La Administración Tributaria señala que los siguientes gastos son
beneficios adicionales para los empleados sujetos al RC-IVA.
i. Capacitación. Los cursos de capacitación se encuentran ligados a las
funciones y al giro de TEPB, son erogaciones necesarias para el
mantenimiento de la fuerza laboral cuyo beneficio e incidencia en el desarrollo
de las actividades del contribuyente son directas y forman parte del costo
administrativo. Asimismo, no son retribuciones extraordinarias ya que no son
de libre disponibilidad para el funcionario, y no puede considerarse como un
beneficio adicional para el dependiente.
ii. Transferencia del personal. Los gastos de hospedaje y pasajes aéreos por
cambio de destino de trabajo de sus dependientes, se efectúan por la política
interna de la empresa, siendo necesario e indispensable el traslado de sus
dependientes o del personal de contratistas extranjeros, nacional o extranjero,
a otras dependencias de la empresa.
iii. Bonos por alquiler de domicilio. Este concepto fue otorgado al personal
dependiente del contratista extranjero, que se encuentra incluido en la planilla
tributaria de cada empleado, con excepción de Bs339.451.-, monto que fue
regularizado en su momento.
iv. Gastos Telefónicos. Las llamadas fueron realizadas desde las oficinas de
TEPB, por lo que no son gastos propios de cada empleado, ya que son
erogaciones necesarias para mantener la fuente. En relación al saldo de
Bs28.492.-, el mismo fue regularizado mediante el pago del RC-IVA.
v. Asientos Devengados. TEPB efectúa provisiones que no son una
remuneración al personal dependiente de la empresa francesa TOTAL S.A., ya
que corresponden a honorarios facturados por los servicios de esta empresa
francesa a través de su personal enviado a Bolivia y que no son dependientes
de TEPB.
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vi. Seguros y Gastos Médicos. En vista de que los servicios prestados por el
contribuyente son de alto nivel técnico y de alto riesgo, es importante contar
con una cobertura de seguro adicional a la establecida en la Ley de Seguridad
Social que asegure la reincorporación de sus trabajadores a la brevedad
posible. Adicionalmente, en el marco del art. 11° del D.S. Nº 24051, el gasto de
seguro médico, que asciende a Bs74.752.-, benefician a los empleados
dependientes y se constituyen en gastos corrientes que no excede el 8.33%
del total de planillas de salarios (Bs330.518.-).
vii. Otros gastos. TEPB reconoció que algunos gastos son en beneficio del
personal, sin embargo, otros gastos como alquileres, pasajes de transporte,
gastos de trámites de residencia, entre otros, fueron pagados para contar con
la asistencia del personal extranjero en Bolivia, motivo por el cual, son gastos
propios y necesarios de la empresa de acuerdo a la política administrativa.
e) Servicios sin factura y sin retención. La Administración Tributaria reparó por la falta
de retención local del IT e IUE y determinó que no son deducibles para el IUE, los
siguientes conceptos:
i. Ingresos del Sr. Christian Iturri. En virtud del art. XV del Convenio para Evitar la
Doble Imposición, los sueldos y salarios que el domiciliado de un Estado recibe
a título de un empleado asalariado son gravables en este Estado a menos que
el empleo sea ejercido en el otro Estado. En vista de que el Sr. Iturri es
personal dependiente de TOTAL S.A., la cual es una sociedad independiente
de TEPB, y tiene su domicilio en Francia, por tanto, no corresponde el reparo
por la falta de retención del IUE e IT. Sumado a esto, cabe destacar que los
gastos registrados por TEPB por concepto de salarios al Sr. Iturri fueron
refacturados a la empresa francesa como efecto del servicio prestado.
ii. Rendición de gastos de Muller & Asociados. El contrato civil suscrito entre
TEPB y Muller & Asociados en fecha 23 de enero de 2002, establece en la
cláusula cuarta que la consultora recibirá $us10.000.- por el servicio prestado y
la cláusula sexta define que los costos adicionales directamente relacionados
con el servicio, tales como viajes, llamadas, hotelería y otros serán
reembolsados. Los citados gastos, que cuentan con facturas y documentos a
nombre del TEPB, no se constituyen en un pago adicional a la consultora por
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los servicios prestados, ya que el monto total pactado en la cláusula cuarta fue
pagado y debidamente facturado.
Asimismo, la retención del IUE e IT por los pagos efectuados a la consultora es
una infracción al art. 3° del D.S. Nº 24051 y al art. 10° del D.S. Nº 21532, ya
que Muller & Asociados no es una de las personas detalladas en la normativa
legal anteriormente citada. Si la Administración Tributaria considera que son
pagos adicionales, debe requerir a la consultora la emisión de las facturas y
aceptar la deducibilidad del gasto a favor de TEPB.
iii. Gastos de hoteles, pasajes y otros gastos de personal no dependiente. Al igual
que el punto anterior, los gastos por hoteles, viáticos y otros a favor del
personal de TOTAL S.A. (empresa francesa) fue por servicios de asistencia
técnica y asesoramiento legal, administrativo, comercial y de ingeniería
prestados a TEPB. De acuerdo a las órdenes de servicio suscritas con TOTAL
S.A., estos gastos no son sujeto a la retención del IUE e IT, porque no son
pagos adicionales por el servicio o pagos específicos a individuos, toda vez
que los mismos son efectuados como efecto del contrato suscrito entre TEPB y
TOTAL S.A.
f) Pagos por servicios realizados en el país, sin la retención del IUE-BE. En el marco
del art. 51° de la Ley Nº 843 y el inc. f) del art. 12° del D.S. Nº 24051, la
Administración Tributaria observó que TEPB no realizó la retención del 12.5%
sobre los montos remesados a TOTAL S.A., empresa domiciliada en Francia que
prestó servicios de asistencia técnica y asesoramiento en materia legal,
administrativa, comercial y de ingeniería. Al respecto, en virtud al art. VII del
Convenio para evitar la doble imposición, homologado por la Ley Nº 1655 y que
goza de jerarquía normativa por el art. 5° del Código Tributario (Ley Nº 2492),
señala que los beneficios de una empresa de un Estado (Francia) solamente serán
gravables en este Estado (Francia) a no ser que la empresa efectúe operaciones
en el otro Estado (Bolivia) por medio de un establecimiento permanente situado en
él. Asimismo, el art. V del citado Convenio define al establecimiento permanente
como un lugar fijo de negocios que sirva para el ejercicio de una actividad
empresarial y que tenga como objetivo la generación de rentas, a través de una
oficina o lugar de administración o dirección de negocios, sucursales o agencias,
entre otros.
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En ese sentido, no se perfecciona la existencia de un establecimiento permanente
en vista de que TOTAL S.A. no tiene un establecimiento permanente en Bolivia y
porque Bolivia ha adoptado el Principio de la Fuente. Los beneficios obtenidos por
TOTAL S.A. de Francia solo son gravables en el mencionado país y el pago
efectuado por TEPB no es sujeto del art. 51° de la Ley Nº 843.
Sin perjuicio de que TEPB no efectúo la retención del IUE-BE, no corresponde la
aplicación del art. 12° del D.S. Nº 24051, en consecuencia, los pagos efectuados
son deducibles de IUE. En este mismo sentido, la Superintendencia Tributaria
General falló en el Recurso Jerárquico STG-RJ/0314/2006.
g) Servicios realizados parcialmente en el país. TEPB contrató a las empresas
alemanas de servicio de telecomunicaciones DETESAT y PLENEXIS. En cada
factura se detalla los servicios y ventas realizados por estos proveedores, y sobre
los cuales se realizó la correspondiente retención de aquellos conceptos que se
consideró que constituían hechos generadores. Cabe señalar que estas
compañías realizan sus servicios en Bolivia y Alemania, facturando el alquiler de
equipos instalados en Alemania que permiten tener acceso a la información
requerida. En el marco del Convenio, para evitar la doble imposición firmado entre
Bolivia y Alemania, este servicio no se encuentra sujeto a ningún impuesto.
h) Disminución de Ingresos registrados por ajustes y reclasificaciones no justificadas.
A raíz de un gasto que fue inicialmente realizado por TEPB y posteriormente fue
aceptado por los socios del Bloque XX Tarija Oeste, el contribuyente efectuó un
traspaso de cuentas que consiste en dar de baja en la contabilidad de la sucursal
(crédito) y dar de alta el gasto en la contabilidad del bloque anteriormente
mencionado (débito), lo cual se demuestra en el Anexo L.
i) Disminución de ingresos por ventas del periodo anterior por venta de crudo
condensado y cesión de trabajo. La Administración Tributaria observó la reversión
de un importe que corresponde al débito fiscal IVA equivalente al 13% de los
ingresos estimados en la gestión anterior, por la venta de condensado y la
provisión por la prestación de servicios técnicos de perforación petrolera de los
meses diciembre de 2000 y enero a marzo de 2001, ya que TEPB, en lugar de
apropiar el 87% (precio menos débito fiscal), registró el 100% en el Estado de
Ganancias y Pérdidas.
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De acuerdo a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados,
reconocidos por el art. 46° de la Ley Nº 843 y el art. 35° del D.S. Nº 24051, TEPB
realiza cada fin de gestión una estimación de los ingresos con la información
disponible y en el siguiente mes, revierte las estimaciones y provisiones para
registrar el costo, gasto e ingreso exacto. De acuerdo a la Administración
Tributaria, esta práctica genera una disminución de ingresos en el periodo en que
se realiza la reversión, sin embargo, no considera que en el periodo anterior se
declaró un ingreso superior. En ese sentido, no aceptar la reversión, implica que
TEPB pague dos veces por la misma operación, en consecuencia, contablemente,
no corresponde el reparo realizado.
j) Disminución de ingresos por venta de condensado mediante notas de crédito por
variaciones en el precio de exportación. Este concepto fue aceptado por la
Administración Tributaria.
k) Exportación de crudo a precios inferiores de referencia. La Administración
Tributaria observó que TEPB realizó exportaciones a precios por debajo a los
precios de referencia establecidos por la Secretaría Nacional de Energía (art. 14°
del D.S. Nº 24577) y señala la existencia de una fuerte vinculación entre los
compradores y TEPB. Al respecto, la normativa impositiva vigente no regula lo que
se entiende por precios de referencia, sin embargo, en las operaciones entre
partes vinculadas, el art. 45° de la Ley Nº 843 establece que los actos jurídicos
celebrados entre una empresa local de capital extranjero y la persona jurídica
domiciliada en el exterior que, directa o indirectamente, la controle, serán
considerados como celebrados entre partes independientes, cuando las
condiciones convenidas se ajusten a las prácticas normales del mercado entre
entes independientes. Adicionalmente, define a una empresa local de capital
extranjero a aquella en que más del 50% del capital o poder de decisión
corresponda a personas naturales o jurídicas domiciliadas o constituidas en el
exterior. En este sentido, la Administración Tributaria debe demostrar que los
compradores cumplen con lo anteriormente señalado a efectos de ser
considerados como partes vinculadas. Sumado a esto, la Administración Tributaria
no demostró que los precios de venta consignados son menores a los
determinados por la Secretaría Nacional de Energía.
De acuerdo al inc. c) del art. 29° del D.S. Nº 27113, todo acto administrativo debe
consignar una expresión clara y precisa del contenido de la voluntad
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administrativa, por lo que la cita generalizada del D.S. Nº 24577 y la supuesta
vinculación entre partes argumentada por la Administración Tributaria, no es
suficiente, lo cual no permite que el contribuyente refute el argumento, colocando
en total indefensión y vulnerando el principio al Debido Proceso establecido en el
art. 16° de la Constitución Política del Estado (CPE) y el num. 10 del art. 68° del
Código Tributario (Ley Nº 2492).
l) Gastos varios no deducibles. En relación a la deducibilidad de los gastos
efectuados para determinar el IUE, la Administración Tributaria realizó las
siguientes observaciones:
i. Gastos sin documentación original. En el marco del art. 47° de la Ley Nº 843 y
el art. 7°, 8°, 10° y 15° del D.S. Nº 24051 establecen como premisa general
que serán admitidos como deducibles, todos los gastos necesarios para la
obtención de la utilidad gravada y la conservación de fuente, los cuales deben
estar vinculados a la actividad gravada, ser admitidos por Ley y estar
respaldados con documentos originales. Por otro lado, del art. 4°, 5°, 8° y 12°
de la Ley Nº 843, que regula el IVA, se puede inferir que los sujetos pasivos
del IVA, al momento de configurarse el hecho imponible, deben emitir la
factura, lo cual significa que la factura no es el único documento original
respaldatorio de las operaciones e implica únicamente que el comprador no
puede beneficiarse del crédito fiscal y no implica que no pueda beneficiarse
con las deducciones del gasto relacionado, siempre y cuando cumpla con la
normativa relacionada con el IUE.
Pese a que la Ley Nº 843 y el D.S. Nº 24051 no establecen cuál es el
documento que debe servir como respaldo, el num. 17 de la Resolución
Administrativa (RA) Nº 05-001-99 define que únicamente la factura legalmente
habilitada servirá de respaldo del gasto, lo cual constituye una limitación y
restricción substancial del alcance de la norma superior. Por lo cual, tomando
en cuenta el art. 64° del Código Tributario (Ley Nº 2492) y a través de una
interpretación restrictiva, la citada RA se constituye en una limitación y
restricción substancial que podría modificar el alcance del IUE, al restringir las
deducciones legalmente autorizadas por normas jerárquicamente superiores.
En el marco del art. 228° de la CPE y el art. 5° del Código Tributario (Ley Nº
2492), los límites a la deducibilidad de los gastos incurridos por TEPB que no
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cuentan con una factura de respaldo, se hallan normados en la Ley Nº 843 y el
D.S. Nº 24051, es decir, que los gastos estén vinculados con la actividad
gravada y respaldados con documentos originales. La normativa administrativa
de la Administración Tributaria no considera que existan otros documentos de
respaldo señalados por Ley como ser las notas fiscales u otros documentos
equivalentes.
Por lo anteriormente señalado, al no contar con la factura original emitida por
Petrobrás, TEPB no impugnará el reparo por concepto del IVA, sin embargo,
considerando que el pago a Petrobrás fue efectuado, y prueba de ello es el
extracto bancario, la conciliación bancaria y las certificaciones presentadas por
Petrobrás, se debe considerar como un gasto deducible para el IUE.
ii. Intereses. La Administración Tributaria observó las provisiones de intereses
devengados por no contar con documentación original, lo cual no procede ya
que presentó la liquidación de intereses que efectúa TOTAL FINANCE cada
trimestre. Estos intereses se originan en el Contrato de Préstamo para
Explotación suscrito, en fecha 30 de noviembre de 2000, entre TEPB y TOTAL
FINANCE por el monto de $us41.7 millones, cuya cláusula quinta define un
cálculo de interés al final de cada semestre. Sumado a esto, TEPB aplicó el
Principio de Contabilidad Generalmente Aceptado de lo “Devengado”,
contemplado en la Norma Contable Nº 1, el art. 46° de la Ley Nº 843 y el art.
35° del D.S. Nº 24051, es decir, que para establecer el resultado económico
debe considerarse que las variaciones patrimoniales son los que competen a
un ejercicio sin entrar a considerar si se han cobrado o pagado.
iii. Gastos no relacionados con la actividad de la empresa. Se reiteran los
argumentos esgrimidos anteriormente y se presentan descargos en el Anexo L.
iv. Crédito Fiscal imputado al gasto. Algunas facturas de los proveedores no
llegan en el período correspondiente o son depuradas por tener errores en su
emisión, por lo que no son consideradas válidas para su declaración en el
Formulario 143, procediendo a reclasificar el 13% del crédito fiscal en gasto.
En consecuencia, se acepta la observación en la medida en que solamente
afecte el 13% del crédito fiscal ya que el restante 87% constituye un gasto
efectivamente realizado y necesario para el cumplimiento de las actividades de
TEPB.
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v. Depreciación de muebles y enseres del personal dependiente de contratistas
extranjeros. Los activos observados por la Administración Tributaria son de
propiedad de TEPB, al ser un gasto necesario, rechaza el reparo realizado.
vi. Provisiones para vacaciones del personal dependiente. Esta provisión se
origina en el derecho de las vacaciones adquiridas por el personal dependiente
de TOTAL S.A. durante su estadía en Bolivia y no así por vacaciones del
personal de TEPB. Este derecho se encuentra contenido en la legislación
laboral, por ello, surge la necesidad de realizar una provisión de acuerdo al
Principio de Contabilidad Generalmente Aceptado normado por el art. 6° del
D.S. Nº 24051. Cabe resaltar que no se trata de pagar vacaciones al personal
no dependiente, mas bien, es una provisión por los días de vacaciones que
este personal acumula durante su permanencia en Bolivia y que
posteriormente TEPB debe asumir.
vii. Gastos del Anexo “D” de los Contratos de Riesgo Compartido. Los pagos
realizados por TEPB a Yacimientos Petrolíferos Fiscales Bolivianos (YPFB) no
pueden ser considerados como donación, toda vez que nacen de una
obligación contenida en los Contratos de Riesgo Compartido.
El art. 17° de la Ley de Hidrocarburos Nº 1689 establecía que cualquier
persona podría celebrar con YPFB contratos de riesgo compartido. El D.S. Nº
24806 aprobó los modelos del contrato de riesgo compartido con sus
respectivos anexos B y D, este último establecía que TEPB se comprometía a
aportar cada año a favor de YPFB, ciertos fondos destinados a capacitación de
personal, facilidades de viaje, mejoramiento tecnológico y otros conceptos.
Aclarado el vínculo jurídico entre TEPB y YPFB, los pagos por los aportes
realizados son una obligación contractual que cumplen los requisitos exigidos
para ser deducibles, establecidos en el art. 47° de la Ley Nº 843 y art. 7° D.S.
Nº 24051, es decir, que son gastos necesarios para la obtención de la utilidad
gravada y la conservación de la fuente que la genera.
m) Gastos varios no deducibles de los Bloques San Alberto y San Antonio.
Considerando los fundamentos de la deduciblidad de los gastos contenidos en la
normativa vigente, corresponde considerar la carta de comunicación de pago de
impuestos por parte de Petrobrás para el reparo relacionado con la falta de
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retención de impuestos. En aquellos reparos del operador que no aclaren o
desvirtúen las observaciones de la Administración Tributaria, TEPB se encuentra
limitada a proporcionar una defensa adecuada ya que las observaciones surgen
de libros y registros contables en poder de Petrobrás.
n) Reparos aceptados. El Recurrente acepta los reparos originados en: 1) compras
que no cuentan con el respaldo de la factura original y por las notas fiscales que
incumplen los aspectos formales de la Resolución Administrativa (RA) Nº 05-0043-
99 por concepto del IVA, 2) la venta conjunta de tuberías no facturadas en los
bloques San Alberto y XX Tarija Oeste por concepto de IVA, IT e IUE, 3) las
facturas presentadas por el personal dependiente a través del formulario 87 por
concepto de RC-IVA e IUE, y 4) las provisiones por indemnizaciones por concepto
de IUE.
Por lo expuesto, solicita Revocar en su totalidad la Resolución Determinativa GSH-
DEID Nº 039/2006, de 19/12/06, emitida por la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos
del Servicio de Impuestos Nacionales (SIN).
CONSIDERANDO II:
2.1 Auto de admisión
Que, mediante Auto de 18 de enero de 2007, cursante a fs. 243 del expediente, se
dispuso la admisión del Recurso de Alzada interpuesto por la empresa Total E&P
Bolivie Sucursal Bolivia, en contra de la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del
Servicio de Impuestos Nacionales (SIN).
CONSIDERANDO III:
3.1 Contestación de la Administración Tributaria
Que, la Gerencia Sectorial de Hidrocarburos del Servicio de Impuestos Nacionales
(SIN), mediante memorial presentado en fecha 15 de febrero de 2007, que cursa a fs.
253-272 del expediente, contestó el Recurso de Alzada interpuesto por la empresa
Total E&P Bolivie Sucursal Bolivia, manifestando que:
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a) Gastos no relacionados a la empresa. La Administración Tributaria identificó
facturas por adquisiciones de bienes o contratación de servicios que no están
relacionados con las actividades de la empresa, como ser los gastos por hoteles
locales del personal expatriado, alquileres de vivienda y servicios de consumo de
agua y luz del personal dependiente y otros gastos a favor del personal expatriado.
Si bien, las facturas se encuentran a nombre del contribuyente y el Bloque XX
Tarija Oeste, estas no son válidas para efectos del crédito fiscal, de acuerdo a lo
establecido en el art. 8° de la Ley Nº 843 y el D.S. Nº 21530, determinando un
reparo por IVA de Bs33.083.- al Recurrente y Bs308.264.- al Bloque XX Tarija
Oeste.
b) Balance Volumétrico.
i. Exportación de crudo. De acuerdo a los partes diarios de producción
presentados por la empresa, la información obtenida de la producción de
hidrocarburos certificada por YPFB y volumen transportado por Transredes, la
Administración Tributaria determinó la variación de inventarios, estableciendo
la existencia de diferencias volumétricas en el crudo los cuales se encuentran
debidamente respaldadas en el informe técnico GSH-DFSC-INF Nº 392/2006.
De acuerdo al inc. a) del art. 4° de la Ley Nº 843, el hecho imponible se
perfecciona en el momento de la entrega del bien o acto equivalente que
suponga la entrega del bien, asimismo, el art. 12° expresa que el
incumplimiento en la obligación de emitir factura, hará presumir sin admitir
prueba en contrario, la falta de pago del impuesto.
ii. Diferencias entre la información de las facturas de TEPB y de Transredes. De
acuerdo al informe técnico de evaluación de descargos al balance volumétrico
GSH/DFSC/Nº 468/2006, las diferencias encontradas fueron facturadas con
posterioridad mediante notas fiscales Nº 69 y 71, correspondiendo retirar el
cargo por las diferencias volumétricas y calcular el diferimiento por estas
ventas facturadas posteriormente.
c) Accesorios por ventas no facturadas en el momento que ocurrió el hecho
generador. En el marco del art. 4° de la Ley Nº 843, la facturación y declaración de
los impuestos IVA e IT en periodos posteriores al periodo en el cual se perfecciona
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el hecho generador, origina el cálculo de los accesorios de Ley por el diferimiento
en el pago de los impuestos referidos, Sumado a esto, se debe tomar en cuenta
los fallos emitidos por la Superintendencia Tributaria General en los cuales se
ratifica el cargo realizado por la Administración Tributaria.
d) Gastos que benefician al personal dependiente de TEPB y personal de contratistas
extranjeros. De acuerdo al art. 19° de la Ley Nº 843, estos gastos benefician al
personal nacional y expatriado, por considerarse ingresos y compensaciones
adicionales en efectivo o en especie, como por ejemplo los costos de traslados de
muebles y enseres de los expatriados, los gastos telefónicos del personal
dependiente, los seguros médicos sin la autorización como seguro delegado por
parte de la Caja de Seguro. Asimismo, se detectó las provisiones sin la retención
del RC-IVA, originados en gastos que benefician al personal dependiente.
Con respecto a los alquileres incluidos en las planillas tributarias, se debe señalar
que los beneficios por asignación de viviendas y alquileres se encuentran
expresamente definidos en el art. 19° de la Ley Nº 843. Sumado a esto, no se
evidenció la retención del RC-IVA a través de las planillas tributarias, ya que las
facturas de TOTAL FINA aparecen salarios básicos con montos distintos a los que
figuran en las planillas de ingresos elaborados por el Recurrente.
e) Servicios sin factura y sin retención. De acuerdo al inc. c) del art. 3° y el inc. f) del
art. 12° del D.S. Nº 24051, y el art. 10° del D.S. Nº 21532, las personas jurídicas
que acrediten o efectúen pagos a personas naturales que ejercen profesiones
liberales y oficios de forma independiente y no están respaldadas por la factura,
deberán retener por IUE-RL el 12.5% y por IT-RL el 3%, para ser considerados
gastos deducibles.
En el Bloque XX Tarija Oeste, se detectó servicios que no se encuentran
respaldadas con los correspondientes facturas o que sólo se pagó una retención
correspondiente al IUE-BE del 12.5%, cuando correspondía que se pague el
12.5% del IUE-RL y el 3% del IT-RL por ser servicios realizados en territorio
nacional (art. 72° de la Ley Nº 843). Cabe señalar que el motivo de las remesas
realizadas por la empresa corresponden a compras de datos Magneto-Telúricos,
manteniéndose el cargo de la factura por servicios de auditoría que
necesariamente debe realizarse en el territorio nacional.
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En relación al cargo del Sr. Christian Iturri, el convenio suscrito entre Francia y
Bolivia, en relación a la profesiones dependientes señala expresamente que: “Sin
perjuicio de las disposiciones de los artículos 16, 18, 19 y 20, los sueldos, salarios
y otras remuneraciones similares que el domiciliado de un Estado recibe a título de
un empleo asalariado son gravables en este Estado a menos que el empleo sea
ejercido en el otro Estado. Si el empleo se ejerce en este, las remuneraciones
recibidas son gravables en este otro Estado.” Considerando que el contribuyente
expresa claramente que el Sr. Iturri se encuentra domiciliado en Francia, pero
desarrolla sus actividades laborales en Bolivia, con lo cual se determina sin lugar a
equivocación que debe tributar en Bolivia.
f) Pagos por servicios realizados en el país, sin la retención del IUE-BE. En el marco
del art. 44°, y 51° de la Ley Nº 843, y el art. 12° del D.S. Nº 24051, la
Administración Tributaria identificó, por parte del Recurrente y los Bloques
petroleros XX Tarija Oeste y Berety, la adquisición de bienes y contratación de
servicios de personas o empresas que fueron efectuadas desde o en el exterior,
cuya cancelación se procedió mediante transferencias de recursos al exterior.
El Recurrente señala que TOTAL S.A. no tiene sucursales, oficinas, agencias o
establecimientos comerciales en Bolivia, al respecto, el instrumento Nº 3648/97 de
18/12/97 sobre el contrato de subrogación de los contratos de riesgo compartidos
para el Bloque Tarija XX Oeste establece en la cláusula sexta que: “TEPB
presenta una carta de garantía de su casa matriz TOTAL S.A., una empresa
legalmente constituida bajo leyes de Francia para cumplir debida e íntegramente
con las obligaciones dentro del contrato”.
Cabe resaltar que de acuerdo al Convenio citado por el Recurrente, un
establecimiento permanente es una sucursal o agencia entendiéndose como
sucursal como un órgano subordinado que depende económicamente de otro
principal del cual forma parte y tiene su misma razón o denominación social. En el
presente caso, la sucursal de Bolivia mantiene el mismo nombre que la empresa
de Francia con su respectivo complemento de “sucursal Bolivia”
Adicionalmente, diversos artículos de prensa se refieren a Total Exploration
Production Bolivia como subsidiaria de la empresa francesa TOTAL FINA, sumado
a esto, el contrato petrolero firmado el 27 de octubre de 2006 fue realizado con la
empresa TOTAL FINA ELF, cuya página oficial señala claramente que entre las
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inversiones en Sudamérica se encuentran la del Recurrente, con una participación
del 100%, vale decir que es propietaria de la sucursal en Bolivia en su totalidad, y
la página web de la Cámara Boliviana de Hidrocarburos se refiere al contribuyente
y a TOTAL S.A. como una sola entidad.
En consecuencia, la empresa TOTAL S.A. posee un establecimiento permanente
en Bolivia, toda vez que TEPB es su sucursal, en consecuencia, no es aplicable el
mencionado Convenio, lo cual origina un reparo por IUE-BE.
g) Servicios realizados parcialmente en el país. El contribuyente realizó la diferencia
entre el servicio efectivamente prestado en Bolivia (transmisión de datos) y el
servicio efectuado fuera de Bolivia (mantenimiento y reparación de los equipos del
contratista) por el cual aduce que no corresponde la retención. Sin embargo, el
mismo Recurrente se contradice al haber realizado y pagado la retención por éste
concepto como se puede apreciar en los documentos contables, de acuerdo al art.
12° e inc. b) del art. 43° del D.S. Nº 24051 y art. 51° de la Ley Nº 843.
h) Disminución de Ingresos registrados por ajustes y reclasificaciones no justificadas.
En el Libro Mayor se identificó una diferencia en la cuenta contable 702300
“Ventes Hydrocarbures”, que de acuerdo al reporte proporcionado por el
contribuyente corresponde a Ajustes y Reclasificaciones extracontables sin
ninguna justificación. Por lo tanto, al no existir ninguna prueba material sobre este
concepto y solamente argumentaciones sobre su procedimiento contable, se
mantiene el reparo por IUE.
i) Disminución de ingresos por ventas del periodo anterior, por venta de crudo
condensado y cesión de trabajo. En la cuenta contable de ingresos 702400 “Venta
de Hidrocarburos Condensados”, se identificó débitos por Bs167.420,15,
equivalente a $us23.815.-, registrados en el comprobante OD 44 de 01/05/02, por
concepto del 13% del débito fiscal de la venta de condensados a la Empresa
Boliviana de Refinación (EBR), efectuada en la segunda quincena de marzo de
2001, sin embargo, esta disminución afectó los resultados de la gestión abril de
2000 a marzo de 2001 en la cual se registró el 100% del ventas de las facturas Nº
30 y 31.
La misma situación se presentó en la cuenta contable del Libro Mayor 708300
“Cesion of Work” por concepto de trabajos realizados por el personal expatriado
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del contribuyente por servicios que fueron prestados y registrados en la gestión
anterior. Sin embargo, a efectos de regularizar el registro de la alícuota del débito
fiscal, se disminuyó mediante los débitos, registrados a través del comprobante de
contabilidad OD 48 de 31/05/01, lo cual implicó una disminución en el pago de
IUE.
Considerando el art. 46° de la Ley Nº 843, el IUE tiene carácter anual y debe ser
determinado al cierre de cada gestión, tomando en cuenta los ingresos y gastos
devengados en la gestión, por tanto, los importes debitados por el contribuyente
en la cuenta de ingreso afectan la base imponible del IUE de la gestión 2002,
disminuyendo el pago del IUE.
j) Exportación de crudo a precios inferiores de referencia. De la revisión de los
documentos que respaldan las exportaciones, se evidenció que el contribuyente
realizó exportaciones a precios por debajo del precio de referencia establecido por
la Secretaría Nacional de Energía a través del art. 14° del D.S. Nº 24577, el cual
determina el precio de referencia como un promedio aritmético de los precios de
las canastas de petróleos West Texas Intermediate, Minas, Saharan Blend y
Bonny Light.
Considerando el art. 45° de la Ley Nº 843, y revisando las páginas de Internet de
Petrobrás y Repsol, se comprueba una fuerte vinculación entre estas empresas y
los compradores Refinor y Repsol YPF, con Andina y Total E&P, los cuales son
socios en el Bloque San Alberto.
k) Gastos varios. En el marco del art. 7° y 8° del D.S. Nº 24051, los gastos
deducibles deben cumplir con la condición de que estén vinculados a la actividad y
gravada y respaldados con documentos originales. De la revisión de los
comprobantes contables adjuntos a la documentación de respaldo y que fueron
confrontados con los registros de las cuentas contables de gastos en el Libro
Mayor, se identificó gastos que no se encuentran con la documentación original de
respaldo o su respectiva factura original, lo cual no permite determinar la
naturaleza y validez de los mismos, por lo que, no son deducibles.
En lo que respecta a los intereses, este concepto fue observado por no contener
documentación original ya que el respaldo existente era una hoja de papel rayado
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y llenado manuscrito y en vista de que en la etapa de descargos, el contribuyente
no presentó contrato de préstamos u otra documentación que desvirtúe el cargo.
En cuanto a los gastos no relacionados con la actividad como ser consumo en
restaurantes de expatriados, gastos deportivos, servicio de cable, despedidas,
canastones de fin de año, entre otros, se considera que no son necesarios para
mantener y conservar la fuente, y no cumplen con la condición de que estén
vinculados a la actividad de la empresa.
En relación al crédito fiscal imputado al gasto, se evidenció que TEPB y el Bloque
XX Tarija Oeste, revirtieron el 13% de crédito fiscal registrado en la cuenta “TVA
Deductible”, a las correspondientes cuentas de gasto, o imputaron al gasto el
100% del importe de las facturas de compras, cuando correspondía solamente el
87%, por lo que, en el marco del art. 14° del D.S. Nº 24051, la Administración
observó que estos hechos incrementaron el gasto y, por ende, disminuyeron la
base imponible del IUE.
En relación a las depreciaciones, de acuerdo al art. 20° del D.S. Nº 24051, se
admiten como gastos deducibles el desgaste o agotamiento que sufran los bienes
que las empresas utilicen en actividades comerciales. Sin embargo, el
contribuyente registró en la cuenta de gasto 681000 “Dotations Depretiations”, las
depreciaciones de los muebles y enseres del personal expatriado, por lo que al no
presentar descargos por este concepto, se mantiene el reparo realizado.
En el marco del art. 8° y 17° del D.S. Nº 24051, las provisiones para vacaciones
del personal dependiente no se encuentran dentro los riesgos emergentes de las
leyes sociales destinadas al pago de indemnizaciones por despido o retiro
voluntario. Sumado a esto, las vacaciones no pueden ser pagadas.
La Administración Tributaria identificó donaciones efectuadas a YPFB, por
concepto de capacitación, cooperación para viajes, entre otros, en aplicación del
Anexo D de los contratos de riesgo compartido. Estas donaciones no son
deducibles por estar destinadas a una entidad que no se encuentra identificada
como sin fines de lucro, o dentro de los alcances del art. 49° de la Ley Nº 843,
condición establecida en el art. 18° del D.S. Nº 24051
21 de 58
l) Gastos varios no deducibles de los Bloques San Alberto y San Antonio. En la
fiscalización integral realizada a Petrobrás como operador los mencionados
bloques, se determinó diversos gastos no deducibles como ser las donaciones a
YPFB, gastos que corresponden a gestiones anteriores, gastos no relacionados
con la actividad de la empresa o que no contienen documentación original y gastos
sin retención. Petrobrás presentó descargos que fueron evaluados, determinando
un reparo equivalente al porcentaje de participación del contribuyente en ambos
bloques.
Por lo expuesto, solicita dictar Resolución confirmando la Resolución Determinativa
GSH-DEID Nº 039/2006, de 19/12/06.
CONSIDERANDO IV:
4.1 Presentación de la prueba
Que, mediante Auto de fecha 22 de febrero de 2007, cursante a fs. 273 del
expediente, se sujeta el proceso a término probatorio de veinte (20) días comunes y
perentorios, notificándose éste Auto al Recurrente y al Recurrido el 28 de febrero de
2007, tal cual consta en la diligencia cursante a fs. 274 del expediente.
Durante la vigencia del plazo probatorio, el Recurrente mediante memorial presentado
en fecha 20 de marzo de 2007, cursante a fs. 281-292 del expediente, ofrece y ratifica
documentos adjuntos a momento de presentar el Recurso de Alzada, consistentes en
facturas, documentos contables, convenios de doble tributación, contrato de servicios,
estado de cuentas bancarias, entro otros. Adicionalmente, adjunta certificado emitido
por la Dirección de Impuestos de la República de Francia, cuadro de cálculo del RC-
IVA, certificado de la empresa Total E&P Holdings.
Por su parte, la Administración Recurrida, a momento de presentar la contestación al
Recurso de Alzada, mediante memorial presentado en fecha 15 de febrero de 2007,
que cursa a fs. 253-272 del expediente, adjuntó documentos consistentes en
documentos contables, requerimientos de información, Actas de Infracción, informes
de cruce de información, Contratos de Riesgo Compartido, facturas, Libro Mayor,
Libro de Compras y Ventas IVA, pólizas de importación y exportación, declaraciones
juradas, entre otros.
22 de 58
4.2 Alegatos
Dentro del término previsto por el parágrafo II del art. 210° del Código Tributario
Boliviano (Ley Nº 2492), el Recurrente, mediante memorial de 9 de abril de 2007,
cursante a fs. 314-323 del expediente, presentó alegatos escritos ratificándose en los
argumentos de su Recurso.
Por su parte, la Administración Tributaria, mediante memorial presentado el 9 de abril
de 2007, cursante a fs. 297-304 del expediente, dentro del término previsto por Ley,
presentó alegatos escritos ratificándose en los argumentos de su respuesta al
Recurso de Alzada.
4.3 Relación de hechos
Efectuada la revisión del proceso administrativo, se establece la siguiente relación de
hechos:
En fecha 28 de octubre de 2005, la Administración Tributaria notificó a TEPB el inicio
de la Orden de Fiscalización Nº 0005OFE0104, del IVA, RC-IVA, IT e IUE de la
gestión fiscal que abarca de abril 2001 a marzo de 2002, tal como consta en los
documentos cursantes a fs. 4-12 del cuaderno de pruebas. En la misma fecha,
mediante el Requerimiento de Documentación Nº 73455, cursante a fs. 15 del
cuaderno de pruebas, la Administración Tributaria solicitó documentación contable,
estados financieros, Libro de Ventas y Compra IVA, declaraciones jurada, entre otros,
dicha documentación debía ser presentada hasta el 7 de noviembre de 2005.
Mediante nota GFA/398/2005 de fecha 3 de noviembre de 2005, cursante a fs. 21 del
cuaderno de pruebas, el contribuyente solicitó que los trabajos de revisión se realicen
en las oficinas del contribuyente, la cual fue aceptada mediante proveído de fecha 4
de noviembre de 2005, cursante a fs. 22 del cuaderno de pruebas.
En fecha 18 de noviembre de 2005, la Administración Tributaria realizó requerimiento
adicional de información mediante el Requerimiento de Documentación Nº 81151,
cursante a fs. 35 del cuaderno de pruebas. Mediante memorial remitido en fecha 29
de noviembre de 2005, cursante a fs. 24 del cuaderno de pruebas, el contribuyente
solicitó la ampliación del plazo de entrega hasta el 5 de diciembre de 2005, la cual fue
aceptada por la Administración Recurrida mediante proveído de fecha 1 de diciembre
de 2005, cursante a fs. 25 del cuaderno de pruebas.
23 de 58
En fecha 16 de febrero de 2006, la Administración Tributaria realizó un tercer
requerimiento de información Nº 81156, cursante a fs. 42 del cuaderno de pruebas.
Asimismo, emitió el Acta de Infracción Nº 108452, cursante a fs. 44 del cuaderno de
pruebas, señalando que el contribuyente no presentó la totalidad de la información
solicitada mediante Requerimiento de Información Nº 73455 y Nº 81151.
Posteriormente, en fecha 2 de marzo de 2006, la Administración Tributaria reiteró la
solicitud de documentación faltante, mediante el Requerimiento Nº 81166, cursante a
fs. 52 y solicitó documentación adicional mediante Requerimiento Nº 81167, cursante
a fs. 54 del cuaderno de pruebas. En vista de que el contribuyente no atendió en su
totalidad el Requerimiento Nº 81156, la Administración Tributaria emitió el Acta de
Infracción Nº 108453, cursante a fs. 56 del cuaderno de pruebas. En fecha 25 de abril
de 2006, mediante nota REQ/FEI/TEP-01-2006, cursante a fs. 66-67 del cuaderno de
pruebas, la Administración Tributaria reiteró nuevamente la documentación faltante
relacionada con los gastos no deducibles por concepto de donaciones, pago a
beneficiarios al exterior, gastos corrientes y operativos no asociados a la obtención de
renta gravada, regularizaciones para imputar gastos deducibles, estados financieros
con cuentas aperturadas a nivel de subcuentas y/o auxiliares, entre otros.
En fecha 29 de septiembre de 2006, la Administración Tributaria emitió el Informe
GSH/DFSC/ Nº 392/2006, cursante a fs. 217-326 del cuaderno de pruebas, en el cual
se determinó diferencias en el balance volumétrico para el crudo y gas.
En fecha 9 de octubre de 2006, la Administración Tributaria emitió el Informe GSH-
DFSC-INF. Nº 0384/2006, cursante a fs. 91-121 del cuaderno de pruebas, el cual dio
lugar, en la misma fecha, a la emisión de la Vista de Cargo Nº 7806-
0005OFE0104.020/2006, cursante a fs. 74-82 del cuaderno de pruebas, notificada en
fecha 11 de octubre de 2006, estableciendo reparos preliminares por el monto de
UFV´s60.577.038.-.
En fecha 10 de noviembre de 2006, mediante memorial cursante a fs. 9451-9457 del
cuaderno de pruebas, TEPB presentó descargos, las cuales fueron evaluadas por la
Administración Tributaria mediante Informe GSH/DFSC/Nº 0468/2006 y
GSH/DFSC/INF. Nº 484/2006 de 15/12/06, cursante a fs. 15000-15137 y 15281-
15284 del cuaderno de pruebas, en el cual acepta parcialmente los descargos
presentados y establece la deuda tributaria por el monto de Bs34.039.697.-.
24 de 58
En fecha 19 de diciembre de 2006, la Administración Tributaria emitió la Resolución
Determinativa GSH-DEID Nº 039/2006, en la cual se determina de oficio, por
conocimiento cierto de la materia imponible, las obligaciones impositivas del
contribuyente en la suma de UFV´s39.501.739.-.
CONSIDERANDO V:
Que, analizados los argumentos expuestos en el Recurso de Alzada, en la contestación al
Recurso, las pruebas presentadas por ambas partes y la normativa pertinente, se
establece que:
1. Gastos no relacionados a la empresa con reparo del IVA. En su Recurso de
Alzada, el Recurrente se limita a señalar que la Administración Tributaria estableció un
reparo relacionado con el crédito fiscal del IVA, en virtud del art. 8° de la Ley Nº 843,
del D.S. Nº 21530 y la Resolución Administrativa (RA) Nº 05-0043-99. Al respecto, se
observa que el Recurrente no expone los fundamentos de hecho ni derecho que
hagan a su defensa, tampoco señala con claridad y precisión la razón de su
impugnación, ni hace mención a los supuestos agravios que se habrían cometido en
su contra, como tampoco ha probado los hechos constitutivos de los mismos. En
consecuencia, no corresponde pronunciarse al respecto por lo que esta
Superintendencia Tributaria confirma el reparo realizado por la Administración
Tributaria.
2. Balance Volumétrico. La Administración Tributaria realizó reparos por los siguientes
conceptos:
i) Exportación de crudo. El Recurrente asevera que transportó petróleo hasta Arica y
Pocitos, para proceder a su venta en diferentes fechas durante la gestión
fiscalizada. En relación al stock de 3.892 bbl. localizado en Arica, éste fue vendido
en fecha 9 de diciembre de 2002, mediante la factura Nº 4. Por lo tanto, en vista de
que no existió venta en la gestión fiscalizada, no correspondería el reparo.
Cabe precisar que de acuerdo al Informe GSH/DFSC/Nº 392/2006 de 29 de
septiembre de 2006, y el Informe GSH/DFSC/Nº 0468/2006 de 14 de diciembre de
2006 y sus respectivos papeles de trabajo, la Administración Tributaria inicialmente
observó la existencia de diferencias volumétricas en la exportación de crudo a
Argentina por Pocitos y exportaciones por Arica, Chile. En relación a la exportación
25 de 58
a Argentina, el contribuyente presentó descargos a la Vista de Cargo que fueron
aceptados por la Administración Tributaria, por lo tanto, no existen reparos en la
Resolución Determinativa que deban ser objeto de análisis en la presente
instancia.
Con respecto a la exportación a través de Arica, Chile, el Recurrente no presentó
descargos a la Vista de Cargo, sin embargo, la Administración Tributaria aceptó el
porcentaje de los volúmenes registrados en las pólizas de exportación, lo cual
determinó la reducción de los reparos de 9.622 bbl a 3.892 bbl. Ante esta
instancia, el Recurrente argumenta que esta diferencia habría sido vendida en
diciembre de 2002, a través de la factura Nº 4, en la cual se consigna una
supuesta exportación de crudo hacia Brasil a favor de Petrobrás Internacional
Finance Company. Al respecto, en el marco normativo aduanero, el art. 136° del
Decreto Reglamentario a la Ley General de Aduanas (D.S. Nº 25870), establece
que la factura comercial es únicamente un documento de respaldo dentro del
proceso de despacho aduanero de exportación. Por lo tanto, este documento no
es prueba irrefutable que sustente lo alegado por el Recurrente. En este
entendido, en vista de que TEPB no aportó documentación adicional que
demuestre verdaderamente la exportación definitiva de los 3.892 bbl de crudo,
corresponde ratificar la observación realizada por la Administración Tributaria.
ii) Diferencias entre la información de las facturas de TEPB en el mercado interno y
de Transredes. El contribuyente señala que estas diferencias se deben a mermas
en el sistema, diferencias de medición y carga muerta en tanques de
almacenamiento. Al respecto, cabe aclarar que ante los descargos presentados
por el contribuyente a la Vista de Cargo, y de acuerdo al Informe GSH/DFSC/Nº
0468/2006 de 14 de diciembre de 2006, la Administración Tributaria retiró los
reparos por ventas no facturadas originado en las diferencias volumétricas en la
comercialización en el mercado interno de crudo. Sin embargo, al observar que la
facturación fue realizada en un momento posterior al perfeccionamiento del hecho
generador, determinó el cálculo de accesorios en la Resolución Determinativa. En
vista de que el Recurrente no presentó argumentos de hecho ni derecho en
relación al cálculo de accesorios por parte de la Administración Tributaria en este
punto específico, se confirma el reparo realizado por la misma.
3. Accesorios por ventas no facturadas en el momento que ocurrió el hecho
generador. El Recurrente alega que es imposible efectuar la facturación por ventas de
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productos en el mes que se realiza la transferencia de dominio, ya que la misma
ocurre hasta el último minuto de mes, por lo que los datos reales de los volúmenes
vendidos no se conocen hasta el día siguiente, es decir, en el período posterior.
Al respecto, de acuerdo al art. 4° de la Ley Nº 843, en el caso de ventas, el hecho
generador del IVA se perfecciona en el momento de la entrega del bien o acto
equivalente, asimismo, el art. 10° de la misma Ley define que el IVA se liquidará cada
mes calendario. En este marco, la entrega del producto se produce durante el mes,
perfeccionándose el hecho generador del IVA, el cual debe ser respaldado por la
emisión de la factura correspondiente al mismo período en el que se realizó la venta,
aspecto que fue incumplido por el Recurrente.
Adicionalmente, es preciso manifestar que el art. 7° del D.S. Nº 21530, permite la
conciliación posterior a la facturación. Por lo tanto, el argumento expuesto por TEBP
no es causal para realizar el diferimiento de las ventas, mas aún, si se considera que
el mismo Recurrente señala que los datos reales se conocen hasta el día siguiente de
la entrega del producto, y realiza su declaración jurada del IVA en la fecha que le
corresponde, dependiendo del último dígito del Registro Único de Contribuyente
(RUC), en el presente caso, hasta el día 14 de cada del mes siguiente.
Por todo lo anteriormente señalado, en aplicación de la Ley Nº 843, se confirma el
reparo realizado por la Administración Tributaria.
4. Gastos que benefician al personal dependiente de TEPB y personal de
contratistas extranjeros. La Administración Tributaria observó que los gastos que a
continuación se detallan, son beneficios adicionales para los empleados sujetos al RC-
IVA. Sin embargo, previo al análisis de los puntos en controversia, cabe aclarar que el
reparo realizado por la Administración Tributaria abarca tanto al personal nacional
como al personal expatriado, entendiéndose este último, como personal extranjero
que presta sus servicios a TEPB y se encuentra en la planilla tributaria del Recurrente.
Por ende, sujetos a la normativa tributaria nacional. En este marco, se realiza el
siguiente análisis:
i) Capacitación. El Recurrente señala que los gastos por capacitación son
erogaciones necesarias para el mantenimiento de la fuerza laboral, por lo que no
puede considerarse como un beneficio adicional para el dependiente. Sin
embargo, de la compulsa de los papeles de trabajo y los informes emitidos por la
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Administración Tributaria, se comprobó que no existen reparos por la falta de
retención del RC-IVA por este concepto, por lo tanto, no corresponde que esta
instancia se pronuncie sobre el mismo.
ii) Transferencia del personal. TEPB argumenta que los gastos de hospedaje y
pasajes aéreos por cambio de destino de trabajo de sus dependientes se efectúan
por la política interna de la empresa, siendo necesario e indispensable el traslado
de sus dependientes o del personal de contratistas extranjeros, nacional o
extranjero, a otras dependencias de la empresa.
De la compulsa de las notas fiscales de hospedaje, se evidencia que estos gastos
corresponden a la estadía en el Hotel Camino Real, de una semana hasta tres
meses del personal expatriado, como es el Sr. Bruno Seilhan, el Sr. Christian Bedu
y el Sr. Phileppe Mallard. De acuerdo a las planillas tributarias, este personal
prestó servicios durante la gestión fiscalizada, y de acuerdo al mismo Recurrente,
recibe un bono por alquiler. Por lo tanto, el presente gasto obedece principalmente
al pago por vivienda de este personal. En consecuencia, en virtud del art. 19° de la
Ley Nº 843, se constituye en ingresos adicionales sujetos a la retención del RC-
IVA, por lo que corresponde confirmar este reparo realizado por la Administración
Tributaria.
En relación a los pasajes aéreos, los mismos son un gasto necesario para el
desarrollo de las actividades de la empresa y para el mantenimiento y
conservación de la fuente, siempre y cuando sean realizados por el personal
consignado en planilla tributaria de TEPB. En este marco, de la compulsa de las
pruebas presentadas por el Recurrente ante esta instancia, se evidencia la factura
original por la emisión del pasaje ida y vuelta Santa Cruz de la Sierra – Paris, Nº
4426077824, en fecha 3 de mayo de 2001, a favor del Sr. Bruno Seilhan,
funcionario que se encuentra en planilla tributaria. El mencionado gasto se
encuentra consignado en el documento contable DEP 185 de 31/05/01, cursante a
fs. 418 del cuaderno de pruebas, y debidamente registrado en el Libro Mayor del
Recurrente bajo la cuenta de gasto 625100 “Travel Expenses”. Por lo tanto, en el
marco del art. 47° de la Ley Nº 843, se determina que el presente gasto no es un
ingreso adicional para el funcionario en mención y se considera necesario para la
obtención de la utilidad gravada y por ende, deducible para efectos del IUE. En
consecuencia, corresponde revocar en este punto a la Administración Recurrida.
28 de 58
Con respecto al resto de los gastos de pasajes aéreos, cabe aclarar que el
Recurrente presentó documentación contable que solamente registra el gasto, sin
embargo, no presentó las facturas en las que se evidencie que el gasto fue
realizado a favor del personal incluido en planilla tributaria. Por lo tanto, se
confirma el resto de los reparos realizados por este concepto.
iii) Bonos por alquiler de domicilio. El contribuyente afirma que este concepto fue
otorgado al personal dependiente del contratista extranjero, que se encuentra
incluido en la planilla tributaria de cada empleado, con excepción de Bs. 339.451.-,
monto que fue regularizado en su momento. Al respecto, cabe precisar que de
acuerdo al inc. d) del art. 19° de la Ley Nº 843, los bonos de cualquier clase o
denominación, incluidas las asignaciones por alquiler o vivienda constituyen un
ingreso adicional de las personas naturales sujeto del RC-IVA.
De la compulsa del expediente, y de acuerdo a la documentación cursante a fs.
2067-2193 del cuaderno de pruebas de la Administración Tributaria, el
contribuyente presentó a la citada Institución la planilla tributaria que incluye los
ingresos del personal nacional y expatriado, y como documentos de respaldo,
presentó un cuadro con las remuneraciones del personal expatriado en el que se
consigna los sueldos mensuales equivalentes en moneda extranjera (francos o
euros), mientras que ante esta Superintendencia Tributaria Regional, adjuntó
certificaciones de la empresa Total S.A. en las que define las remuneraciones
mensuales del personal expatriado en Bolivia, cursantes a fs. 1-121 del cuaderno
de pruebas del Recurrente, evidenciándose que los montos ofrecidos durante la
etapa de fiscalización ante la Administración Tributaria no son los mismos a las
sumas certificadas por la empresa Total S.A., presentados ante esta
Superintendencia durante la etapa de impugnación.
En consecuencia, se debe considerar que en virtud a lo dispuesto por el art. 81°
del Código Tributario (Ley Nº 2492), las pruebas serán admisibles siempre que
cumplan con los requisitos de pertinencia y oportunidad, y serán valoradas
conforme a las reglas de la sana crítica. En este marco, al comprobar la
inconsistencia en la información de la planilla tributaria y la correspondiente
documentación de respaldo del Recurrente, se concluye que la prueba aportada
ante esta Superintendencia Tributaria Regional no cumple con los requisitos de
pertinencia y oportunidad señalados en el art. 81° del Código Tributario (Ley Nº
2492), por ende, la misma no puede ser considerada ni valorada en esta instancia.
29 de 58
Por tanto, en vista de que en el presente Recurso, el Recurrente no aportó prueba
con validez legal que demuestre la retención del RC-IVA por el concepto de
vivienda del personal expatriado, se dispone mantener firme y subsistente el
reparo determinado por la Administración Tributaria.
iv) Gastos Telefónicos. De acuerdo al Recurrente, las llamadas fueron realizadas
desde las oficinas de TEPB, por tanto, no son gastos propios de cada empleado.
De la compulsa de la prueba, se evidencia que las facturas observadas, además
de no encontrarse a nombre del Recurrente, consignan los nombres de personas
naturales, con las cuales, en algunos casos se firmaron contratos de
arrendamiento para vivienda del personal expatriado, cursantes a fs. 9090-9164
del cuaderno de pruebas. En consecuencia, se confirma la observación realizada
por la Administración Tributaria.
v) Asientos Devengados. El Recurrente señala que habría efectuado provisiones que
corresponden a la facturación por servicios prestados que recibirá TEPB por
concepto del personal asignado por TOTAL S.A., y que las mismas de ninguna
manera se constituyen en una remuneración al personal dependiente de TOTAL
S.A. Por su parte, la Administración Tributaria estableció que las citadas
previsiones son gastos que benefician al personal dependiente y que las mismas
fueron registradas sin la respectiva retención. Asimismo, que algunas de las
citadas previsiones fueron revertidas en la gestión fiscalizada y otras cuando ya se
había efectuado el cierre de la gestión fiscalizada, haciendo deducible un gasto
que no tenía la correspondiente retención.
Al respecto, el art. 36º del Código de Comercio señala: “Todo comerciante está en
obligación de llevar una contabilidad adecuada a la naturaleza, importancia y
organización de la empresa, sobre una base uniforme que permita demostrar la
situación de sus negocios y una justificación clara de todos y cada uno de los
actos y operaciones sujetos a contabilización, debiendo además conservar en
buen estado los libros, documentos y correspondencia que los respalden” (el
subrayado es nuestro). En ese sentido, la contabilidad se ocupa de la expresión
cuantitativa de fenómenos económicos ocurridos en un ente o empresa.
Por otra parte, el registro de las transacciones y hechos económicos debe ir
acompañado de documentos de soporte que avalen lo registrado contablemente.
En este punto es preciso señalar que las características de dichos documentos de
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soporte deben ser la fiabilidad y la relevancia. Así, serán fiables si pueden ser
verificados, y serán relevantes si tienen la capacidad para confirmar o modificar lo
registrado contablemente, como manifiesta Leopold. A. Bernstein en su libro
“Análisis de Estados Financieros” Editorial Irwin, Quinta Edición.
De la compulsa del expediente, se evidencia que la Administración Tributaria
realizó sus observaciones en los registros presentados por el Recurrente en los
cuales se imputaron previsiones que, de acuerdo al documento que respalda cada
asiento denominado “Salaries - Barames expatatries”, corresponden a los sueldos
de los Sres. Barbalat y Morel, según lo compulsado a fs. 1192-1198 del cuaderno
de pruebas, personal que se encuentra registrado en las planillas tributarias, por lo
tanto, todo pago adicional a este personal debe ser sujeto a retención del RC-IVA.
En ese sentido, no se evidencia ni en el cuaderno de pruebas como tampoco en el
legajo de información presentado por el Recurrente, documentación que evidencie
o asevere lo manifestado por el contribuyente en el Recurso de Alzada, y desvirtúe
lo señalado por la Administración Tributaria. Consiguientemente, de acuerdo al art.
76° del Código Tributario, el cual dispone que: “En los procedimientos tributarios
administrativos y jurisdiccionales quien pretenda hacer valer sus derechos deberá
probar los hechos constitutivos de los mismos” (el subrayado es nuestro),
corresponde confirmar el reparo efectuado por la Administración Tributaria, toda
vez que el Recurrente no presentó la prueba suficiente que sustente su
argumento.
vi) Seguros y Gastos Médicos. De acuerdo al Recurrente, es importante contar con
una cobertura de seguro adicional a la establecida en la Ley de Seguridad Social
que asegure la reincorporación de sus trabajadores a la brevedad posible.
Adicionalmente, en el marco del art. 11° del D.S. Nº 24051, el gasto de seguro
médico, que asciende a Bs74.752.-, benefician a los empleados dependientes y se
constituyen en gastos corrientes que no excede el 8.33% del total de planillas de
salarios (Bs330.518.-).
Para que los pagos efectuados por los servicios de seguro privado proporcionado
por la compañía de seguros y reaseguros Alianza, sean considerados gastos
deducibles en la determinación del IUE, este seguro debe estar debidamente
habilitado por la autoridad competente, como lo establece el inciso c) del art. 12º
del D.S. Nº 24051. En el presente caso, de la compulsa del expediente, no se
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evidenció que TEPB hubiera habilitado debidamente el seguro contratado ante la
Autoridad competente, es decir, no existe ningún documento que verifique que los
mismos cumplen con la condición establecida en el señalado artículo, en
consecuencia, corresponde confirmar la observación realizada por la
Administración Tributaria sobre este concepto.
Adicionalmente, se evidenció el gasto por vacuna y por servicios médicos
particulares para los empleados de TEPB y familiares de los mismos, sin
embargo, considerando que los funcionarios se encuentran cubiertos por el seguro
médico, estos gastos son beneficios adicionales para el personal del Recurrente,
en consecuencia, se confirma el reparo efectuado por la Administración Tributaria.
vii) Otros gastos. TEPB reconoció que algunos gastos son en beneficio del personal,
sin embargo, señala que otros gastos como alquileres, pasajes de transporte,
gastos de trámites de residencia, entre otros, fueron pagados para contar con la
asistencia del personal extranjero en Bolivia, por lo tanto, serían gastos propios y
necesarios de la empresa de acuerdo a su política administrativa.
En relación a los gastos en alquileres y gastos de trámites de residencia, así como
gasto de traslado de efectos personales, cabe señalar que los mismos son propios
del funcionario o expatriado incluido en planilla tributaria, por lo tanto, se
encuentran enmarcados en el art. 19° de la Ley Nº 843. Adicionalmente, de la
compulsa de la prueba, se evidenció gastos por restaurantes, frazadas para
equipar vivienda, jardín de infantes, alquiler de autos, alquiler de sillas y mesas
para eventos sociales, entre otros, sobre los cuales el Recurrente no presentó
argumentos de hecho ni derecho, en consecuencia, corresponde a esta instancia
confirmar las observaciones de la Administración Tributaria.
5. Servicios sin factura y sin retención.
i) Ingresos del Sr. Christian Iturri. El Recurrente manifiesta que de acuerdo al
Convenio suscrito entre la República Francesa y la República de Bolivia para
Evitar la Doble Imposición en Materia de Impuestos sobre la Renta y el Patrimonio,
no correspondía efectuar retenciones por concepto de IUE e IT al Sr. Christian
Iturri, toda vez que no es una persona natural independiente, por el contrario, es
empleado dependiente de TOTAL S.A., empresa domiciliada en Francia.
Adicionalmente, manifiesta que los gastos registrados por concepto de salarios al
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Sr. Iturri fueron refacturados a la empresa francesa como efecto del servicio
prestado.
Por su parte, la Administración Tributaria manifiesta que hizo la retención por IUE
e IT a TEPB, por los dineros entregados al Sr. Christian Iturri, toda vez que la
normativa señala que las personas jurídicas que acrediten o efectúen pagos a
personas naturales que ejercen profesiones liberales y oficios de forma
independiente y no están respaldadas por la factura, deberán ser sujetos de
retención para ser considerados gastos deducibles.
Con relación al Convenio, el numeral 1 del art. XV del Convenio establece que:
“(…) los sueldos, salarios y otras remuneraciones similares que el domiciliado de
un Estado recibe a título de un empleo asalariado son gravables en este Estado a
menos que el empleo sea ejercido en el otro Estado. Si el empleo se ejerce en
éste, las remuneraciones recibidas son gravables en este otro Estado.”
El Recurrente afirma que el Sr. Iturri es empleado dependiente de Total S.A., y se
encuentra domiciliado en Francia, aspectos que no fueron probados
documentalmente. Por el contrario, de la compulsa del expediente, se evidencia a
fs. 32 del cuaderno de antecedentes, el Contrato Indefinido de Trabajo suscrito
entre Total Exploration Production Bolivia S.A. Sucursal Bolivia y el Sr. Christian
Iturri Salmón, cuyo contenido y alcance del mismo demuestran la relación laboral
entre el Recurrente y el Sr. Iturri en calidad de personal dependiente, tal como se
evidencia en la Cláusula Primera, la cual menciona al Recurrente como Parte
Empleadora y al Sr. Christian Iturri como Parte Dependiente. Adicionalmente, se
observa a fs. 33-36 del cuaderno de antecedentes, la nota con Cite N° CAR/GG-
029-2000, carta complementaria al contrato laboral, en la cual se menciona que el
Sr. Iturri deberá viajar a París y dependerá administrativamente de la empresa
TOTALFINA S.A. (Francia), sin embargo, también señala que el Sr. Iturri
continuará siendo personal de la empresa Recurrente, y estará sujeto a los
términos y condiciones de trabajo precisados en el contrato de trabajo señalado
anteriormente.
Lo anterior se ve corroborado en la documentación contable del Recurrente en la
cual se evidencia erogaciones en las cuentas “Employees”, (fs. 5851 y 5870) y en
las cuentas de gastos Sueldos y Salarios (fs. 6012), AFP Futuro, Fondo de
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Vivienda e Infocal (fs. 5949-5950), en las cuales se consignan transacciones a
nombre del Sr. Iturri, como personal dependiente de TEPB (Bolivia).
En relación a la refacturación se observa las Notas de Debito/Crédito a fs. 40-42,
emitidas por el Recurrente por el cobro de la prestación de servicios del Sr. Iturri,
hecho que demuestra solamente el cobro de un servicio por el Recurrente y no se
constituyen en documentos sustentatorios de la relación laboral entre el Sr. Iturri y
Total S.A. (Francia).
En este sentido, y en virtud a la documentación señalada precedentemente, se
evidencia el vínculo laboral de dependencia entre el Recurrente, una empresa
domiciliada en Bolivia, y el Sr. Iturri, hecho que significa que el Sr. Iturri ejercía su
empleo en Bolivia. Consiguientemente, en el marco del mencionado num. 1 del art.
XV del Convenio, el empleo asalariado ejercido por el Sr. Iturri, estaba sujeto a las
cargas impositivas establecidas en la República de Bolivia.
Respecto a las retenciones que debió realizar TEPB, se observa que, toda vez que
el Sr. Iturri se constituía en personal dependiente, el Recurrente debió proceder a
la retención del 13% por concepto de RC-IVA y no así, como manifiesta la
Administración Tributaria, del 12, 5% y 3% por conceptos de IUE e IT, impuestos
que corresponden ser retenidos cuando se trata de personas que ejercen
profesiones liberales y oficios en forma independiente. En este sentido, se revoca
parcialmente este punto a la Administración Tributaria, procediéndose a recalcular
el reparo por el 13% por concepto de RC-IVA y gastos deducibles por IUE. De la
compulsa de los papeles de trabajo, la documentación contable y el Libro Mayor,
se evidencia el pago por salarios al Sr. Christian Iturri durante el periodo abril a
octubre de 2001, los cuales son sujetos a la retención del RC-IVA. Sin embargo,
en el mes de diciembre, se observa: 1) el pago por aguinaldo el cual, de acuerdo
al art. 1° del D.S. Nº 21531 y el art. 11° del D.S. Nº 24051, no se encuentra
comprendido dentro del objeto del RC-IVA, por tanto, es un gasto deducible y 2) la
provisión por indemnización, no se encuentra comprendido dentro de los alcances
del RC-IVA, y, en el marco del art. 17° del D.S. Nº 24051, es un gasto deducible
para efectos del IUE. Asimismo, en el mes de marzo, la Administración Tributaria
observó un gasto por viaje del Sr. Iturri. Al respecto, tal como se señaló
anteriormente, los gastos por pasajes para dependientes son gastos necesarios,
sin embargo, en vista de que tal gasto no se encuentra respaldado por la factura
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original, se mantiene el reparo por el IUE. En consecuencia, se procede a realizar
el recalculo de la deuda tributaria de acuerdo al Anexo Nº 1.
ii) Rendición de gastos de Muller & Asociados
El Recurrente manifiesta que en virtud al contrato civil suscrito con Muller &
Asociados, existen costos adicionales directamente relacionados con el servicio,
tales como viajes, llamadas, hotelería y otros, los cuales al haber sido
reembolsados por el Recurrente, no deberían ser considerados como un pago
adicional por los servicios prestados. Además, manifiesta que la retención del IUE
e IT por dichos conceptos vulneraría lo establecido en el art. 3° del D.S. Nº 24051
y en el art. 10° del D.S. Nº 21532, ya que Muller & Asociados no es una persona
natural.
De la compulsa del contrato civil de prestación de servicios firmado entre el
Recurrente y Muller & Asociados, cursante a fs. 44 del cuaderno de antecedentes,
se evidencia que en la cláusula tercera se estipula que la vigencia del mismo es
desde el día 5 de diciembre de 2001, hasta el día 4 de diciembre de 2002. En este
sentido, en vista de que los gastos realizados por el Recurrente que constan en los
comprobantes DEP 000250 y DEP 000303 fueron efectuados en fechas 2 y 19 de
julio de 2001, tiempo en el cual no se encontraba en vigencia el contrato de
prestación de servicios con Muller & Asociados, no corresponde relacionar dichos
gastos a las prestaciones emergentes del referido contrato. En consecuencia, se
confirma el reparo realizado por la Administración Tributaria.
Asimismo, respecto a los gastos realizados por TEPB que se consignan en los
comprobantes DEP 000021, DEP 000170 y DEP 000113, se verifica que los
mismos no cuentan con documentación de respaldo, como ser facturas originales,
que acredite que dichos gastos fueron realizados en cumplimiento al señalado
contrato firmado con Muller y Asociados. Por lo tanto, corresponde confirmar los
reparos de la Administración Tributaria.
iii) Gastos de hoteles, pasajes y otros gastos de personal no dependiente.
El Recurrente manifiesta que los gastos por hoteles, viáticos y otros a favor del
personal de TOTAL S.A. (empresa francesa) fueron realizados por servicios de
asistencia técnica y asesoramiento legal, administrativo, comercial y de ingeniería
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prestados a TEPB, de acuerdo a las órdenes de servicio emitidas por TOTAL S.A.;
consiguientemente, manifiesta que estos gastos no deberían ser sujetos a las
retenciones del IUE e IT, ya que no se constituirían en pagos adicionales por el
servicio o pagos específicos a individuos.
De la revisión de los papeles de trabajo de la Administración Tributaria, referido al
Bloque XX Tarija Oeste (fs. 15148-15149) y a TEPB (fs. 15181-15182), se
evidencia que reparó los gastos, referidos a hoteles, viajes, traslados de efectos
personales, teléfonos, alquileres entre otros, toda vez que los mismos
corresponderían a personal independiente de la empresa.
Asimismo, se evidencia que estos gastos fueron registrados en las cuentas
contables por el Recurrente, como servicios a favor de personal no dependiente de
TEPB. Consiguientemente, a fs. 47-48 del cuaderno de pruebas, el Recurrente
presentó en calidad de prueba órdenes de servicios (Request for Services), los
cuales no permiten identificar a las partes contratantes, como tampoco consignan
los términos por los cuales se rige el mismo, es decir, no especifica los costos ni el
concepto de los gastos que debe asumir TEPB por la prestación de estos
servicios.
En consecuencia, se establece que el Recurrente no desvirtuó lo determinado por
la Administración Tributaria, toda vez que no probó documentalmente que los
gastos reparados habrían sido efectuados por personal dependiente de TOTAL
S.A. (Francia), y que existía una cláusula contractual que estipulaba la obligación
del Recurrente de asumir los mismos. Por tanto, de acuerdo al art. 76° de la Ley
N° 2492, el cual establece que en los procedimientos tributarios administrativos y
jurisdiccionales, quien pretenda hacer valer sus derechos deberá probar los
hechos constitutivos de los mismos, corresponde confirmar en este punto el reparo
de la Administración Tributaria.
6. Pagos por servicios realizados en el país, sin la retención del IUE-BE. El
Recurrente manifiesta que los montos remesados a TOTAL S.A., empresa domiciliada
en Francia, por concepto de servicios prestados por asistencia técnica y
asesoramiento, no deben ser sujetos al pago de impuestos en Bolivia, en virtud al
numeral 1 del art. VII del Convenio suscrito entre la República Francesa y la República
de Bolivia para Evitar la Doble Imposición en materia de Impuestos sobre la Renta y el
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Patrimonio, toda vez que TOTAL S.A. no tiene un establecimiento permanente en
Bolivia y por otra parte, Bolivia habría adoptado el Principio de la Fuente.
Al respecto, el num. 1 del art. VII del referido Convenio, dispone que “Los beneficios
de una empresa de un Estado solamente serán gravables en este Estado, a no ser
que la empresa efectúe operaciones en el otro Estado por medio de establecimiento
permanente situado en él. En este último caso los beneficios de la empresa serán
gravables en el otro Estado, pero sólo en la medida en que sean atribuidos al
establecimiento permanente”. Consiguientemente, la citada norma establece como
requisito que la empresa que presta los servicios, en este caso TOTAL S.A., no tenga
un establecimiento permanente en la República de Bolivia.
Asimismo, el num. 1 del art. V del Convenio, define que “establecimiento permanente”
significa un lugar fijo de negocios que sirva para el ejercicio de una actividad
empresarial y que tenga como objetivo la generación de rentas. Además, los incisos a)
y b) el num. 2 del citado artículo establecen que “establecimiento permanente”
comprende entre otros, a una oficina o lugar de administración o dirección de
negocios, y las sucursales o agencias.
De la compulsa de los antecedentes, se evidencia que a fs.130-136 del cuaderno de
pruebas, constan los documentos de constitución e inscripción de la empresa Total
Exploration Production Bolivie S.A sucursal Bolivia, en los cuales figura únicamente la
empresa Total Exploration Production S.A., como aquella que constituye la sucursal.
En este sentido, de la documentación consignada a fs. 6944 del cuaderno de pruebas,
se observa que la Cláusula Sexta del Contrato de Subrogación de los Contratos de
Riesgo Compartido para los Bloques Tarija Oeste celebrados entre Yacimientos
Petrolíferos Fiscales Bolivianos YPFB, Tesoro Bolivia Petroleum Company y Total
Exploration Production Bolivie S.A, contenida en el Testimonio con Instrumento N°
3648/97, estipula: “Garantías: Total, presenta una carta de Garantía de su Casa
Matriz, Total S.A., una empresa legalmente constituida bajo leyes de Francia (...).”
Consiguientemente, el referido documento, pone en evidencia que la empresa Total
Exploration Production Bolivie S.A., es la casa matriz de Total Exploration Production
Bolivie S.A. Sucursal Bolivia, la cual tiene a su vez como casa matriz, a la empresa
francesa TOTAL S.A., por lo que en primera instancia, se establece que la empresa
domiciliada en Bolivia viene a ser la sucursal de la empresa sucursal de Total S.A., de
la cual el Recurrente alega desvinculación económica y jurídica.
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A su vez, de la documentación contenida a fs. 6951 vlta. y 6952 del cuaderno de
pruebas, se evidencia la Carta de Garantía para el Contrato Bloque XX-Oeste, inserta
dentro del mencionado Testimonio con Instrumento N° 3648/97. En dicha Carta de
Garantía se manifiesta: “En relación con el Contrato de Riesgo Compartido entre
Yacimientos Petrolíferos Fiscales Bolivianos, Total Exploration Production Bolivie S.A.
y Tesoro Bolivia Petroleum Company, para operaciones petrolíferas en el Bloque XX-
Oeste, la Empresa Total S.A., una empresa organizada y existente bajo las leyes de
Francia, por medio de este documento certifica que es la propietaria de la empresa
Total Exploration Production Bolivie S.A. sucursal Bolivia, organizada y existente bajo
las leyes de la República de Bolivia (…) En caso de que Total Exploration Production
Bolivie S.A. sucursal Bolivia no cumpla con sus obligaciones, la empresa Total S.A. las
cumplirá o hará que sean cumplidas (…)” (El subrayado es nuestro).
Consiguientemente, de la documentación señalada, se establece que la empresa
Total S.A., dentro del proceso de contratación con el Estado boliviano, manifestó
expresamente ser propietaria de la empresa Total Exploration Production Bolivie S.A.
sucursal Bolivia, constando dicha aseveración en documentos oficiales arriba
mencionados.
Al respecto, cabe mencionar que el requisito de presentación de la Carta de Garantía
para los Contratos de Riesgo Compartido fue establecido tanto en la abrogada Ley Nº
1689 de Hidrocarburos, como en el Decreto Supremo Nº 24086, por lo que las
señaladas cartas, al haber sido emitidas en cumplimiento a dichas normas legales
como a los propios Contratos de Riesgo Compartidos firmados con el Estado
Boliviano, tienen plena validez jurídica para este Estado.
De lo anteriormente señalado, se establece que si bien en la documentación relativa a
la constitución e inscripción de la empresa Total Exploration Production Bolivie S.A
sucursal Bolivia, no figura una vinculación jurídica directa con la empresa francesa
TOTAL S.A., existen otros documentos que prueban la propiedad de esta última sobre
la primera. Consecuentemente, al evidenciarse la propiedad de Total S.A. sobre Total
Exploration Production Bolivie S.A. sucursal Bolivia, se determina que la última se
constituye en un establecimiento permanente de Total S.A., en virtud a los señalados
numerales 1 y 2 del art. V del Convenio.
Por tanto, al evidenciarse que la empresa francesa que prestó los servicios tenía un
establecimiento permanente en Bolivia, de acuerdo al num. 1 del art. VII del Convenio
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entre la República Francesa y la República de Bolivia para Evitar la Doble Imposición
en Materia de Impuestos sobre la Renta y el Patrimonio, las prestaciones realizadas
por la empresa francesa TOTAL S.A., estaban sujetas a las cargas impositivas
establecidas en la República de Bolivia, debiéndose en consecuencia confirmar los
reparos realizados por la Administración Tributaria.
7. Servicios realizados parcialmente en el país. En el marco del art. 51° de la Ley Nº
843 y el art. 43° del D.S. Nº 24051, la Administración Tributaria observó la falta de
retención del IUE-BE por servicios realizados parcialmente en el país. Por su parte, el
Recurrente manifiesta que las ventas y servicios prestados por las empresas
alemanas de servicio de telecomunicaciones DETESAT y PLENEXIS no se
encontrarían sujetos a ningún impuesto, en virtud al Convenio entre la República
Federal de Alemania y la República de Bolivia para Evitar la Doble Imposición en
Materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio.
Al respecto, el numeral 1) del artículo VII del referido Convenio, dispone que “Los
beneficios de una empresa de un Estado Contratante solamente serán gravables en
este Estado, a no ser que la empresa efectúe operaciones en el otro Estado por medio
de establecimiento permanente situado en él. En este último caso los beneficios de la
empresa serán gravables en el otro Estado, sólo en la medida en que sean atribuidos
al establecimiento permanente”. Por otra parte, los numerales 1) y 2) del artículo V
del citado Convenio establecen a detalle los aspectos que deben considerarse dentro
de la definición de “establecimiento permanente”.
De lo anterior, se determina que para la aplicación del mencionado Convenio, debe
evidenciarse que la empresa que presta los servicios sea de un Estado Contratante,
(República Federal de Alemania para el presente caso), y que dicha empresa no tenga
un establecimiento permanente en el otro Estado Contratante (en la República de
Bolivia).
En este entendido, de la compulsa de los antecedentes no se evidenció la existencia
de elementos suficientes que acrediten que las empresas contratadas por el
Recurrente se encuentran domiciliadas y bajo jurisdicción tributaria de la República
Federal de Alemania, como tampoco se comprobó que las mismas no tienen un
establecimiento permanente en la República de Bolivia, tal como lo requiere el
Convenio en sus artículos V y VII. Por el contrario, el Recurrente se limitó a adjuntar
en calidad de pruebas, documentación de carácter privado, que si bien pone en
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manifiesto la relación comercial entre esas empresas, no demuestra el cumplimiento
de los extremos anteriormente señalados, el cual es imprescindible para la aplicación
del Convenio.
Por tanto, al no ser aplicable el Convenio entre la República Federal de Alemania y la
República de Bolivia para Evitar la Doble Imposición en Materia de Impuestos sobre la
Renta y sobre el Patrimonio para el presente caso, corresponde confirmar el reparo
establecido por la Administración Tributaria.
8. Disminución de Ingresos registrados por ajustes y reclasificaciones no
justificadas. De acuerdo a los papeles de trabajo de la Administración Tributaria, el
reparo corresponde a ajustes contables no justificados en la cuenta 702300 “Ventes
Hydrocarbures Gas” originados en la venta de gas en los meses de enero, febrero y
marzo de 2001. Ante esta instancia, el Recurrente argumentó que los mismos se
originan en un gasto que inicialmente fue realizado por TEPB y posteriormente fue
reconocido por los socios del bloque XX Tarija Oeste, cuyos ajustes son demostrados
ante esta instancia. Sin embargo, de la compulsa de la prueba, específicamente el
Anexo L cursante a fs. 213-231 del cuaderno de prueba I del Recurrente, se evidencia
que TEPB no presentó la documentación contable que demuestre o respalde lo
argumentado por el contribuyente, en consecuencia, se mantiene el reparo realizado
por la Administración Tributaria.
9. Disminución de ingresos por ventas del periodo anterior por venta de crudo
condensado y cesión de trabajo. La Administración Tributaria identificó débitos
contables en la cuenta 702400 “Venta Hydro Condensado” y la cuenta 708300 “Cesion
of Works” originados en la venta de condensado a EBR y la prestación de servicios
técnicos de perforación petrolera en el mes de marzo de 2001, correspondiente a las
facturas Nº 30, 31, 32, 33, 34 y 35, los cuales fueron registrados en su totalidad en la
gestión fiscal anterior (abril 2000 a marzo 2001). Sin embargo, en la gestión
fiscalizada, es decir de abril de 2001 a marzo de 2002, el Recurrente regularizó el
registro de la alícuota del débito fiscal IVA mediante los comprobantes contables OD
44 de 01/05/01 y OD 48 de 31/05/01, cursantes a fs. 216 y 226 del cuaderno de
pruebas I del Recurrente, lo cual originó el reparo por el IUE. Por su parte, el
Recurrente señala que, en el marco de los Principios de Contabilidad Generalmente
Aceptados, cada fin de gestión realiza una estimación de los costos, gastos e ingresos
con la información disponible y en el siguiente mes, revierte las estimaciones y
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provisiones para registrar el ingreso o gastos exacto. Por lo tanto, no aceptar la
reversión, implica que TEPB pague dos veces por la misma operación.
Al respecto, cabe señalar que los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados
son reglas y normas operativas de la contabilidad que determinan aspectos tales
como cuándo se contraen obligaciones, cuándo se reconocen los beneficios, y cuándo
se devengan los gastos y pérdidas, entre otros. Uno de estos Principios es el de
Ejercicio que establece que es necesario medir el resultado de la gestión de tiempo en
tiempo, para que los resultados de dos o más ejercicios sean comparables entre sí. A
su vez, el Principio de Devengado señala que las variaciones que deben considerarse
para establecer el resultado económico son las que competen a un ejercicio sin entrar
a considerar si se han cobrado o pagado.
En ese sentido, el art. 39° del D.S. Nº 24051, estableció que la fecha de cierre de
gestión para las empresas industriales y petroleras sea el 31 de marzo de cada año, lo
cual implica que su período contable abarca desde el 1 de abril de un año hasta el 31
de marzo del año siguiente. Asimismo, de conformidad a lo señalado por el art. 46° de
la Ley Nº 843, el IUE es un impuesto de carácter anual que debe ser determinado al
cierre de cada gestión fiscal, cuya liquidación debe tomar en cuenta los ingresos y los
gastos efectuados en la gestión fiscal en que fueron efectuados, en el presente caso,
del 1 de abril de 2001 hasta el 31 de marzo de 2002.
Cabe señalar que durante la ejecución del proceso contable, surgen situaciones que
precisan ajustes de operación para componer o regularizar el saldo de una cuenta con
su valor real que representa a una fecha determinada, a través de los Asientos de
Ajustes, los cuales, generalmente, deben ejecutarse antes de elaborar los estados
financieros, con el propósito fundamental de expresar correctamente la información en
los respectivos informes financieros.
Al respecto, el Recurrente señala que regularizó el registro de la alícuota del débito
fiscal IVA mediante los comprobantes contables OD 44 de 01/05/01 y OD 48 de
31/05/01 proveniente de la venta de productos y prestación de servicios
correspondientes a la gestión abril 2000 a marzo 2001. Considerando lo expuesto
anteriormente, se establece que toda vez que las estimaciones de los ingresos
efectuados y registrados se generaron en la gestión abril 2000 a marzo 2001, los
asientos de reversión o regularización del saldo de la cuenta de resultados
correspondientes al importe del débito fiscal, el cual se configuró como un efecto
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derivado de la operación de venta de condensado y la prestación de servicios
efectuada por TEPB, debieron efectuarse considerando el Principio de Ejercicio y el
Principio de Devengado, es decir, que debieron registrarse en la correspondiente
gestión.
Adicionalmente, considerando que el art. 39° del D.S. Nº 24051 establece que la
declaración jurada del IUE puede ser presentada hasta 120 días después del cierre de
la gestión, es decir, hasta el 31 de julio de 2002, y que las regularizaciones fueron
efectuadas en el mes de mayo de 2001, el Recurrente tenía un plazo suficiente para
establecer un saldo real en la cuenta sujeta a revisión, y no trasladar la misma a la
gestión posterior.
Finalmente, ante el conocimiento de un hecho posterior que modificó los resultados
expuestos en los Estados Financieros de la gestión abril 2000 a marzo 2001, como
fue la disminución de los ingresos por el concepto del IVA, el Recurrente podía, de
acuerdo a lo establecido por el numeral II del art. 78º del Código Tributario (Ley Nº
2492), efectuar la rectificación correspondiente y consiguientemente realizar el ajuste
de regularización imputando el importe del IVA a la cuenta de Resultados de gestiones
anteriores y no así la cuenta de ingresos.
Por todos los argumentos anteriormente expuestos, se establece que no corresponde
la pretensión del Recurrente de validar los asientos de ajustes, ya que los mismos se
efectuaron vulnerando la normativa tributaria anteriormente señala y sin considerar los
Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados como ser el de Ejercicio y el de
Devengado, en consecuencia, se confirma el reparo realizado por Administración
Tributaria.
10. Disminución de ingresos por venta de condensado mediante notas de crédito
por variaciones en el precio de exportación. El Recurrente señala que el presente
reparo fue aceptado por la Administración Tributaria. Al respecto, de acuerdo al
Informe GSH/DFSC/INF. Nº 484/2006 de 15/12/06 que evalúa los descargos
presentados por el contribuyente a la Vista de Cargo, señala expresamente que:
“analizados los descargos presentados por este concepto, la Administración Tributaria
procede a aceptar los mismo, por lo que se deja sin efecto dicho cargo”. Por lo tanto,
en vista de que el presente reparo no forma parte del acto recurrido, no corresponde
que esta instancia se pronuncie sobre el mismo.
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11. Exportación de crudo a precios inferiores de referencia. El Recurrente argumenta
que la Administración Tributaria no habría fundamentado su observación respecto a
que TEPB realizó exportaciones de crudo a precios por debajo a los precios de
referencia establecidos por la Secretaría Nacional de Energía (S.N.E.) (art. 14° del
D.S. Nº 24577 Reglamento para la Liquidación de Regalías y Participaciones
Hidrocarburíferas), señalando además la existencia de vinculación entre los
compradores y TEPB.
Al respecto, en fecha 30 de abril de 1996 se promulgó la Ley de Hidrocarburos Nº
1689, en la cual se dispuso su reglamentación al Poder Ejecutivo; en este sentido, en
virtud a la necesidad de reglamentar la mencionada Ley, se emite el D.S. Nº 24577
Reglamento para la Liquidación de Regalías y Participaciones Hidrocarburíferas, el
cual en su art. 14º señala que para efectos de la valoración de los hidrocarburos se
tomará en cuenta su comercialización en el mercado externo. Por lo tanto, para
determinar el precio de venta de exportación del petróleo, tendrá que considerarse por
el precio de referencia.
Si bien, el D.S. Nº 24577 norma el cálculo del pago de regalías, no se debe dejar de
lado, la naturaleza y la definición del precio del crudo a nivel internacional (precio de
referencia). Dicha fijación para la aplicación del precio referencial del crudo en nuestra
norma reglamentaria, es congruente, toda vez que el comportamiento de los precios
internacionales del petróleo se ve afectado por fenómenos extraeconómicos, e
institucionales tales como catástrofes naturales, guerras, regulaciones en los
mercados, cuotas de la Organización de Países Exportadores de Petróleo (OPEP),
entre otros. En este sentido, el citado Decreto Supremo en su art. 14º, considera a los
precios internacionales definidos en el mercado internacional para la fijación de los
precios para el mercado interno y externo de nuestro país, los cuales no solamente
tendrán incidencia en el cálculo de las regalías y participaciones, también deben ser
considerados para definir su incidencia y efectos directos respecto al cálculo de
tributos nacionales, toda vez que en el art. 14º del mismo, se establece el precio al
que se debe vender el petróleo.
De la compulsa de los antecedentes, se evidencia que la Administración Tributaria, de
acuerdo al Cuadro Nº 33 “Evolución Precios Basket World Crude Oil Short Term
Contract/Spot Prices”, cursante a fs. 8118 del cuaderno de pruebas, utilizó en la
presente determinación de tributos, el precio de referencia vigente durante los
períodos fiscalizados, toda vez que el Recurrente definió sus precios de exportación
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por debajo de lo establecido en el mercado internacional, conforme se evidencia en
los cuadros “Ventas Realizadas a Precios Subvaluados Comparados con Precios de
Mercado Internacional (Basket)”, cursantes a fs. 15188 del cuaderno de pruebas. En
consecuencia, la Administración Tributaria realizó el reparo considerando y
estableciendo la diferencia entre el precio de exportación utilizado por el Recurrente y
el de referencia que debía tomarse en cuenta.
Por lo tanto, al no haber demostrado TEPB ante esta instancia, que el precio de
exportación que utilizó no se encuentra subvaluado, se confirma lo determinado por la
Administración Tributaria.
12. Gastos varios no deducibles. En relación a la deducibilidad de los gastos efectuados
para determinar el IUE, la Administración Tributaria realizó las siguientes
observaciones:
i) Gastos sin documentación original. El Recurrente manifiesta que los gastos
realizados sin respaldo de la factura original pero con respaldo de otros
documentos originales deberían ser considerados como gastos deducibles, ya que
la disposición que establece el requisito de la factura original es una Resolución
Administrativa, la cual limitaría el alcance del la Ley Nº 843 y del D.S. Nº 24051.
Al respecto, el art. 47° de la Ley N° 843 (Texto Ordenado Vigente), dispone que
“La utilidad neta imponible será la resultante de deducir de la utilidad bruta
(ingresos menos gastos de venta) los gastos necesarios para su obtención y
conservación de la fuente. De tal modo que, a los fines de la determinación de la
utilidad neta sujeta a impuesto, como principio general, se admitirán como
deducibles todos aquellos gastos que cumplan la condición de ser necesarios para
la obtención de la utilidad gravada y la conservación de la fuente que la genera
(…).”
A su vez, el art. 8° del D.S. Nº 24051 dispone que dentro del concepto de gastos
necesarios, se consideran comprendidos todos aquellos gastos realizados, tanto
en el país como en el exterior, a condición de que estén vinculados con la
actividad gravada y respaldados con documentos originales.
Por otra parte, el art. 127° de la Ley Nº 1340, Código Tributario abrogado,
establecía que: “La institución que tenga a su cargo la percepción y fiscalización
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de los tributos podrá dictar normas administrativas reglamentarias generales a los
efectos de la aplicación de las leyes tributarias dentro de los límites que fijen las
disposiciones pertinentes.” Consiguientemente, la Administración Tributaria tenía
en ese entonces (1999) y tiene actualmente, atribuciones para reglamentar las
normas tributarias, con la finalidad de su correcta aplicación.
Coincidiendo con lo argumentado por el Recurrente, ni la Ley N° 843 ni el D.S. Nº
24051, especifican o determinan cuáles son los documentos originales que
servirán de respaldo para los gastos deducibles; consiguientemente, la
Administración Tributaria, en el marco del art. 127° de la Ley Nº 1340, procedió a
normar el mencionado aspecto, emitiendo la Resolución Administrativa Nº 05-
0041-99, cuyo num. 17 identifica qué documentos específicamente debían ser
considerados como válidos para respaldar los gastos considerados deducibles, es
decir, en el caso de todas las compras realizadas a personas jurídicas, éstas
deberán respaldarse inobjetablemente, con la respectiva factura legalmente
habilitada.
En consecuencia, se establece que el num. 17 de la Resolución Administrativa Nº
05-0041-99 no contradice ni limita el alcance del la Ley Nº 843 y del Decreto
Supremo Nº 24051, mas bien los reglamenta, aclarando un aspecto que por su
amplitud podría dar lugar a controversias.
En este marco, corresponde analizar las pruebas presentadas por el contribuyente
ante esta instancia. En el punto 7 y 72 del Recurso de Alzada, el Recurrente con
relación a los gastos realizados por TEPB a favor de Petrobrás, afirma
expresamente que: “TEPB no cuenta con la factura original emitida por la empresa
Petrobrás Bolivia S.A. (…), si bien no se impugnará la apropiación del crédito fiscal
al no existir el documento original de respaldo, el pago a dicha empresa ha sido
efectuado por lo que deberá ser considerado como un gasto relacionado deducible
de la base imponible del IUE.”
De la compulsa de la documentación cursante a fs. 2-18 del cuaderno de pruebas,
se evidencia que TEPB presentó ante instancia: 1) un certificado emitido por
Petrobrás en el cual señala que, en fecha 11 de septiembre de 2001, emitió las
facturas Nº 1W6XDEP013-56, 1W6XDEP013-57, 1W6XDEP013-62 y
1W6XDEP013-63 por concepto de reembolso de costos incurridos en el producto
Bolivia Oleo de octubre de 2000 a julio de 2001, 2) fotocopias simples de las
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facturas anteriormente mencionadas, el Form. 143 y el Libro de Ventas IVA del
mes de septiembre de 2001 de Petrobras, 3) conciliación bancaria, 4) Libro Mayor
del mes de diciembre de 2001 correspondiente a la cuenta contable 512002
“Citibank USD”, y 5) el extracto bancario de la cuenta corriente 200147308.
Al respecto, el Recurrente afirma haber realizado el pago de las facturas
mencionadas, sin embargo, de la revisión de la conciliación bancaria, se evidencia
que TEPB habría emitido el cheque Nº 88655 por el monto de $us157.378,44.- a
favor de Petrobrás, siendo que el monto total de las facturas en cuestión
ascienden a $us143.430,60.- Sumado a esto, en el extracto bancario no se
registra la cancelación del cheque anteriormente señalado. En consecuencia, al no
comprobarse que efectivamente se realizó el pago por el monto de las facturas, tal
como afirma el Recurrente, y que los gastos no se encuentran respaldados con
documentación original, específicamente por facturas originales, se confirma el
reparo de la Administración Tributaria.
En relación al resto de los gastos observados por no estar respaldados con
documentación original, el Recurrente presentó ante esta instancia,
documentación relacionada con los reparos realizados al Bloque XX Tarija Oeste y
el Bloque Berety, los cuales contienen documentación de respaldo en copia
simple, incumpliendo lo establecido en el art. 8° del D.S. Nº 24051. Por
consiguiente, en cumplimiento de la normativa anteriormente citada, se confirma la
totalidad los reparos originados en gastos que carecen de documentación original.
ii) Intereses. La Administración Tributaria observó el presente concepto por la falta de
documentos originales. Sin embargo, el Recurrente señala que presentó la
liquidación de intereses que efectúa la empresa francesa TOTAL FINANCE cada
trimestre, los cuales se originan en la firma del Contrato de Préstamo para
Explotación, suscrito entre el Recurrente y TOTAL FINANCE (prestamista) por el
monto de $us41.7 millones.
Al respecto, el art. 8° del D.S. Nº 24051 dispone como regla general que los gastos
serán deducibles siempre que exista vinculación con la obtención de rentas
gravadas y se encuentre respaldada con documento original. En este mismo
sentido, el art. 13° de la misma norma legal establece específicamente que la
deducción de los intereses por deuda se efectuará siempre que la misma haya
sido contraída para producir renta gravada o mantener su fuente productora.
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De la compulsa de la prueba, cursante a fs. 9197-9219 del cuaderno de pruebas,
se evidencia que TEPB presentó como documento de respaldo un detalle de
cálculo de intereses, que no especifica el préstamo o contrato del cual se origina.
Asimismo, este detalle no permite evidenciar si estos intereses por deuda se
encuentran asociados a la producción de renta gravada. Por lo tanto,
considerando la normativa anteriormente citada, el documento de liquidación de
intereses presentado por el Recurrente no puede constituirse como un documento
original que avale los gastos contenidos en él, ya que éstos deben estar
respaldados por los documentos originales que los causaron para así determinar
su deducibilidad.
Ante esta instancia, TEPB presentó una copia simple del Contrato de Préstamo
firmado con TOTAL FINANCE en fecha 30 de noviembre de 2000 en idiomas
francés y español, cursante a fs. 205-212 del cuaderno de pruebas del Recurrente,
y adjuntó documentos relacionados con la provisión o pago de intereses durante
las gestiones 2003 y 2004, los cuales no prueban fehacientemente su vinculación
con los gastos observados, o si los mismos se encuentran asociados al
mantenimiento de la fuente. En relación al citado contrato, el Recurrente señaló
expresamente en el Recurso de Alzada que: “TEPB presentará un copia legalizada
del contrato de préstamo””, hecho que no ocurrió, lo cual se evidencia en el
memorial de alegatos al ratificar que “TEPB presentó una copia del contrato de
Préstamo”. En este sentido, considerando que el contrato de préstamo solamente
fue presentado en copia simple, las pruebas presentadas por el Recurrente ante
instancia no cumplen con lo establecido en la normativa tributaria para definir la
deducibilidad de los intereses, es decir, que el gasto por intereses esté respaldado
por documentación original y se encuentran asociados a la producción de la renta
gravada.
Adicionalmente, el Recurrente afirma que la contabilización de los intereses fue
realizada en aplicación de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.
Al respecto, si bien TEPB habría aplicado correctamente los citados Principios, se
debe recalcar que, bajo el marco normativo tributario, la deducibilidad de los
intereses debe cumplir los requisitos anteriormente citados, los cuales no fueron
realizados por el Recurrente de acuerdo al análisis mencionado.
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Por todo lo anteriormente analizado, se concluye que el gasto por intereses no es
deducible por incumplir el art. art. 8° y 13° del D.S. Nº 24051, por lo tanto, se
confirma el reparo realizado por la Administración Tributaria.
iii) Gastos no relacionados a la empresa. En el marco de los arts. 7° y 8° del D.S. Nº
24051, la Administración Tributaria reparó gastos no relacionados con la actividad
gravada como ser consumo en restaurantes de expatriados, gastos deportivos,
servicio de cable, despedidas y canastones de fin de año, entre otros,
considerando que no son necesarios para mantener y conservar la fuente. Por su
parte, el Recurrente en el punto 85 del Recurso de Alzada señaló expresamente
que: “Se reiteran los argumentos esgrimidos en el presente memorial y se adjuntan
descargos en el Anexo L”.
Considerando los argumentos anteriormente vertidos por el Recurrente y de la
compulsa del Anexo L (fs. 4437-5530 y 5237-5439) presentados por TEPB ante
esta instancia, se evidenció los siguientes gastos:
Hoteles. Se observó gastos por hospedaje en la ciudad de Santa Cruz a favor
de personal registrado en planilla tributaria, por lo tanto, tal como se señaló
anteriormente, este gasto no se encuentra relacionado con la actividad
gravada de la empresa, en el entendido que el mismo corresponde a un gasto
de vivienda. Adicionalmente, se evidenció gastos por estadía a favor de
terceros, de los cuales, el Recurrente no demostró su vinculación, en
consecuencia, se confirma el reparo realizado por la Administración Tributaria.
Por otra parte, se comprobó gastos por hospedaje del personal consignado en
planilla tributaria por viajes realizados a La Paz, como ser las Facturas Nº
73166, 74144, 74145, 74147, 57539 del Hotel Europa, los cuales no son
considerados como un gasto de vivienda, por el contrario, son necesarios para
el mantenimiento de la fuente. Consiguientemente, se considera improcedente
el reparo originado en las citadas notas fiscales.
Capacitación. Al respecto, se establece que estos gastos son erogaciones
necesarias para el mantenimiento de la fuerza laboral, cuyo beneficio o
incidencia en el desarrollo de las actividades de la empresa son directas. De la
compulsa de la documentación contable, se evidencia que este concepto se
encuentra contabilizado en la cuenta 622301 “Training Staff” denominada
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capacitación del personal. Adicionalmente, los funcionarios que se beneficiaron
del citado gasto se encuentran en las planillas de sueldos y salarios de TEPB.
En consecuencia, se deja sin efecto el reparo realizado por la Administración
Tributaria de los gastos originados en las facturas Nº 1577, 53, y 694 en los
meses de junio y diciembre de 2001. En este mismo sentido, se pronunció la
Superintendencia Tributaria General a través de las Resoluciones del Recurso
Jerárquico STG-RJ-314-2006 y 315-2006.
Otros conceptos. Se verificó gastos relacionados con el Bloque Aquío, trámites
legales a favor de otras empresas, gastos por fumigación, restaurante, eventos
sociales, servicios públicos de casas particulares, enseres, jardín de infantes,
bebidas, gastos asociados a torneo de golf, broches, inscripción a campeonato
de fútbol y telefonía fija a nombre de personas naturales, entre otros, los
cuales no tienen relación con la actividad gravada y/o no se encuentran
respaldados con la factura o documentación de respaldo original. En
consecuencia, se considera procedente el reparo realizado por la
Administración Tributaria.
iv) Crédito Fiscal imputado al gasto. La Administración Tributaria evidenció que TEPB
y el Bloque XX Tarija Oeste, revirtieron el 13% de crédito fiscal registrado en la
cuenta “TVA Deductible”, a las correspondientes cuentas de gasto, o imputaron al
gasto el 100% del importe de las facturas de compras, cuando correspondía
solamente el 87%, por lo que, en el marco del art. 14° del D.S. Nº 24051, la
Administración observó que estos hechos incrementaron el gasto y, por ende,
disminuyeron la base imponible del IUE. Por su parte, TEPB admitió la realización
de la reclasificación y aceptó el reparo en la medida que afecte sólo el 13%
correspondiente al crédito fiscal, toda vez que el 87% constituye un gasto
efectivamente realizado.
De la compulsa de los antecedentes cursantes a fs. 5959, 6003-6004, 6009 y 6010
del cuaderno de pruebas y los Libros Mayores de TEPB, se evidencia que
mediante el comprobante contable REG 10 y 11 de fecha 2 de enero de 2002, el
Recurrente procedió a reclasificar los importes de $us. 8.19.-, 2.78.-, 959.74.- y
17.90.-, registrados contablemente en el mes de enero en su cuenta contable
445600, denominada “TVA Deductible” (IVA), a las cuentas de gastos 628100
(Suscripción), 626201 (Teléfono celular) y 625100 (Gastos de viaje).
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De la misma forma, de acuerdo al Libro Diario del Bloque XX Tarija Oeste, y los
papeles de trabajo, cursantes a fs. 6653-6659 y 15140-15144 del cuaderno de
pruebas, respectivamente, el Recurrente en fechas 1 y 14 de noviembre de 2001,
acreditó la cuenta 445600 “Tva Deductible” y debitó las cuentas de gastos 626200,
606100, 626201, 606101, 616300, 615200, 647400, 623810, 606301, 647500,
622800, 628100, 613210, 615300, 616350, 622301, 606000, 605617, 615200,
615300, 671300, 613540, 616300, 616110, 647500 y 606100, por el importe total
de $us9.317,16 .-.
A su vez, de la compulsa de los Libros Mayores del Bloque XX Tarija Oeste,
cursante a fs. 3674-3713 y el papel de trabajo cursante a fs. 15134 del cuaderno
de pruebas, se evidencia que en los meses de mayo, junio, septiembre, octubre y
noviembre de 2001, el Recurrente apropió en las cuentas de gasto 606000,
615200, 615300, 615500, y 647500, el 100% del valor consignado en las facturas.
En resumen, de lo anteriormente expuesto, se comprobó que el Recurrente
registró el 100% de las compras en las cuentas de gasto. Asimismo, se evidenció
que la Administración Tributaria no observó el 87% de las compras como alega el
Recurrente, toda vez que corresponde que las mismas sean imputadas las
cuentas de gasto, mas bien, el Recurrido, reparó solamente el 13% de las compras
efectuadas por el Recurrente, importe que corresponde al crédito fiscal IVA, el cual
debió ser compensado con el debito fiscal del mismo periodo a efectos de
determinar el importe a favor del fisco o del contribuyente.
Por lo tanto, considerando que el art. 14° del D.S. Nº 24051 dispone que el IVA no
es deducible por tratarse de un impuesto indirecto que no forma parte de los
ingresos alcanzados por el Impuesto sobre las Utilidades de las Empresas, se
establece que el Recurrente incumplió la normativa citada, al considerar el 13%
del crédito fiscal al IVA como un gasto deducible para efectos de la determinación
de la base imponible del IUE. En consecuencia, se confirma el reparo realizado
por la Administración Tributaria.
v) Depreciación de muebles y enseres del personal dependiente de contratistas
extranjeros. La Administración Tributaria reparó la depreciación de bienes muebles
y enseres de los empleados expatriados, sin embargo, el Recurrente argumentó
que los activos observados son de propiedad de TEPB y los mismos son un gasto
necesario.
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De acuerdo al art. 20° del D.S. Nº 24051, “el desgaste o agotamiento que sufran
los bienes que las empresas utilicen en actividades comerciales, industriales, de
servicios u otras que produzcan rentas gravadas, se compensarán mediante la
deducción de las depreciaciones admitidas por este reglamento”. De la compulsa
del Anexo de Bienes de Uso, cursante a fs. 9180 del cuaderno de pruebas, se
verifica que TEPB incluye bajo el concepto de Activo Fijo las siguientes
clasificaciones: 1) Rodados, 2) Muebles y Enseres, 3) Equipo de Computación, 4)
Equipo de comunicación 5) Instalaciones y 6) Muebles y enseres expatriados. En
relación a este último concepto, se evidenció, que a través de los comprobantes
contables OD 77 de 30/06/01, OD 108 de 30/09/01, OD 143 de 21/12/01 y OD 41
de 31/03/02, los cuales se encuentran registrados en los Libros Mayores de TEPB,
cursantes a fs. 5857-6339 del cuaderno de pruebas, el Recurrente apropió en la
cuenta 281288 “Deprec. Housing Equip”, es decir, la cuenta depreciación de
equipamiento de vivienda contra la cuenta de gasto 681000 “Dotations
Depretiation”.
En este entendido, el Recurrente se limitó a afirmar que los bienes en cuestión le
pertenecen y no demostró con documentos de respaldo el derecho propietario de
cada uno de los bienes muebles y enseres comprendidos bajo el grupo
denominado “muebles y enseres expatriados” y si éstos fueron o son utilizados en
actividades que produzcan rentas gravadas, mas aún, si el propio contribuyente
desagrega los muebles y enseres en el Anexo de Bienes de Uso en dos grupos
diferentes. Por lo tanto, al no evidenciarse documentación que hubiera permitido
verificar lo argumentado por el Recurrente, conforme el art. 76° del Código
Tributario (Ley Nº 2492), que hace a la carga de la prueba, esta Superintendencia
confirma la observación efectuada por la Administración Tributaria.
vi) Provisiones para vacaciones del personal dependiente. El Recurrente argumenta
que esta provisión se origina en el derecho de las vacaciones adquiridas por el
personal dependiente de TOTAL S.A. durante su estadía en Bolivia y no así por
vacaciones del personal de TEPB. Por lo tanto, es una provisión por los días de
vacaciones que este personal acumula durante su permanencia en Bolivia y que
posteriormente TEPB debe asumir.
Al respecto, el art. 47° de la Ley Nº 843 dispone: “A los fines de la determinación
de la utilidad neta imponible, no serán deducibles:
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(…) 6. Las previsiones o reservas de cualquier naturaleza, con excepción de los
cargos anuales como contrapartida en la constitución de la previsión para
indemnizaciones (…)”.
Reglamentariamente, el art. 17° del D.S. Nº 24051 preceptúa: “Serán deducibles
por las empresas todos los gastos propios del giro del negocio o actividad
gravada, con las limitaciones establecidas en el art. 8º de este reglamento,
además de los gastos corrientes expresamente enumerados en los incisos
siguientes:
(…) b) Las asignaciones destinadas a constituir previsiones para riesgos
emergentes de las leyes sociales destinadas al pago de indemnizaciones por
despidos o retiros voluntarios (…)”.
En este marco normativo, cabe señalar que en la determinación de la utilidad neta
imponible la normativa legal no contempla como gasto deducible las provisiones
por vacaciones para personal dependiente, y menos aún para personal
independiente, toda vez que la norma define únicamente como deducibles las
previsiones destinadas al pago de indemnizaciones por despidos o retiros
voluntarios. Por lo tanto, se confirma este aspecto a la Administración Tributaria.
vii) Gastos del Anexo “D” de los Contratos de Riesgo Compartido.
La Administración Tributaria identificó donaciones realizadas por el Recurrente, las
cuales al haber sido destinadas a una entidad con fines de lucro, como es el caso
de YPFB, no cumpliría con los requisitos para considerarlo como gasto deducible.
Por su parte, el Recurrente manifiesta que dichos pagos no deberían ser
considerados donaciones, toda vez que nacen de una obligación contenida en los
Contratos de Riesgo Compartido.
Al respecto, el art. 17° de la abrogada Ley Nº 1689 de Hidrocarburos, establecía
que cualquier persona podía celebrar contratos de riesgo compartido con YPFB
para la ejecución de las actividades de exploración, explotación, comercialización
y transporte de hidrocarburos. A su vez, el Decreto Supremo Nº 24806 aprobó los
modelos de contrato de riesgo compartido con sus respectivos Anexos B y D,
estableciéndose en este último Anexo, que la empresa Titular se comprometía a
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aportar cada año a favor de YPFB, ciertos fondos destinados a capacitación de
personal, facilidades de viaje, mejoramiento tecnológico y otros conceptos.
De esta manera, el Anexo “D” del Contrato de Riesgo Compartido para el Bloque
XX Tarija – Oeste, titulado Fondos de Cooperación, establece que: “Para cada año
de exploración del contrato, el titular se compromete aportar a favor de YPFB la
suma de 25.000.- Dólares de los Estados Unidos de América. El total de estos
montos, cuyo saldo no utilizado será acumulable a favor de YPFB, será destinado
por el titular, a requerimiento de YPFB , a los siguientes fines: 1) Capacitación de
personal de YPFB (…) 2) Facilidades de viaje para los funcionarios con temas
relacionados con la exportación de gas natural (…), 3) Mejoramiento Tecnológico
Administrativo (…), 4) Otros conceptos (…).” Además, el mencionado Anexo
establecía un procedimiento para realizar estos pagos.
Respecto al Contrato de Riesgo Compartido para el Bloque Bereti, en el Anexo “D”
se estipulaba una obligación para el Recurrente, similar a la anteriormente
mencionada.
Sobre lo referido, se establece que los gastos realizados por el Recurrente a favor
de YPFB, si bien tienen la denominación de “Fondos de Cooperación”, no se
constituyen en donaciones, puesto que no fueron efectuados por un espíritu de
liberalidad, característica del contrato de donación establecida en el art. 655° del
Código Civil; por el contrario, las erogaciones mencionadas se realizaron en
cumplimiento de un contrato suscrito con YPFB y enmarcado en la legislación
nacional, por lo que éstas deben ser consideradas contraprestaciones del Contrato
de Riesgo Compartido.
Consecuentemente, teniendo presente que el Contrato de Riesgo Compartido se
constituía en el instrumento legal que facultaba al Recurrente al ejercicio de la
actividad hidrocarburífera, se establece que las erogaciones realizadas en virtud a
este Contrato, que hubiesen cumplido con los procedimientos y finalidades
establecidos en el mismo, deben ser considerados gastos deducibles para
determinar la utilidad imponible del IUE, ya que cumplirían con lo dispuesto en el
art. 47° de la Ley Nº 843 y art. 7° del D.S. Nº 24051, al constituirse en gastos
necesarios para la obtención de la utilidad gravada y la conservación de la fuente
que la genera.
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Sin embargo, de la compulsa del cuaderno de antecedentes cursante a fs. 3714-
3762 y a fs. 5779-5798, se evidencia la existencia de gastos sin respaldado de las
facturas originales, aspecto que incumple con las disposiciones del art. 47° de la
Ley N° 843 y art. 8° del D.S. N° 24051, referidas al respaldo documental para los
gastos deducibles; consiguientemente, corresponde confirmar estos reparos.
Por otra parte, se corroboró que la factura N° 0012 de Letreros Luminosos NT,
tiene como concepto “placas de bronce” (fs. 3751), y la factura N° 5789 de
Eventus S.R.L., como concepto “servicios en acto firma de contratos”(fs. 5789),
aspectos que demuestran que dichos gastos no obedecen a ninguno de los fines
enumerados en los Anexos “D”, en el entendido que el numeral denominado “otros
conceptos”, se refiere a conceptos de infraestructura, tal como se puede advertir
del propio texto del contrato.
En este sentido, al establecerse que los gastos mencionados no se enmarcan
dentro de las estipulaciones de los Contratos de Riesgo Compartido, no
corresponde considerar a los mismos como gastos deducibles, debiéndose
confirmar los reparos efectuado por la Administración Tributaria.
13. Gastos varios no deducibles de los Bloques San Alberto y San Antonio. El
Recurrente manifiesta que con relación a la deduciblidad de los gastos contenidos en
la normativa vigente, correspondería considerar la carta de comunicación de pago de
impuestos presentada por Petrobrás en atención al reparo de la Administración
Tributaria, por falta de retención de impuestos. Asimismo, señala estar sometido a una
defensa limitada, toda vez que las observaciones reparadas, surgen de libros y
registros contables en poder de Petrobrás y no de TEPB.
En principio es importante señalar que la norma tributaria prevé que sujeto pasivo es
el contribuyente respecto del cual se verifica el hecho generador de la obligación
tributaria, y a su vez, quien debe cumplir las obligaciones tributarias establecidas en el
Código Tributario vigente. Por su parte, en aplicación al principio de buena fe,
establecido en el art. 69° del Código Tributario (Ley Nº 2492), se presume que el
sujeto pasivo y los terceros responsables han cumplido sus obligaciones tributarias,
cuando han observado sus obligaciones materiales y formales, hasta que en debido
proceso la Administración Tributaria pruebe lo contrario.
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Al respecto, de acuerdo al art. 70° del Código Tributario, es una obligación tributaria
del sujeto pasivo, entre otras de igual importancia, el determinar, declarar y pagar
correctamente la deuda tributaria en la forma, medios, plazos y lugares establecidos
por la Administración Tributaria. En este sentido, durante la tramitación de
procedimientos tributarios administrativos y jurisdiccionales, el art. 76° de la misma
norma establece que la carga de la prueba recae sobre quien pretenda hacer valer
sus derechos, debiendo probar los hechos constitutivos de los mismos.
De la compulsa documental cursante a fs. 28-31 del cuaderno de pruebas del
Recurrente, se observa la fotocopia simple del memorial presentado por la empresa
Petrobras, mediante el cual comunica a la Administración Tributaria el pago de los
impuestos que fueran reparados por falta de retención de impuestos. Sin embargo, de
las pruebas ofrecidas por el contribuyente, no se evidenció documento alguno que
respalde el pago referido por el mismo.
En ese sentido, corresponde que el Recurrente en su calidad de sujeto pasivo, pruebe
el hecho denominado “pago” del tributo a través de los documentos que la
Administración Tributaria establece para el efecto. Por lo tanto, siendo que en el
presente caso, el Recurrente no ha demostrado el pago del tributo, corresponde
confirmar el reparo efectuado por la Administración Recurrida.
14. Reparos aceptados El Recurrente en su Recurso de Alzada manifiesta su
aceptación, respecto a los reparos efectuados por la Administración Tributaria,
originados en: 1) compras que no cuentan con el respaldo de la factura original; y por
las notas fiscales que incumplen los aspectos formales de la Resolución
Administrativa Nº 05-0043-99 por concepto del IVA, 2) la venta conjunta de tuberías
no facturadas en los Bloques San Alberto y XX Tarija Oeste por concepto de IVA, IT e
IUE, 3) las facturas presentadas por el personal dependiente a través del formulario 87
por concepto de RC-IVA e IUE, y 4) las provisiones por indemnizaciones por concepto
de IUE. En este sentido, al aceptar expresamente el Recurrente, los reparos citados,
corresponde en esta instancia ratificarlos.
Por lo expuesto anteriormente, se procedió a recalcular el monto establecido en la
Resolución Determinativa GSH-DEID Nº 039/2006, determinándose un adeudo a favor del
fisco por UFV’s 39.416.340.- (TREINTA Y NUEVE MILLONES CUATROCIENTOS
DIECISEIS MIL TRESCIENTOS CUARENTA 00/100 UNIDADES DE FOMENTO DE
VIVIENDA), de acuerdo a la siguiente liquidación:
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Período Crédito Tributario
inexistente (CT) en Bs.
Aplicación alícuota al CTI en Bs.
Mant. De Valor hasta 27-12-02 en
UFV
Interés simple en
UFV
Sub-Total antes de la Sancion en
UFV
Sanción Evasión Art.
114 Ley 1340 50% del TOA en
UFV
Total a favor del fisco
para R.D. en UFV
Total a favor del Fisco
para R.D. en Bs.
IVA Crédito Fiscal 13% Abr-01 220.153 28.620 32.562 12.338 44.900 16.281 61.181 72.895May-01 210.491 27.364 30.896 11.529 42.425 15.448 57.873 68.955Jun-01 208.470 27.101 30.369 11.152 41.521 15.185 56.706 67.564Jul-01 179.138 23.288 25.901 9.372 35.273 12.950 48.223 57.457Ago-01 247.085 32.121 35.459 12.627 48.087 17.730 65.817 78.419Sep-01 1.240.846 161.310 177.023 62.022 239.045 88.511 327.556 390.276Oct-01 195.573 25.425 27.737 9.564 37.301 13.869 51.170 60.968Nov-01 356.428 46.336 50.402 17.099 67.501 25.201 92.702 110.453Dic-01 190.715 24.793 26.851 8.955 35.806 13.426 49.232 58.659Ene-02 231.652 30.115 32.192 10.551 42.743 16.096 58.839 70.106Feb-02 157.029 20.414 21.666 6.989 28.655 10.833 39.488 47.049Mar-02 274.711 35.712 37.581 11.900 49.481 18.791 68.272 81.345
Sub total 3.712.292 482.599 528.641 184.097 712.737 264.321 977.058 1.164.146
IVA Débito Fiscal 13% Abr-01 0 0 0 0 0 0 0 0May-01 0 0 0 0 0 0 0 0Jun-01 87.080 11.320 12.685 4.658 17.344 6.343 23.687 28.222Jul-01 0 0 0 0 0 0 0 0Ago-01 0 0 0 0 0 0 0 0Sep-01 0 0 0 0 0 0 0 0Oct-01 485.791 63.153 68.897 23.756 92.653 34.449 127.102 151.440Nov-01 0 0 0 0 0 0 0 0Dic-01 0 0 0 0 0 0 0 0Ene-02 0 0 0 0 0 0 0 0Feb-02 0 0 0 0 0 0 0 0Mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Sub total 572.871 74.473 81.583 28.414 109.997 40.792 150.789 179.662
IT 3% Abr-01 0 0 0 0 0 0 0 0May-01 0 0 0 0 0 0 0 0Jun-01 87.080 2.612 2.927 1.075 4.002 1.464 5.466 6.513Jul-01 0 0 0 0 0 0 0 0Ago-01 0 0 0 0 0 0 0 0Sep-01 0 0 0 0 0 0 0 0Oct-01 485.791 14.574 15.899 5.482 21.382 7.950 29.332 34.948Nov-01 0 0 0 0 0 0 0 0Dic-01 0 0 0 0 0 0 0 0Ene-02 0 0 0 0 0 0 0 0Feb-02 0 0 0 0 0 0 0 0Mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Subtotal 572.872 17.186 18.827 6.557 25.384 9.414 34.798 41.461
RC-IVA 13% Abr-01 135.566 17.624 20.051 7.597 27.648 10.026 37.674 44.888May-01 115.239 14.981 16.915 6.312 23.227 8.458 31.685 37.751Jun-01 138.513 18.007 20.178 7.410 27.588 10.089 37.677 44.891Jul-01 164.752 21.418 23.821 8.619 32.440 11.910 44.351 52.843
56 de 58
Período Crédito Tributario
inexistente (CT) en Bs.
Aplicación alícuota al CTI en Bs.
Mant. De Valor hasta 27-12-02 en
UFV
Interés simple en
UFV
Sub-Total antes de la Sancion en
UFV
Sanción Evasión Art.
114 Ley 1340 50% del TOA en
UFV
Total a favor del fisco
para R.D. en UFV
Total a favor del Fisco
para R.D. en Bs.
Ago-01 134.477 17.482 19.299 6.872 26.171 9.649 35.821 42.680Sep-01 138.989 18.069 19.829 6.947 26.776 9.914 36.690 43.715Oct-01 108.707 14.132 15.417 5.316 20.733 7.709 28.442 33.888Nov-01 57.714 7.503 8.161 2.769 10.930 4.081 15.011 17.885Dic-01 37.089 4.822 5.222 1.741 6.963 2.611 9.574 11.407Ene-02 60.450 7.859 8.401 2.753 11.154 4.200 15.354 18.294Feb-02 45.585 5.926 6.290 2.029 8.318 3.145 11.463 13.658Mar-02 491.446 63.888 67.231 21.288 88.519 33.616 122.135 145.521
Subtotal 1.628.527 211.708 230.814 79.654 310.468 115.407 425.876 507.422
Retención Local IUE-IT 15,5% Abr-01 41.229 6.391 7.271 2.755 10.026 3.635 13.661 16.277May-01 20.196 3.130 3.534 1.319 4.853 1.767 6.621 7.888Jun-01 55.718 8.636 9.678 3.554 13.231 4.839 18.070 21.530Jul-01 82.441 12.778 14.212 5.143 19.354 7.106 26.460 31.527Ago-01 43.470 6.738 7.438 2.649 10.087 3.719 13.806 16.450Sep-01 21.018 3.258 3.575 1.253 4.828 1.788 6.615 7.882Oct-01 84.117 13.038 14.224 4.904 19.129 7.112 26.241 31.265Nov-01 34.008 5.271 5.734 1.945 7.679 2.867 10.546 12.565Dic-01 35.842 5.555 6.017 2.007 8.023 3.008 11.031 13.144Ene-02 1.246.509 193.209 206.538 67.694 274.232 103.269 377.500 449.784Feb-02 85.779 13.296 14.111 4.552 18.663 7.056 25.719 30.644Mar-02 29.501 4.573 4.812 1.524 6.336 2.406 8.742 10.415
Subtotal 1.779.827 275.873 297.144 99.297 396.441 148.572 545.013 649.372
Retención Local IUE 12,5% Abr-01 0 0 0 May-01 233 29 33 12 45 16 61 73Jun-01 272 34 38 14 52 19 71 85Jul-01 116 15 16 6 22 8 30 36Ago-01 0 0 0 0 0 0 0 0Sep-01 553 69 76 27 103 38 141 167Oct-01 500 63 68 24 92 34 126 150Nov-01 771 96 105 36 140 52 192 229Dic-01 375 47 51 17 68 25 93 110Ene-02 313 39 42 14 55 21 76 91Feb-02 125 16 17 5 22 8 30 36Mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Subtotal 3.258 408 445 154 599 221 820 977
Retención Local IT 3% Abr-01 0 0 0 0 0 0 0 0May-01 0 0 0 0 0 0 0 0Jun-01 0 0 0 0 0 0 0 0Jul-01 0 0 0 0 0 0 0 0Ago-01 0 0 0 0 0 0 0 0Sep-01 0 0 0 0 0 0 0 0Oct-01 0 0 0 0 0 0 0 0Nov-01 4.572 137 149 51 200 75 275 327Dic-01 0 0 0 0 0 0 0 0Ene-02 0 0 0 0 0 0 0 0
57 de 58
Período Crédito Tributario
inexistente (CT) en Bs.
Aplicación alícuota al CTI en Bs.
Mant. De Valor hasta 27-12-02 en
UFV
Interés simple en
UFV
Sub-Total antes de la Sancion en
UFV
Sanción Evasión Art.
114 Ley 1340 50% del TOA en
UFV
Total a favor del fisco
para R.D. en UFV
Total a favor del Fisco
para R.D. en Bs.
Feb-02 0 0 0 0 0 0 0 0Mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Subtotal 4.572 137 149 51 200 75 275 327
IUE-BE 13% Abr-01 2.430.068 303.758 345.599 130.945 476.543 172.799 649.342 773.678May-01 36.544 4.568 5.158 1.925 7.082 2.579 9.661 11.511Jun-01 4.125.696 515.712 577.897 212.216 790.112 288.948 1.079.060 1.285.679Jul-01 1.675.219 209.402 232.896 84.273 317.169 116.448 433.617 516.646Ago-01 1.971.234 246.404 272.013 96.865 368.878 136.007 504.885 601.560Sep-01 239.829 29.979 32.899 11.526 44.425 16.449 60.874 72.530Oct-01 5.411.779 676.472 738.006 254.466 992.471 369.003 1.361.474 1.622.169Nov-01 2.372.552 296.569 322.598 109.439 432.037 161.299 593.336 706.948Dic-01 1.193.670 149.209 161.595 53.892 215.486 80.797 296.283 353.016Ene-02 5.223.527 652.941 697.984 228.769 926.753 348.992 1.275.745 1.520.025Feb-02 743.142 92.893 98.592 31.803 130.394 49.296 179.690 214.097Mar-02 266.842 33.355 35.101 11.114 46.215 17.550 63.765 75.975
Subtotal 25.690.102 3.211.262 3.520.336 1.227.232 4.747.568 1.760.167 6.507.735 7.753.834
IUE-A.P.R.P. 2,5% Abr-01 0 0 0 0 0 0 0 0May-01 0 0 0 0 0 0 0 0Jun-01 46.224 1.156 1.295 476 1.770 647 2.417 2.880Jul-01 80.052 2.001 2.226 805 3.031 1.113 4.144 4.938Ago-01 35.287 882 974 347 1.321 487 1.808 2.154Sep-01 26.725 668 733 257 990 367 1.357 1.617Oct-01 0 0 0 0 0 0 0 0Nov-01 27.044 676 735 249 985 368 1.353 1.612Dic-01 27.163 679 735 245 981 368 1.349 1.607Ene-02 27.322 683 730 239 969 365 1.334 1.590Feb-02 27.640 691 733 237 970 367 1.337 1.593Mar-02 0 0 0 0 0 0 0 0
Subtotal 297.457 7.436 8.162 2.855 11.018 4.082 15.100 17.991
IUE 25% Gest/2002 66.452.623 16.613.156 17.071.454 5.073.389 22.144.843 8.535.727 30.680.570 36.555.285
Subtotal 66.452.623 16.613.156 17.091.099 5.073.389 22.144.843 8.535.727 30.680.570 36.555.285
Sub-Total 100.714.400 20.894.238 21.777.201 6.701.701 28.459.254 10.878.778 39.338.032 46.870.477
(+) Cálculo de accesorios por facturación de ventas diferidas Accesorios por venta de crudo IVA 32.351 38.545Accesorios por venta de crudo IT 526 627Accesorios por balance volumétrico IVA 45.431 54.130
TOTAL ACCESORIOS POR VENTA DIFERIDA 78.308 93.302
Total a favor del fisco 39.416.340 46.963.779
58 de 58
(Continua de la RESOLUCIÓN ADMINISTRATIVA STR-SCZ/Nº 0139/2007)
POR TANTO:
El suscrito Superintendente Tributario Regional Santa Cruz, en virtud de la jurisdicción y
competencia que ejerce por mandato de los artículo 132° y 140° inciso a) del Código
Tributario Boliviano (Ley Nº 2492), de 4 de agosto de 2003.
RESUELVE:
PRIMERO: REVOCAR PARCIALMENTE la Resolución Determinativa GSH-DEID Nº
039/2006, de 19/12/06, habiéndose procedido a recalcular los importes reparados, siendo
el nuevo monto exigible a la fecha de la Resolución Determinativa de 39.416.340.-
(TREINTA Y NUEVE MILLONES CUATROCIENTOS DIECISEIS MIL TRESCIENTOS
CUARENTA 00/100 UNIDADES DE FOMENTO DE VIVIENDA)
SEGUNDO: En cumplimiento a lo dispuesto por el Artículo 140° inciso c) del Código
Tributario Boliviano, Ley Nº 2492 de 4 de agosto de 2003, remítase con nota de atención,
copia de la presente Resolución al Superintendente Tributario General.
Regístrese, notifíquese y cúmplase.
IEG/sfm/cavl/jrb/til/gpg
STR-SCZ/Nº 0139/2007