INSTITUTO POLITECNICO NACIONAL ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACION UNIDAD TEPEPAN SEMINARIO: NORMAS DE AUDITORIA COMPARADAS TEMA: Normas Internacionales de Auditoría Informe final que para obtener el titulo de Contador Público Presentan: Cyndi Lizet Santiago Carranza Giovana Gabriela González López Jazmín Lizeth Salinas Haro Luis Francisco Zamora López Conductor del Seminario C.P Y M. EN I. Alberto Rivera Jiménez MÉXICO, D.F. ABRIL 2010
Transcript
INSTITUTO POLITECNICO NACIONAL
ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACION
UNIDAD TEPEPAN
SEMINARIO:
NORMAS DE AUDITORIA COMPARADAS
TEMA:
Normas Internacionales de Auditoría
Informe final que para obtener el titulo de Contador Público Presentan:
Cyndi Lizet Santiago Carranza
Giovana Gabriela González López
Jazmín Lizeth Salinas Haro
Luis Francisco Zamora López
Conductor del Seminario
C.P Y M. EN I. Alberto Rivera Jiménez
MÉXICO, D.F. ABRIL 2010
2
AGRADECIMIENTOS
Yo agradezco al Instituto Politécnico Nacional, por haberme dado la oportunidad de estudiar dentro de las aulas de la Escuela Superior de Comercio y Administración Unidad Tepepan.
A sus maestros por transmitirme sus conocimientos y a todos aquellos compañeros que compartieron conmigo grandes experiencias.
A mis padres, por haberme ofrecido su apoyo emocional, moral y económico para que yo pudiera terminar mis estudios, ya que ellos eran los que me motivaban cada que yo caía.
A mis hermanos ya que con su apoyo emocional fue más fácil superar este camino.
De la misma manera quiero agradecer a todos aquellos que aportaron un granito de arena para que yo lograra mi objetivo, en especial a Ti, que cuando mas decaída me sentía estabas a mi lado y me llenabas de energía para seguir.
Cyndi Lizet Santiago Carranza
3
AGRADECIMIENTOS
Al Instituto Politécnico Nacional y la ESCA Tepepan:
Al que con orgullo pertenezco, por abrirme sus puertas y permitirme formar parte de su comunidad en ésta Unidad Tepepan para lograr mi objetivo profesional.
A los Profesores y Compañeros:
Que compartieron su experiencia y conocimientos para que tuviera un mejor entendimiento de la vida profesional; a todos aquellos compañeros de clase con los que conviví durante toda mi estancia en ésta escuela.
A Dios:
Por darme la oportunidad de vivir, la capacidad, fuerza y entusiasmo para seguir adelante y lograr cada uno de mis propósitos, en especial éste.
A mi Familia:
A mi padre, a mi madre y a mi hermano, por respetar y apoyarme en todas las decisiones que tome para mi vida y siempre estar cuando más los necesite, a pesar de todo, ya que con sin su compañía y apoyo, éste logro profesional no hubiera sido igual.
A mis Amigas y Amigos:
Que siempre estuvieron presentes para bien o para mal, en las buenas y en las peores, porque con su compañía, consejos y apoyo hicieron que aquella época de caminar a corazón abierto, haya sido un lugar mejor donde esperar la vida.
Y a todas aquellas personas que me rodean, que me estiman y que me quieren, muchas gracias. Y espero de todo corazón que éste logro profesional, lo sientan también como suyo.
Giovana Gabriela González López
4
AGRADECIMIENTOS
AL IPN Y A LA ESCA TEPEPAN:
Por abrirme sus puertas y brindarme esta oportunidad al confiar en mis deseos de superación y competitividad.
A DIOS:
Porque en él he encontrado el modelo de persona ideal: Justa, honesta y leal que ha llenado mi alma con sabiduría, fe, esperanza y amor completando con esto mis logros y mi satisfacción.
A MI FAMILIA:
Por proveerme de amor y de todos los recursos necesarios para mi desarrollo personal, porque me han infundado valores eternos como son la justicia, el perdón y el respeto pero sobre todo porque me han enseñado que las cosas más valiosas en la vida son las que se consiguen a base de esfuerzo y dedicación.
A MIS PROFESORES:
A los que solo me queda decirles ¡MIL GRACIAS! por transmitirme sus conocimientos, los cuales serán la herramienta principal en la construcción de mi futuro como profesionista.
Jazmín Lizeth Salinas Haro
5
AGRADECIMIENTOS
Al Instituto Politécnico Nacional.
Por darme la oportunidad de pertenecer a una institución educativa de reconocido prestigio y formadora de profesionales con calidad, ética y compromiso social, tendientes a contribuir al beneficio del país, del cual me siento orgulloso de pertenecer.
A la ESCA Unidad Tepepan.
Agradezco a tan reconocido plantel como lo es la Unidad Tepepan, como nuestra alma mater, pilar en nuestra formación profesional de la que fui parte como alumno y ahora como egresado comprometido con la sociedad.
A los Profesores.
A cada uno de mis profesores, de los cuales he adquirido los conocimientos y experiencias necesarios, lo cual me ha ayudado a tener una formación académica y profesional para aplicarla en mi vida diaria.
A mi Familia:
Por que sin ellos simplemente no hubiera logrado todo lo que hasta este momento he realizado, ya que fueron la base de todo mi esfuerzo, y siempre estuvieron los momentos mas duros para apoyarme y aconsejarme.
A mis amigos:
Gracias por el ánimo otorgado cada día de escuela y por hacer más agradables los momentos más pesados de la carrera.
Luis Francisco Zamora López
6
ABREVIATURAS CONPA Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría
IAP´S Declaraciones Internacionales de Practicas de Auditoria
IFAC Federación Internacional de Contadores
IMCP Instituto Mexicano de Contadores Públicos
ISAE´S Normas Internacionales de Trabajos para Atestiguar distintos de de Auditorias o Revisiones de Información Financiera Histórica
ISQC Norma Internacional de Control de Calidad
ISRE´S Normas Internacionales de Trabajos de Revisión
ISRS´S Normas Internacionales de Servicios Relacionados
NAGA´S Normas de Auditoria Generalmente Aceptadas
NIA´S Normas Internacionales de Auditoria
NIF Normas de Información Financiera
NIIF Normas Internacionales de Información Financiera
NITA Norma Internacional de Trabajos para Atestiguar
1. Declaraciones Internacionales de Practicas de Auditoria ..........................................................
1.1
1.2
1.3
1.4
1.5
1.6
1.7
1.8
DIPA 1000. PROCEDIMIENTOS DE CONFIRMACIÓN ENTRE BANCOS.
DIPA 1004. LA RELACIÓN ENTRE SUPERVISORES BANCARIOS Y AUDITORES EXTERNOS DE BANCOS.
DIPA 1005. CONSIDERACIONES ESPECIALES EN LA AUDITORÍA DE ENTIDADES PEQUEÑAS. DIPA 1006. AUDITORÍA DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE BANCOS. DIPA 1010. LA CONSIDERACIÓN DE ASUNTOS AMBIENTALES EN LA AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS.
DIPA 1012. AUDITORÍA DE INSTRUMENTOS FINANC. DERIVADOS. DIPA 1013. COMERCIO ELECTRÓNICO - EFECTO EN LA AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS. DIPA 1014. INFORME DE LOS AUDITORES EN CUMPLIMIENTO CON NIIF
Este trabajo nos da un acercamiento a las Normas Internacionales de Auditoria principalmente a las Normas especificas, estas son Normas Internacionales de Trabajos de Revisión, Normas Internacionales de Trabajos para Atestiguar y Normas Internacionales de Servicios Relacionados. En los próximos años las normas internacionales de auditoría van en camino a su aceptación y aplicación mundial. Sin embargo en abril de 2010 aun no sustituyen a las reglamentaciones locales que rigen la auditoria de cada país. Cabe destacar que las reglamentaciones locales están cada vez más de acuerdo con las Normas Internacionales sobre un asunto en particular por lo tanto, a medida en que esto avance los servicios relacionados y trabajos de atestiguamiento estarán cumpliendo automáticamente con las disposiciones internacionales. Las Normas Mexicanas actualmente se encuentran en una transición hacia las normas internacionales, por tal motivo decidimos dar un entendimiento sobre las Normas Especificas en las cuales se dividen las Normas Internacionales, las se citaron al inicio del texto. Se decidió abarcar desde las DIPA´s 1000-1100 y hasta las ISRS ´s 400 0-4699 ya que son las que nos marca el libro de Normas Internacionales de Auditoria. El presente trabajo forma parte del seminario titulado “Normas de Auditoria Comparadas”, por tal motivo se sugiere que se lean los trabajos anteriores al presente, esto para tener una mejor comprensión de lo que se plantea. El pasado 3 de diciembre de 2009 el Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP) emitió un comunicado en el que se informa que derivado del compromiso del IMCP para adoptar y adherirse a los lineamientos emitidos por el Internacional Federation of Accountants (IFAC), se ha iniciado el proceso de auscultación hacia la membrecía, a efectos de recibir comentarios antes del 30 de abril de 2010, sobre la adopción integral de las Normas Internacionales de Auditoría (ISA, por sus siglas en inglés) para las auditorías de estados financieros de ejercicios que inicien el 1 de enero de 2012 y la abrogación de las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas en México (NAGAs), a partir del 1 de enero de 2013. El objetivo de que las NAGAs se encuentren vigentes en 2012, obedece principalmente a la necesidad de que las auditorías de ejercicios irregulares que abarcan periodos comprendidos en los años 2011 y 2012, puedan continuar aplicando dichas disposiciones normativas. A partir del 1 de enero de 2013, todas las auditorías deberán realizarse bajo las ISA. La adopción de las ISA se refiere solo a las normas de auditoría, por lo que quedan excluidos otros trabajos de aseguramiento (normas para atestiguar), de revisión de información financiera y de otros servicios relacionados, los cuales se regirán de acuerdo con la normatividad emitida pro el IMCP a través de la Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoría (CONPA). De acuerdo con el IMCP, entre los beneficios de la adopción para México de las ISA, se encuentran:
10
Mayor comparabilidad con el ambiente internacional.
Mayor confiabilidad en el esquema normativo de México.
Reconocimiento internacional de las auditorías de estados financieros realizadas en México. Normas Internacionales de Auditoria. Actualmente en muchos países se ha optado por utilizar las normas internacionales de información financiera como base para contabilizar y presentar la información financiera de las entidades, por tal motivo para efectos de auditoría se tiene que llevar a cabo la revisión de esta información en base a lo que nos dictan las Normas internacionales de Auditoria. Hoy en día con tantos tratados y con la aparición de bloques económicos, se es necesario seleccionar un solo lenguaje de comunicación, que ha llevado a nuestra área laboral prepararnos para la convergencia de información financiera y así adoptar como bases contables las NIIF, para presentar las operaciones económicas y contables de las empresas en nuestro país. Hemos estudiado nuestras Normas de Auditoria Generalmente Aceptadas y por lo tanto nos hemos atrevido a presentar una comparación con lo que son las Normas Internacionales de Auditoria. La normas internacionales de Auditoria tienen como finalidad guiar al profesionista llámese Auditor para lograr llevar acabo un revisión de la información financiera de una entidad y como resultado de este trabajo emitir una opinión a si dicha información es verídica y se presenta razonablemente en base a lo que Dictan las Normas Internacionales de Información Financiera. Antecedentes. El 7 de Octubre de 1977 se fundó la Federación Internacional de Contadores (IFAC), organismo que posteriormente estableció el Comité de Practicas Internacionales de Auditoria (IAASB) por sus siglas en inglés, para desarrollar y emitir normas que regulen la práctica de auditoría, servicios relacionados y el contenido de los informes que debe presentar el Auditor al finalizar su auditoria. El objetivo de IAASB es desarrollar un conjunto de Normas Internacionales generalmente aceptadas en todo el mundo, lo cual facilitaría el intercambio de información y comprensión de la información financiera. Estructura de pronunciamientos emitidos por el consejo de normas internacionales de auditoria y atestiguamiento.
11
Este es el cuadro presentado por el consejo de los pronunciamientos que en la actualidad integran las Normas Internacionales de Auditoria y Trabajos de Revisión.
El tema principal de este informe abarca las Declaraciones Internacionales de Prácticas de Auditoria (DIPA’s), Las Normas Internacionales de Trabajos de Revisión (ISRE’s), las normas Internacionales de Prácticas de Trabajos para Atestiguar (ISAE’s) y las Normas Internacionales de Servicio de Revisión (ISRS’s).
La carrera de Contaduría Pública requiere la aplicación de ética profesional, ya que sin duda es la ciencia normativa que estudia los deberes y los derechos profesionales, ésta en especial va destinada especialmente a
CODIGO DE ETICA DEL IFAC PARA CONTADORES PROFESIONALES
SERVICIOS CUBIERTOS POR PRONUNCIAMIENTOS DEL IAASB
NORMAS INTERNACIONALES DE CONTROL DE CALIDAD ISQC 1-99
MARCO DE REFERENCIA INTERNACIONAL PARA TRABAJOS PARA ATESTIGUAR
AUDITORIAS Y REVISIONES DE INFORMACION FINANCIERA HISTORICA
TRABAJOS PARA ATESTIGUAR DISTINTOS DE AUDITORIA O REVISION HISTORICA DE INFORMACION FINANCIERA
NIA’s 100-999 NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA
ISAE’s 3000-3999 NORMAS INTERNACIONALES DE TRABAJOR PARA ATESTIGUAR
ISRE’s 2000-2699 NORMAS INTERNACIONALES DE TRABAJOS DE REVISION
IREPS’s 2700-2999 RESERVADO PARA DECLARACIONES INTERNACIONALES DE PRACTICAS DE TRABAJOS DE REVISION
IAEPS’s 3700-3999 RESERVADO PARA DECLARACIONES INTERNACIONALES DE PRACTICAS DE TRABAJOS PARA ATESTIGUAR
DIPA’s 1000-1999 DECLARACIONES INTERNACIONALES DE PRACTICAS DE AUDITORIA
SERVICIOS RELACIONADOS
ISRS’s 4000-4699 NORMAS INTERNACIONALES DE SERVICIOS DE REVISION
IRSPS’s 4700-4999 RESERVADO PARA DECLARACIONES INTERNACIOANALES DE PRACTICAS DE SERVICIOS RELACIONADOS
12
las personas que ejercen una profesión u oficio en particular. Y de forma particular al realizar el ejercicio de auditoría es de vital importancia.
Las normas de Auditoria esta reguladas antes que otra cosa por un código de ética que en nuestra profesión permitiera aplicar normas generales de conducta a la práctica diaria. Éstas se reúnen en el Código de Ética del Contador Público emitido por el IFAC y en nuestro país por el Colegio Mexicano de Contadores Públicos el cual hoy en día rige la profesión de todos los contadores en México.
También hace referencia a la Norma Internacional de Control de Calidad (ISQC) la cual se titula “Control de calidad para firmas que desempeñan auditorias y revisiones de información financiera histórica y otros trabajos para atestiguar y de servicios relacionados”, donde requiere que la firma de auditoría cuente con políticas y procedimientos para proporcionar cierta seguridad de que la firma y su personal están cumpliendo con los requisitos básicos que establece ésta.
Otro de los principios que se deben considerar en una auditoria de acuerdo a las ISA’s es la determinación de los procedimientos necesarios para dar cumplimiento a cada una de las ISA’s, también se deben considerar las leyes y regulaciones que gobiernan una auditoria de estados financieros aunque tengan que hacerse procedimientos necesarios adicionales para poder cumplir éstos últimos, así como las leyes locales que regulan las actividades de nuestro país.
Estructura de las ISA’s
Esta estructura corresponde a las Normas Internaciones de Auditoria que fueron investigadas por integrantes del seminario anterior, para lo cual si se necesita información referente a estas normas se deberá consultar los informes presentados sobre estas normas. Estas normas fueron investigadas, comparadas y presentadas por profesionistas del seminario anterior al nuestro y el objetivo en este capítulo es dar un breve resumen de cuales son y de que tratan las Normas Internacionales de Auditoria.
En nuestra investigación se presentan traducciones libres de las normas ya que el idioma oficial de que adoptaron es el inglés, lo cual nos lleva a dar una interpretación de dichas normas y no una traducción exacta.
ISA 200 – ISA 299
PRINCIPIOS GENERALES Y RESPONSABILIDADES
ISA 500 – ISA 599
EVIDENCIA DE AUDITORIA ISA 600 – 699
USO DEL TRABAJO DE OTROS
ISA 800 – 899
AREAS ESPECIALIZADAS
ISA 300 – ISA 499
EVALUACION DEL RIESGO Y RESPUESTA A LOS RIESGOS
EVALUADOS
ISA 700 – 799
CONCLUSIONES Y DICTAMEN DE AUDITORIA
13
14
1. DECLARACIONES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA
El Comité del Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento (IAASB) de la Federación Internacional de Contadores (IFAC) emite lineamientos (IAPS´s) sobre prácticas de auditoría generalmente aceptadas, servicios relacionados y sobre la forma y contenido de los dictámenes del auditor. Estos lineamientos tienen la intención de mejorar el grado de uniformidad de las prácticas de auditoría y servicios relacionados en todo el mundo. Las declaraciones Internacionales de Auditoria se agrupan bajo la numeración 1000 -1100 y han sido emitidas de la siguiente manera:
1.1 DIPA 1000. PROCEDIMIENTOS DE CONFIRMACIÓN ENTRE BANCOS.
El propósito de esta Declaración es proporcionar ayuda al auditor externo independiente y también a la administración de un banco, como auditores internos e inspectores, sobre los procedimientos de confirmación entre bancos.
IAPS
(Declaraciones Internacionales de Practicas de Auditoria)
1000 Procedimientos de Confirmación entre Bancos.
1004 La relación entre supervisores bancarios y auditores externos de bancos.
1005 Consideraciones especiales en la auditoria de entidades pequeñas.
1006 Auditorias de los estados financieros de bancos.
1010 La consideración de asuntos ambientales en la auditoria de estados financieros.
1012 Auditoria de Instrumentos Financieros Derivados.
1013 Comercio Electrónico- Efecto en la auditoria de Estados Financieros.
1014 Informe de los auditores en cumplimiento con las NIIF.
15
La confirmación entre bancos representa una evidencia de auditoría muy valiosa ya que viene de una fuente independiente haciéndola más confiable que la obtenida en los propios registros del banco.
La confirmación entre bancos surge de la necesidad de la administración del banco y de sus auditores de confirmar las relaciones financieras y de negocios entre:
1.1.1 Uso de las confirmaciones
Referente al uso de las confirmaciones, la DIPA 1000 nos menciona lo siguiente: “The auditor should decide from which bank or banks to request confirmation, have regard to such matters as size of balances, volume of activity, degree of reliance on internal controls, and materiality within the context of the financial statements. Tests of particular activities of the bank may be structured in different ways and confirmation requests may, therefore, be limited solely to inquiries about those activities. Requests for confirmation of individual transactions may either form part of the test of a bank’s system of internal control or be a means of verifying balances appearing in a bank’s financial statements at a particular date. Therefore, confirmation requests should be designed to meet the particular purpose for which they are required.”
Lo cual a grandes rasgos nos indica que al llevar a cabo la confirmación entre bancos, el auditor deberá prestar atención a asuntos como:
El banco y otros bancos dentro del mismo país;
El banco y otros bancos en diferentes países; y
El banco y sus clientes que no son bancos.
Tamaño de los saldos,
Volumen de actividad,
Grado de confiabilidad sobre los controles internos, e
Importancia relativa dentro del contexto de los estados financieros.
16
Las solicitudes de confirmación de transacciones individuales pueden formar parte de la prueba del sistema de control interno de un banco, o ser un medio de verificar los saldos que aparecen en los estados financieros en una fecha particular. Por lo tanto, las solicitudes de confirmación deberán ser diseñadas para satisfacer el propósito particular para el cual se requieren.
Dentro de las normas de Auditoria mexicanas no se cuenta con un boletín que hable en específico del procedimiento de confirmación en la auditoría de un Banco; sin embargo dentro del Boletín 5100 Efectivo e Inversiones Temporales menciona como uno de los procedimientos que ayudan al auditor a obtener evidencia suficiente y competente en la revisión de este rubro la Confirmación de Saldos con las instituciones de crédito y casas de bolsa y nos dice que “el auditor debe mantener absoluto control sobre las confirmaciones, es decir, él debe enviarlas y recibirlas directamente”.
1.1.2 Contenido de las Confirmaciones
Con respecto al contenido de las solicitudes de confirmación, tenemos que los bancos normalmente solicitan confirmación acerca de los saldos vencidos en las cuentas de depósitos, de préstamos, etc; y de pasivos contingentes tales como: garantías, cartas comfort, facturas, endosos también conocidos como “transacciones fuera del estado de situación financiera”.
1.2 DIPA 1004. LA RELACIÓN ENTRE SUPERVISORES BANCARIOS Y AUDITORES EXTERNOS DE BANCOS.
“This International Auditing Practice Statement has been prepared in association with the Basel Committee on Banking Supervision* (the Basel Committee). It was approved for publication by the International Auditing Practices Committee and by the Basel Committee. It is based on ISAs extant at October 1, 2001”.
Esta Declaración Internacional de Prácticas de Auditoría se ha preparado en asociación con el Comité de Basilea de Supervisión de la Banca*. Fue aprobado para su publicación por el Comité Internacional de Prácticas de Auditoría y por el Comité de Basilea. Se basa en NIAs existentes al 1 de octubre de 2001.
Los bancos juegan un papel vital en la vida económica, la fuerza y estabilidad continua del sistema bancario es un asunto de interés público general. Los papeles separados de los supervisores bancarios y de los auditores externos son importantes a este respecto. La creciente complejidad de la banca hace necesario que haya mayor comprensión mutua y, donde sea apropiado, más comunicación entre los supervisores bancarios y los auditores externos.
El propósito de esta Declaración es proporcionar información y lineamientos sobre cómo puede reforzarse la relación entre auditores y supervisores de bancos para mutua ventaja.
El papel de los supervisores de bancos y los auditores externos son complementarios ya que los supervisores con frecuencia se apoyan en los resultados del trabajo del auditor y recurren más cada vez a la profesión contable para llevar a cabo el desempeño de sus responsabilidades de supervisión. Así mismo, los auditores, al llevar a cabo sus funciones, acuden a los supervisores por información que pueda ayudar a descargar sus funciones más efectivamente.
El supervisor bancario realiza controles en las entidades financieras que están bajo su cargo, tiene amplias facultades de fiscalización, control e impone medidas correctivas. En este contexto, su enfoque se puede
17
complementar con el resultado o las conclusiones de la labor profesional del auditor externo dictaminante de los Estados Financieros de dichas entidades.
Si el auditor externo deposita confianza en los controles internos de la entidad financiera porque los mismos son confiables y desarrolla un trabajo con la excelencia que exigen las normas mínimas de auditoría externa, contribuye con el esquema de supervisión para adoptar una estrategia de confianza en controles.
Como parte de su metodología de trabajo el supervisor bancario adopta un enfoque de confianza o no en los controles. Dicha confianza depende en gran medida de la labor desarrollada por el auditor externo, el Comité de Auditoría de la entidad y la calidad de los sistemas de la entidad: Si decide confiar en controles, reducirá a niveles considerables las pruebas sustantivas a desarrollar y por ende aumentará la eficiencia de la supervisión.
1.2.1 La Responsabilidad del Consejo de Directores y de la Administración del Banco.
Esta responsabilidad incluye, entre otras cosas asegurar que:
Aquellos a quienes se confían tareas bancarias tengan suficiente sabiduría e integridad y que haya personal con experiencia en las posiciones clave.
Se establecen y se cumple con políticas y procedimientos adecuados relacionados con las diferentes actividades del banco.
Existen sistemas apropiados de información de la administración.
El banco tiene políticas y procedimientos apropiados de administración del riesgo.
18
Se observan las directivas estatutarias y reglamentarias.
Están protegidos los intereses de los accionistas, depositantes y otros acreedores.
La administración también es responsable de preparar los estados financieros de acuerdo con el marco de referencia de información financiera apropiado y de establecer procedimientos de contabilidad que dispongan la conservación de documentación suficiente para soportar los estados financieros.
1.2.2 El papel del auditor externo del banco.
Esta declaración de Auditoría nos dice lo siguiente respecto al papel del auditor externo del banco: “ The objective of an audit of a bank’s financial statements by an external auditor is to enable an independent auditor to express an opinion as to whether the bank’s financial statements are prepared, in all material respects, in accordance with the applicable financial reporting framework”.
Una auditoría de estados financieros de un banco tiene por objetivo hacer posible que el auditor independiente exprese una opinión sobre si los estados financieros del banco están preparados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con un marco de referencia de información financiera identificado, el cual siempre será el del país en que el banco tiene su oficina matriz central.
El auditor planifica y ejecuta su trabajo de auditoría de manera que pueda tener una expectativa razonable de descubrir irregularidades en los estados financieros de los bancos que, individualmente o en conjunto, sean significativos en relación con la información financiera presentada en tales estados financieros.
El auditor evalúa la importancia relativa con carácter general, pero también en relación con saldos e informaciones individuales.
Debido a la naturaleza de las pruebas y otras limitaciones inherentes a la auditoría, junto con las inherentes a cualquier sistema de control interno, existe un inevitable riesgo de que algunas irregularidades significativas no sean descubiertas.
El riesgo de no detectar irregularidades significativas resultantes de fraudes es mayor que el procedente de errores, dado que aquel implica normalmente actuaciones dirigidas a su ocultación, tales como colusiones, falsificaciones, transacciones deliberadamente no registradas, o declaraciones erróneas realizadas intencionalmente al auditor.
Cuando el auditor descubre un error significativo en los estados financieros, incluidos la inadecuada aplicación de un criterio contable, la valoración de un activo con la que no está de acuerdo o la falta de información sobre alguna cuestión esencial, normalmente solicitará su corrección.
En caso de que la dirección de la entidad se niegue a realizar la corrección correspondiente, normalmente el auditor emitirá una opinión con salvedades o adversa sobre los estados financieros. Tal informe puede tener un serio impacto en la credibilidad e, incluso, en la estabilidad del banco, por tal motivo la dirección normalmente toma las medidas necesarias para evitar que ello se produzca.
1.2.3 El papel del supervisor bancario.
Referente al papel del supervisor bancario, esta declaración señala:
“The key objective of prudential supervision is to maintain stability and confidence in the financial system, thereby reducing the risk of loss to depositors and other creditors. In addition, supervision also is often directed toward verifying compliance with laws and regulations governing banks and their activities. However, in this Statement the focus is on the prudential aspect of the banking supervisor’s role”.
El objetivo clave de la supervisión prudencial es mantener estabilidad y confianza en el sistema financiero, reduciendo con esto el riesgo de pérdida para los depositantes y otros acreedores.
La supervisión está diseñada con el objetivo de verificar el cumplimiento de las normas específicas bancarias, y en particular de las normas contables que deberán aplicar los bancos, de las relacionadas con su situación financiera y solvencia, de las de protección de la pequeña clientela y las de transparencia informativa hacia los mercados.
Con base en lo anterior, tenemos que la supervisión bancaria se basa en un sistema de licenciamiento, que permite a los supervisores identificar la población que se va a supervisar y controlar el acceso al sistema bancario, para ello, los supervisores de bancos deben estar conformes con el proceso integral con el fin de:
a. Lograr un buen manejo de los riesgos a nivel administrativo.
b. Identificar, medir, monitorear y controlar todos los demás objetos de riesgos.
c. Retener el capital en contra de estos riesgos, cuando sea necesario.
Adicionalmente, los supervisores deben establecer requisitos mínimos de adecuación de capital prudente y apropiado para los bancos, que reflejen los riesgos que asuman, y deben definir los componentes del capital
20
teniendo en cuenta su capacidad de absorber pérdidas. La adecuación del capital se realiza con base en tres pilares:
Debido a que los bancos están sujetos a una variedad de riesgos, los supervisores monitorean y pueden limitar una gama de riesgos bancarios, tales como riesgos de crédito, riesgo de mercado (incluyendo riesgo de interés y riesgo de cambio extranjero), riesgo de liquidez y de fondos, riesgo operacional, riesgo legal y riesgo de reputación. Los supervisores deben estar satisfechos de que los bancos han establecido controles internos adecuados al tamaño y la complejidad de sus negocios. Estos controles deben incluir disposiciones claras para la delegación de autoridad y responsabilidad; separación de las funciones que involucren compromisos de fondos del banco, la aplicación y registro contable de los activos del banco; y funcionamiento apropiado e independiente de auditoría interna para verificar que se cumplen los controles establecidos así como de las leyes y normas vigentes. Otra de las funciones de la autoridad supervisora es realizar consultas periódicas a la unidad de auditoría interna de la entidad financiera para discutir las áreas de riesgo identificadas y las medidas correctivas tomadas. En general, los supervisores bancarios deben tener a su disposición un rango adecuado de herramientas de supervisión para realizar acciones correctivas oportunas. Éstas incluyen, según sea conveniente, la capacidad de revocar la licencia de un banco o recomendar su revocación.
1.2.4 La relación entre el supervisor bancario y el auditor externo. En muchos aspectos, el responsable de la supervisión de los bancos y el auditor realizan tareas complementarias, relativas a las mismas cuestiones, aunque con enfoques diferentes, por lo que:
Los auditores externos deben proveer una importante retroalimentación de la efectividad del proceso de control interno del banco. A su vez, los supervisores bancarios deben satisfacerse de las políticas y prácticas que sigue la administración, así como de las acciones correctivas que toma para corregir debilidades de control interno detectadas, tanto por los auditores internos como por los auditores externos. Un control interno fuerte, incluyendo la función de auditoría interna y una auditoría externa independiente, es parte de un sano gobierno corporativo que contribuye a una relación de trabajo de colaboración entre la administración de la entidad financiera y los supervisores bancarios. El trabajo desarrollado para el supervisor externo, por el auditor externo debería tener una base legal. Cualquier trabajo asignado por la autoridad supervisora al auditor externo, debería ser complementario a su trabajo regular de auditoría y dentro de su competencia profesional. Las autoridades supervisoras deben tener información que pueda ser de interés para los auditores externos porque ello les puede ayudar a éstos en su trabajo. Es importante que exista una salida legal que permita a las autoridades supervisoras revelar la información proveniente de los auditores externos cuando le ayude al supervisor a cumplir mejor sus objetivos. 1.2.5 Solicitudes adicionales para que el auditor externo contribuya al proceso de supervisión. Para que el auditor externo contribuya al proceso de supervisión deben establecerse los siguientes criterios:
El Supervisor está interesado en:
La estabilidad del banco, al objeto de proteger los intereses de los depositantes.
El mantenimiento de un adecuado sistema de control interno como base de una gestión prudente y saneada de la actividad del banco.
La explicación en la existencia de un adecuado sistema contable, como requisito previo para obtener información fiable para la medida y control del riesgo.
El Auditor está interesado en:
La presentación de su situación financiera y de los resultados de sus operaciones.
La evaluación del control interno, al objeto de determinar el grado de confianza que puede otorgar al sistema al planificar y ejecutar su trabajo.
Obtener seguridad de que los registros contables a partir de los que han sido confeccionados los estados financieros se han llevado adecuadamente.
22
1. La responsabilidad básica para suministrar información completa y exacta al supervisor bancario
debe descansar en la administración del banco. El papel del auditor externo es informar sobre dicha información o sobre la aplicación de procedimientos particulares.
2. El supervisor bancario solicitará al banco que arregle obtener la información que requiere del auditor y dicha información se someterá al supervisor mediante el banco.
3. Antes de concluir cualesquiera arreglos con el supervisor bancario, el auditor externo considera si
pueden surgir conflictos de interés.
4. El supervisor necesita describir las normas contra las que puede medirse el desempeño del banco, de modo que el auditor pueda informar si se han logrado o no.
5. Las tareas que el supervisor bancario pide al auditor externo que desempeñe necesitan estar dentro de
la competencia del auditor, tanto en la técnica como en la práctica. 1.2.6 La necesidad de un diálogo continuo entre los supervisores bancarios y la profesión contable. El intercambio de puntos de vista entre las autoridades responsables de la supervisión y las instituciones profesionales de auditoría puede también resultar de utilidad si se refiere a avances en el campo de la auditoría a determinados problemas contables, tales como las técnicas más adecuadas en el caso de nuevos instrumentos financieros o de cualquier otra innovación financiera. Estos debates pueden ser de utilidad en la búsqueda de las políticas contables más adecuadas a las circunstancias. 1.3 DIPA 1005. CONSIDERACIONES ESPECIALES EN LA AUDITORÍA DE ENTIDADES PEQUEÑAS. International Auditing Practice Statement (IAPS) 1005, “The Special Considerations in the Audit of Small Entities” should be read in the context of the “Preface to the International Standards on Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and Related Services,” which sets out the application and authority of IAPSs.
La pequeña empresa ha demostrado a lo largo del tiempo y en la mayoría de países (desarrollados o no) que es un componente importante de la economía, y en muchos casos, es la base de las medianas y grandes empresas. En la normatividad mexicana, es la NAGA 6070 “Consideraciones en la auditoria de negocios pequeños” la que nos brinda una descripción acerca de las características que comúnmente se encuentran en las entidades pequeñas.
De igual forma, las normas internacionales nos proporcionan la DIPA 1005 “Consideraciones especiales en la auditoría de entidades pequeñas” cuyo objetivo es describir las características que comúnmente se encuentran en las entidades pequeñas e indicar como pueden afectar a la aplicación de las NIAs. Al respecto esta declaración menciona lo siguiente:
23
1.3.1 Características de las entidades pequeñas.
La auditoria de una entidad pequeña difiere de la que se realiza en una grande, ya que la documentación puede ser poco sofisticada y las auditorias de las entidades pequeñas ordinariamente son menos complejas y pueden desempeñarse usando menos auxiliares. Una entidad pequeña es cualquiera en la que existe:
En relación con éste último punto “Controles internos limitados”, el boletín 3190 “La respuesta del auditor a los riesgos determinados” en su párrafo A18 Consideraciones específicas para entidades Pequeñas menciona que: “En el caso de entidades pequeñas, puede no haber muchas actividades de control que pudiera identificar el auditor o el grado hasta el cual su existencia u operación ha sido documentada, o bien, limitadamente, por la entidad. En estos casos, podría ser más eficiente que el auditor realice procedimientos adicionales que sean, principalmente, procedimientos sustantivos. Sin embargo, en algunos casos excepcionales, la ausencia de actividades de control o de otros componentes de control, causa que sea imposible obtener suficiente evidencia de auditoría”.
Concentración de Propiedad y
Administración Tienen pocos dueños y a menudo hay un solo propietario.
Pocas Fuentes de Ingresos
• Tienen una limitada gama de productos o servicios y operan desde una locación única o un número limitado de locaciones. • Reduce la necesidad de otros procedimientos sustantivos.
Sistemas de Registros no sofisticados
• El sistema de contabilidad debe proporcionar una seguridad razonable de que: Todas las transacciones y otra información se han registrado. • Los activos y pasivos en el sistema de contabilidad existen y están registrados a los montos correctos. • Se detectará el fraude o error al procesar la información • Los controles internos sofisticados a menudo no son necesarios ni deseables. • El propietario administrador ocupa una posición dominante. Cuando éste no está implicado, hay mayor riesgo de que ocurra fraude o error de los empleados y que éste no sea detectado.
Controles Internos
Limitados
24
1.3.2 Aplicación de Normas Internacionales de Auditoria a entidades pequeñas.
NIA DESCRIPCION
210. Términos de los trabajos de auditoría
Los propietarios-administradores de entidades pequeñas no tienen pleno conocimiento de sus propias responsabilidades o de las de sus auditores. Esta norma incluye parámetros para la preparación de la carta compromiso entre el auditor y su cliente.
220. Control de calidad para el trabajo de auditoría.
Establece que las políticas y procedimientos de calidad deben implementarse tanto a nivel general de la firma (de auditoría) como para cada una de las auditorias en particular.
230. Documentación
La norma establece que el auditor deberá dejar evidencia documental de los asuntos relevantes para apoyar su opinión y de que la auditoría se realizó de acuerdo a las Normas Internacionales de Auditoria. Aún tratándose de entidades pequeñas.
240. La responsabilidad del auditor en la consideración de fraude en la auditoría de estados financieros.
Esta norma establece que al planear su auditoria y llevar a cabo los procedimientos de auditoría y al evaluar los resultados, el auditor deberá considerar el riesgo de representación errónea de importancia relativa en los estados financieros a causa de fraude o error.
250. Consideración de leyes y reglamentos en una auditoria de estados financieros.
El auditor debe reconocer que el incumplimiento de la entidad con leyes y reglamentaciones puede afectar sustancialmente los estados financieros, además de que podría resultar en consecuencias financieras para la entidad como multas o litigios.
260. Comunicaciones de asuntos de auditoría con los encargados de mando (gobierno corporativo).
El auditor deberá comunicar a los administradores de la Compañía los asuntos de interés con oportunidad, para que ellos puedan hacer las correcciones necesarias. La estructura de mando en una entidad pequeña puede no estar bien definida o los encargados del mando en ésta pueden ser los mismos individuos que los encargados de la administración.
300. Planeación de la auditoría de estados financieros.
Para planear su trabajo, el auditor deberá tener en cuenta los siguientes asuntos: Conocimiento del negocio, la comprensión de los sistemas de contabilidad y de control interno, determinación e identificación de los riesgos y la importancia relativa, la naturaleza, tiempos, y alcance de los procedimientos, la coordinación, dirección, supervisión y revisión, entre otros.
25
315. Entendimiento de la entidad y su entorno y evolución de los riesgos de representación errónea de importancia relativa.
El auditor obtendrá información adicional y más detallada que le permita tener un conocimiento suficiente del negocio para que sea posible identificar y comprender los eventos, transacciones y prácticas que puedan tener un efecto importante sobre los estados financieros o sobre el dictamen del auditor.
320. Importancia relativa de la auditoria.
Al realizar el plan de auditoría el auditor establece un nivel aceptable de importancia relativa a modo de detectar en forma cuantitativa las representaciones erróneas de importancia relativa.
Trasladando esta Declaración Internacional al Marco de referencia aplicado en México “Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas” (NAGAS), al realizar una auditoría de “entidades pequeñas” el auditor aplica diversos boletines, siendo los principales los siguientes:
NAGA DESCRIPCION
3110 Carta convenio para confirmar la prestación de servicios de auditoría.
Este boletín se refiere a la Carta Convenio que el auditor prepara para formalizar con su cliente la aceptación y términos del servicio de auditoría que prestará.
3020 Control de Calidad
Este boletín se refiere al proceso de control de calidad que debe observar el contador público para lograr que sus trabajos cumplan con las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas.
3010 Documentación de la Auditoria
Los papeles de trabajo representan una ayuda en la planeación, ejecución, supervisión, revisión del trabajo, y proporcionan la evidencia necesaria que respalda la opinión del auditor.
3070 Consideraciones sobre fraude que deben hacerse en una auditoria de estados financieros
La auditoria de estados financieros no tiene por objetivo el descubrir errores e irregularidades, por lo que debido a las características propias de su realización y a las limitaciones que ofrece cualquier sistema de control interno contable, existe un riesgo inevitable de que algunos errores e irregularidades puedan permanecer sin descubrirse.
3130 Efectos de la auditoria por incumplimiento de una entidad con leyes y reglamentos.
Las leyes y reglamentos varían considerablemente en su relación con los estados financieros. Algunas leyes o reglamentos determinan la forma o contenido de ellos y los montos que deben registrarse o las revelaciones que deben hacerse en esos estados
26
financieros.
3040 Planeación y supervisión del trabajo de auditoria
Este boletín se refiere a la planeación y supervisión que deberá ejercer el contador público sobre cualquier trabajo tendiente a expresar una opinión profesional.
3030 Importancia relativa y riesgo de auditoria
Este boletín define los conceptos de importancia relativa y riesgo de auditoría, y explica el efecto que tienen en la planeación, desarrollo y evaluación de resultados en una auditoría de estados financieros.
1.3.3 Etapa de Planeación. Al planear la auditoría es necesario evaluar la importancia relativa desde una perspectiva cualitativa y cuantitativa. 1.3.4 Procedimientos analíticos como parte de la revisión global.
NIA DESCRIPCION
530. Muestreo de auditoría y otros procedimientos de pruebas selectivas
1. Seleccionar todas las partidas. 2. Partidas específicas. 3. Muestreo en la auditoría.
545. Auditoría de mediciones y revelaciones del valor razonable.
La administración es responsable de realizar las mediciones y revelaciones del valor razonable incluidas en los estados financieros.
550. Partes relacionadas. El auditor de una entidad pequeña desempeña procedimientos sustantivos sobre la identificación de partes relacionadas y sus transacciones.
560. Hechos Posteriores. Los procedimientos de hechos posteriores que desempeña el auditor de una entidad pequeña,
- NIA 330. Procedimientos del auditor en respuesta de los riesgos evaluados. -NIA 500. Evidencia de auditoria. -NIA 520. Procedimientos Analíticos.
Evaluación de la importancia relativa cuando se evalúan los resultados de procedimientos de auditoria.
27
dependerán de la información que esté disponible y, en particular, del grado al cual los registros contables han sido revalorizados desde el final del ejercicio.
570. Negocio en Marcha.
Las entidades pequeñas pueden responder rápidamente para explotar las oportunidades, pero también carecer de reservas para sostener las operaciones.
580. Representaciones de la administración
En virtud de las características particulares de las entidades pequeñas, el auditor puede juzgar apropiado obtener representaciones escritas del propietario-administrador en cuanto a la integridad y exactitud de los registros contables y de los estados financieros.
700. El dictamen del auditor sobre los estados financieros.
El auditor deberá analizar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia de auditoría obtenida como base para la expresión de una opinión sobre los estados financieros.
720. Otra información en documentos que contienen estados financieros auditados.
El auditor deberá leer la otra información para identificar las inconsistencias de importancia relativa con los estados financieros auditados.
1.4 DIPA 1006. AUDITORÍA DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE BANCOS. Las Normas Internacionales de auditoria señalan: “International Auditing Practice Statement (IAPS) 1006, “Audits of the Financial Statements of Banks” should be read in the context of the “Preface to the International Standards on Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and Related Services,” which sets out the application and authority of IAPSs”. “Declaración Internacional de Prácticas de Auditoría (NIA) 1006, Auditoría de los estados financieros de bancos deberá leerse en el contexto del prefacio a las normas internacionales sobre control de calidad, Auditoría, otros trabajos para atestiguar y Servicios Relacionados, que expone la aplicación y la autoridad de las NIA.” “This Statement has been prepared by the International Auditing Practices Committee (IAPC) of the International Federation of Accountants. The IAPC bank audit sub-committee included observers from the Basel Committee on Banking Supervision (the Basel Committee”.
Esta Declaración ha sido preparada por el Comité Internacional de Prácticas de Auditoría (IAPC) de la Federación Internacional de Contadores. El subcomité de auditoría a bancos del IAPC incluyó a observadores del Comité de Basilea sobre Supervisión Bancaria (el Comité de Basilea).
Por lo tanto: El propósito de esta Declaración es proporcionar ayuda práctica a los auditores y promover la buena práctica al aplicar las Normas Internacionales de Auditoria (NIAs) en la auditoria de estados financieros de bancos.
28
Planeación de auditoria
Obtener conocimiento del negocio
Determinar la naturaleza,
oportunidad y extensión de los
procedimientos de auditoria
Negocio en Marcha
Evaluaciones esperadas de los riesgos inherente
y de control
Para fines de esta Declaración, un banco es un tipo de institución financiera cuya principal actividad es la recepción de depósitos y solicitar préstamos con el fin de prestar e invertir y que se reconoce como un banco por las autoridades reguladoras en cualesquier países donde opere. El objetivo de la auditoria de los estados financieros de un banco es facilitar al auditor expresar una opinión sobre los estados financieros del banco, que están preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera identificado. Esta Declaración se propone señalar los riesgos que son exclusivos de las actividades bancarias. 1.4.1 Características que distinguen a los bancos de otras empresas comerciales.
Los bancos tienen las custodia de grandes cantidades de partidas monetarias, incluyendo efectivo e instrumentos negociables, cuya seguridad física tiene que ser salvaguardada durante su transferencia y mientras están guardados.
Operan con muy alto apalancamiento, lo que aumenta la vulnerabilidad del banco a hechos económicos adversos e incrementa el riesgo de quiebra.
Tienen activos que pueden cambiar rápidamente de valor difícil de determinar.
Tienen deberes fiduciarios respecto de los activos que retienen que pertenecen a otras personas.
Opera a través de redes de sucursales y departamentos geográficamente dispersos.
Las relaciones de cliente que el auditor, ayudantes o la firma de auditoría puedan tener con el banco
podrían afectar la independencia del auditor. 1.4.2 Planeación de la auditoría La planeación de la auditoría de bancos al igual que la de otras organizaciones incluye:
29
1.4.3 Conocimiento del negocio. Se requiere que el auditor entienda:
La estructura del gobierno corporativo del banco;
El entorno económico y de reglamentación vigente para los principales países en que opera el banco.
Las condiciones de mercado existente en cada uno de los sectores en que opera el banco.
1.4.4 Riesgos Bancarios Existen diversos riesgos que son derivados de las actividades realizadas por las instituciones bancarias, entre ella se encuentran los siguientes:
La administración del riesgo bancario suele ser regulada por los organismos supervisores de la banca (Superintendencias) en cada país individual. Una preocupación básica de estos organismos es asegurar que cada entidad bancaria pueda devolver los depósitos del público, lo que requiere de un nivel adecuado de capital para que, en caso de una pérdida, ésta se cubra con recursos propios y no con dinero del público.
Riesgo de país.
Riesgo de Crédito.
Riesgo Cambiario.
Riesgo Fiduciario.
Riesgo de Tasa de interés.
Riesgo legal y documental.
Riesgo de liquidez.
Riesgo de modelos.
Riesgo operacional.
Riesgo de precio.
Riesgo regulatorio.
Riesgo de reposición.
Riesgo de reputación.
Riesgo de Liquidación.
Categorías de los riesgos bancarios.
30
Por ello es importante que el auditor externo obtenga un entendimiento de los diversos riesgos bancarios, para de esta forma evaluar los niveles de riesgo inherente y de control con la finalidad de determinar la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría.
De la misma forma, es importante que el auditor obtenga un entendimiento del proceso que la administración del banco desarrolla para el manejo de los riesgos, dicho entendimiento incluye:
1. Vigilancia e implicación en elproceso de control de los encargadosdel gobierno corporativo.
Los encargados del gobierno corporativo deberán aprobarpolíticas escritas de administración del riesgo.
2. Identificación, medición y monitoreode riesgos.
Deben identificarse, medirse y monitorearse los riesgosque puedan tener un impacto importante en el logro delos objetivos del banco contra límites y criteriospreaprobados.
3. Actividades de control Un banco deberá tener controles apropiados paraadministrar sus riesgos: Segregación de deberes,verificación y aprobación de transacciones,conciliaciones de posiciones y resultados, seguridadfísica, planeación de contingencias.
4. Actividades de Monitoreo Deberán evaluarse y actualizarse los modelos deadministración del riesgo, las metodologías y supuestosusados para medir y administrar el riesgo.
5. Sistemas confiables de información Sistemas que proporcionen adecuada informaciónfinanciera, operacional y de cumplimiento conconsistencia y oportunidad.
1.4.5 Desarrollo de un Plan Global de Auditoría.
Para realizar la planeación del trabajo de auditoría, el auditor pone particular atención en:
1. La complejidad de las transacciones realizadas.
2. Grado en que cualquier actividad esencial se suministrada por organizaciones de servicio (como la administración de crédito y efectivo).
3. Pasivos contingentes y partidas fuera del balance (Servicios de custodia de seguridad, garantías, cartas de alivio y de crédito, swaps de tasas de interés y divisas, ventas de divisas.
4. Consideraciones de Reglamentación.
5. La extensión de IT y de otros sistemas. Alto volumen de transacciones y breve tiempo para procesarlas dan como resultado el uso de TI, TEF (Traspaso electrónico de datos) y otros sistemas de telecomunicaciones.
31
6. Valuación esperada de riesgo inherente de control.
7. El trabajo de la auditoría interna.
8. Riesgo de auditoria. Riesgo inherente, de control y de detección.
9. Importancia relativa.
10. Implicación de otros auditores debido a la dispersión geográfica de la mayoría de los bancos.
11. Coordinación del trabajo que se va a desempeñar.
12. Transacciones de partes relacionadas. Atención del auditor en las áreas de préstamos e inversiones.
13. Consideraciones de Negocio en Marcha.
1.4.6 Control Interno.
Otro aspecto importante para la planeación de la auditoria es el entendimiento de los sistemas de contabilidad y de control interno por parte del auditor externo con el fin de lograr los siguientes objetivos:
Que las transacciones se ejecuten de acuerdo con la autorización general o específica de la administración.
Que todas las transacciones se registren prontamente en la cantidad, cuenta y ejercicio apropiados.
Que se permita el acceso a los activos sólo de acuerdo con autorización de la administración.
Que los activos registrados se comparen con los activos existentes a intervalos razonables y se tome la acción apropiada respecto de cualquier diferencia.
1.4.7 Procedimientos de Auditoría.
Para el logro eficiente de los objetivos de auditoría, el auditor lleva a cabo diversos procedimientos, tales como:
Inspección: Consiste en examinar registros, documentos o activos tangibles.
Investigación y Confirmación: Para obtener evidencia de la operación de los controles internos, evidencia del reconocimiento por los clientes y contrapartes de las cantidades, términos y condiciones de ciertas transacciones y obtener información no disponible directamente de los registros contables.
Cálculo. Verificar la exactitud aritmética de los documentos y registros contables.
Procedimientos analíticos. Consisten en el análisis de coeficientes y tendencias importantes incluyendo la investigación resultante de fluctuaciones y relaciones que no sean consistentes con otra información relevante o se desvíen en las cantidades pronosticadas.
32
1.4. 8 Procedimientos específicos respecto de partidas particulares de los estados financieros.
A continuación se enlistan algunas partidas particulares de los estados financieros de Bancos; así como las aseveraciones que se deben cubrir al llevar a cabo la revisión de dichas partidas.
Existencia Derechos y Obligaciones Ocurrencia Integridad Valuación Medición Presentación
y revelaciónSaldos con otros bancos
Instrumentos del mercado de dineroValores retenidos para fines comerciales
Otros Activos Financieros
Inversiones en portafolioInversiones en subsidiarias y entidades asociadasPréstamosCuentas con depositantesCapital y reservasProvisiones, activos y Pasivos contingentes
Derivados e instrumentos financieros fuera del balance
Ingreso y gasto por intereses Estimaciones para pérdidas por préstamosIngreso por honorarios y comisionesProvisión para impuestos sobre la rentaTransacciones de partes relacionadas
ASEVERACIONESPartida de los estados
Financieros
1.5 DIPA 1010. LA CONSIDERACIÓN DE ASUNTOS AMBIENTALES EN LA AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS.
Los problemas ambientales se están volviendo de importancia para un creciente número de entidades y pueden, en ciertas circunstancias, tener un impacto importante sobre sus estados financieros.
33
El propósito de esta Declaración es el de ayudar a los auditores y al desarrollo de una buena práctica, al proporcionar guías sobre la aplicación de las NIAs en casos en que los asuntos ambientales sean significativos para los estados financieros de la entidad.
Al hablar de asuntos ambientales en la auditoría de Estados Financieros tenemos que, la elaboración e implantación de políticas y obligaciones ambientales representa costos cada vez más altos para las administraciones públicas, por lo que las empresas deben reconocer que los costos, el pasivo y la desvalorización de los activos de índole ambiental inciden de forma importante sobre la preparación y auditoría de los estados financieros.
Por lo general, los contadores y auditores no son asociados al movimiento ecologista. Sin embargo, debido a que suministran información, informes y garantías sobre los cuales la empresa privada y el gobierno con frecuencia basan sus decisiones, con creciente frecuencia son llamados a participar en el ámbito ambiental. La influencia que ejercen los contadores y los auditores deriva de su acceso a la información financiera y a la información sobre el rendimiento. Su función consiste en analizar, notificar y comunicar información sobre la cual se basan las decisiones y con la cual se evalúa el rendimiento. Desempeñando esa función, pueden fomentar una mayor transparencia y mejores decisiones relativas a la aplicación de recursos y el impacto de las actividades de la empresa sobre los resultados ambientales sin distorsionar las normas contables existentes.
Durante una auditoría financiera o de estados contables, pueden incluirse, entre otros, los siguientes asuntos medioambientales:
1. Iniciativas para prevenir, disminuir o remediar daños al medio ambiente;
2. La conservación tanto de los recursos sostenibles como la de los no sostenibles;
3. Las consecuencias de la violación de las leyes y regulaciones medioambientales; y
4. Las consecuencias de responsabilidad de depósito de garantía impuesta por el Estado. Actualmente la mayoría de las administraciones públicas tienden a evitar la inclusión de cuestiones ambientales en sus estados financieros. Sin embargo, hay una sensibilización creciente sobre la necesidad de reflejar, en los estados financieros, las cuestiones de costos, cumplimiento y rendimiento vinculadas con las políticas y las obligaciones ambientales. 1.5.1 Asuntos Ambientales y su Impacto en los Estados Financieros. Algunos ejemplos de asuntos ambientales que afectan los estados financieros son los siguientes:
1. Introducción de leyes y reglamentos ambientales puede implicar un deterioro en el valor de los activos y en consecuencia una necesidad de ajustar su valor en libros.
2. Incumplimiento de los requisitos legales concernientes a los problemas ambientales, tales como emisiones o al deshacerse de desperdicios o cambios a la legislación con efecto retroactivo, pueden requerir el registro de costos de reparación del daño, compensación o legales;
3. Una entidad puede necesitar revelar en las notas la existencia de un pasivo contingente, cuando el
gasto relativo a asuntos ambientales no pueda estimarse razonablemente; y
34
4. En situaciones extremas, el incumplimiento con ciertas leyes y regulaciones ambientales puede
afectar la continuidad de una entidad como un negocio en marcha y consecuentemente puede afectar las revelaciones y la base de preparación de los estados financieros.
1.5.1.1 Guía sobre la aplicación de la NIA 315 “Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluación de los riesgos de representación errónea de importancia relativa”. El nivel de conocimiento del auditor necesita ser suficiente para darle capacidad de identificar y obtener una comprensión de los sucesos, transacciones, y prácticas relacionadas con asuntos ambientales que puedan tener un efecto importante sobre los estados financieros y sobre la auditoria. La exposición potencial a un riesgo ambiental significativo puede en general surgir para cualquier entidad que:
1. Este sujeta a leyes y reglamentos ambientales en un grado sustancial. 2. Posea o detente valores sobre, sitios contaminados por dueños anteriores.
3. Tenga procesos de negocios que: puedan causar contaminación del suelo y agua, use sustancias
peligrosas, genere o procese desperdicios peligrosos. 1.5.1.2 Guía sobre la aplicación de la NIA 400. Evaluación del Riesgo y Control Interno.
I. Riesgo Inherente.
Ejemplos de riesgo ambiental a nivel de los estados financieros:
Costos de cumplimiento por la legislación o requisitos contractuales.
Riesgo de incumplimiento con las leyes y reglamentos ambientales.
Posibles efectos de requisitos ambientales de los clientes y sus posibles reacciones a la conducta ambiental de la entidad.
II. Sistemas de contabilidad y de Control Interno.
Solo si, a juicio del auditor, los asuntos ambientales pudieran tener un efecto importante en los estados financieros de una entidad, el auditor necesita obtener una comprensión de las políticas y procedimientos significativos con respecto a su monitoreo y control para planear la auditoria y desarrollar un enfoque de auditoria efectivo. III. Ambiente de Control.
35
Los factores para obtener una comprensión del ambiente de control con respecto a asuntos ambientales pueden incluir:
Funcionamiento del consejo de directores y sus comités, con respecto a los controles ambientales de la entidad.
Filosofía y estilo de operación de la administración y su enfoque a asuntos ambientales.
Estructura organizacional de la entidad y métodos para manejar las funciones operativas ambientales
y requisitos regulatorios.
Sistema de control de la administración, incluyendo la función de auditoría interna y el desempeño de auditorías ambientales.
IV. Procedimientos de Control.
Monitorear el cumplimiento con la política ambiental de la entidad y las leyes y regulaciones ambientales.
Mantener un sistema apropiado de información ambiental (registro de cantidades físicas de
emisiones y desperdicios peligrosos, características ambientales de productos, etc.)
Prever la conciliación de información ambiental con datos financieros relevantes.
Identificar problemas ambientales potenciales y contingencias relacionadas que afecten a la entidad. 1.5.1.3 Guía sobre la Aplicación de la NIA 250 “Consideración de Leyes y Reglamentos en una Auditoria de Estados Financieros” La administración tiene que tomar en cuenta:
Leyes y reglamentos que imponen responsabilidad para remediar la polución ambiental que se origina de sucesos pasados.
Las leyes de control y prevención de polución que estén dirigidas a identificar o regular las fuentes de polución.
Licencias ambientales que, en ciertas jurisdicciones, especifican las condiciones de operación de la
entidad desde un punto de vista ambiental.
Los requisitos de autoridades regulatorias con respecto a asuntos ambientales. Al hablar sobre la consideración de Asuntos Ambientales en la auditoría de estados financieros, no podemos dejar de lado la consideración de Leyes y reglamentos existentes para este tipo de prácticas, por lo que las normas mexicanas en su boletín “3130 Efecto en la Auditoría por Incumplimientos de una Entidad con Leyes y Reglamentos” nos menciona entre otras cosas que:
36
“Al planear y ejecutar la auditoría y al informar sobre los resultados obtenidos, el auditor debe tener presente que el incumplimiento por la entidad con leyes y reglamentos puede afectar sustancialmente a los estados financieros y a su dictamen. Sin embargo, no puede esperarse que en una auditoría se detecten todos los incumplimientos, sin considerar la importancia relativa, requiere que se tomen en consideración posibles implicaciones relacionadas con la integridad de la administración y empleados de la entidad y su posible impacto en otros aspectos de la auditoría”…
“Algunas entidades están sujetas sólo a ordenamientos que generalmente se relacionan con los aspectos operacionales del negocio, como las que se refieren al impacto ambiental y a la seguridad y salud en el trabajo. En algunos casos el incumplimiento con leyes y reglamentos puede originar cargas financieras significativas para la entidad, tales como multas, litigios, etc. y en otros, la cancelación de la licencia bajo la cual opera”…
“El auditor, en lo posible, debe evaluar el efecto y su revelación de incumplimientos o posibles incumplimientos en las cifras que se presentan en los estados financieros, incluyendo los efectos monetarios contingentes, tales como multas, recargos, reparaciones de daños, etc. Las pérdidas contingentes resultantes de incumplimientos y que puede ser necesario revelar, deben ser evaluadas de la misma manera que otras pérdidas contingentes”… “El auditor puede concluir que su retiro del trabajo es necesario cuando la entidad no toma acción para remediar o corregir el incumplimiento y el auditor considera que esa acción es necesaria en las circunstancias, aun cuando el efecto del incumplimiento no sea importante en los estados financieros”… 1.5.2 Procedimientos Sustantivos. Al reunir el conocimiento del negocio, en las evaluaciones de riesgo inherente y de control o al desempeñar ciertos procedimientos sustantivos, puede llegar a la atención del auditor evidencia que indique la existencia de un riesgo de que los estados financieros pueden contener errores importantes debido a asuntos ambientales. Ejemplos:
1. La existencia de reportes describiendo problemas ambientales de importancia preparados por expertos ambientales, auditores internos o auditores ambientales.
2. Violaciones a las leyes y regulaciones ambientales citadas en relación con o en, reportes emitidos por dependencias reguladoras.
3. Comentarios de los medios de comunicación sobre la entidad relacionados con asuntos ambientales
de importancia.
4. Evidencia que indique compras de bienes y servicios relacionados con asuntos ambientales que sean inusuales en relación a la naturaleza del negocio de la entidad.
5. Honorarios cuantiosos o inusuales a consultores ambientales o legales, o pagos de multas como
resultado de violación de leyes y regulaciones ambientales.
37
1.5.3 Auditoría Ambiental. El auditor de los estados financieros de la entidad puede considerar el usar los resultados de las “auditorías ambientales” como evidencia apropiada de auditoría. En esa situación el auditor tiene que decidir si la “auditoría ambiental” cumple con los criterios de evaluación incluidos en la NIA 610, “Consideración del Trabajo de Auditoría Interna” o la NIA 620, “Uso del trabajo de un experto”. Hasta la fecha, los profesionales de la contabilidad y la auditoría se han concentrado en el pasivo ambiental. Aunque los estados financieros de un organismo pueden mencionar los activos inmuebles (evaluados según el mismo método que los demás bienes), últimamente la atención se ha concentrado en el patrimonio ambiental, es decir en los bienes naturales que no son fuente de recursos pero que desempeñan una función ecológica, tales como los hábitat, la lucha contra las inundaciones, el control climático y otras funciones que no tienen valor económico sino, por ejemplo, un valor estético o sanitario. La idea es que los organismos deben rendir cuentas no sólo ante sus accionistas, sino también ante la sociedad sobre la manera en que han gestionado el medio ambiente. El cuadro que se muestra a continuación proporciona un enfoque práctico que se sugiere para la contabilidad y presentación de reportes financieros ambientales:
Recomendaciones de Naciones Unidas
a. Revelación de las Políticas de Contabilidad. b. Costo de los desembolsos ambientales actuales.
c. Desembolsos ambientales que se capitalizaron en el periodo.
d. Pasivos, Provisiones y reservas.
e. Pasivos contingentes. f. Efectos tributarios.
g. Donaciones recibidas.
38
Los auditores deben además estar al corriente de las evoluciones en curso, tales como el ejemplo el reconocimiento de los activos ambientales. Deberán esforzarse por alentar a sus clientes a adoptar regímenes que son considerados buenas prácticas pero que actualmente no son obligatorios. Por ejemplo, la presentación de informes ambientales. A medida que las normas tanto para la presentación de informes financieros como para la administración empresarial prevén cada vez más la elaboración de informes más completos sobre cuestiones relacionadas con el medio ambiente, los aspectos sociales y la ética, los auditores necesitarán revisar sus enfoques y prácticas.
1.6 DIPA 1012. AUDITORÍA DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS DERIVADOS. Introducción En virtud de lo delicado y complejo que puede resultar el empleo de Instrumentos financieros dentro de las entidades, el IAASB aprobó un documento de consulta referente a la auditoría de instrumentos financieros derivados para su publicación en octubre de 2009. Las respuestas a este documento de consulta serán consideradas por el IAASB en su proyecto de revisión de la Declaración de Prácticas Internacionales de Auditoría (IAPS) 1012 Auditoría de Instrumentos Financieros Derivados. El plazo máximo para la recepción de comentarios será el 15 de enero de 2010. En la elaboración de este documento, el IAASB reconoce que el actual entorno económico continuará siendo un desafío tanto para los preparadores y los auditores en relación con las estimaciones contables del valor razonable, incluidos los instrumentos financieros complejos, en la temporada próxima auditoría. Las difíciles condiciones actuales del mercado financiero dan lugar a problemas particulares en relación con las valoraciones y la divulgación de estados financieros acerca de los riesgos y las incertidumbres relativas a instrumentos financieros derivados.
Desarrollo de Revelaciones con el auditor en mente
a. Reconsiderar las provisiones para remediación y abandono.
b. Provisión para inventario, depreciación acelerada, inversiones nuevas, etc.
c. Costos legales actuales y previstos.
Hacer más visible el ambiente
a. Revelar los costos de la energía.
b. Revelar los costos de manejo y disposición de desechos.
c. Revelar los costos del cumplimiento legal.
d. Considerar los costos de empacado.
39
Cabe mencionar que el contenido que se presenta en las siguientes líneas, está basado en la información vigente hasta diciembre de 2009. El propósito de esta declaración es proporcionar lineamientos al auditor para planear y desempeñar procedimientos de auditoría para las aseveraciones de los estados financieros relacionados con instrumentos financieros derivados. Los instrumentos financieros derivados pueden significar inversiones muy rentables y, a la vez, muy complejas, considerando el actual ambiente de negocios. La finalidad de estos instrumentos es distribuir el riesgo de movimientos inesperados en variables financieras (precios, tasas, índices, monedas, etc.) entre los que quieren disminuirlo para asegurar la estabilidad de sus flujos operativos, y aquellos que quieren tomarlo con la finalidad de obtener elevados rendimientos financieros. La complejidad en el manejo de estos instrumentos exige el conocimiento de sus características, de cómo pueden ser usados, de sus implicancias, y de la forma de registro y supervisión; de manera que puedan ser utilizados como herramientas para aumentar la rentabilidad de las empresas y disminuir sus riesgos. La principal cualidad de los instrumentos financieros derivados es que su valor de cotización se basa en el precio de otro activo. Los derivados financieros suelen ser algunos de los productos financieros más interesantes aunque habitualmente no son tan conocidos como el resto. Algunas de sus principales características son: 1. Normalmente cotizan en mercados de valores, aunque también pueden no hacerlo. 2. El precio de los derivados varía con respecto siempre al del llamado “activo subyacente”, el valor al que está ligado dicho derivado. 3. También puede ser referido a productos no financieros ni económicos como las materias primas. Algunos de los ejemplos más conocidos son el oro, el trigo o el arroz. 4. Normalmente la inversión que debes realizar es muy inferior a si compraras una acción o una parte del valor subyacente por el que desees apostar. 5. Los derivados financieros tienen que cumplir una cualidad indispensable y es que siempre se liquidan de forma futura. Mientras que todos los instrumentos financieros tienen ciertos riesgos, los derivados a menudo tienen características particulares que apalancan los riesgos, tales como:
40
1.6.1 Responsabilidades de la administración y de los encargados del mando.
Como parte del proceso de preparar los estados financieros, la administración hace aseveraciones específicas relacionadas con los derivados como:
Que todos los derivados registrados en los estados financieros existen.
Que todos los derivados están registrados.
Que están valuados y presentados en forma apropiada.
y que todas las revelaciones están hechas en los Estados Financieros.
Los encargados del mando de una entidad, son responsables de:
1. El diseño y la implementación de un sistema de control interno.
2. La integridad de los sistemas de contabilidad e información financiera de la entidad.
1.6.2 La responsabilidad del auditor.
La responsabilidad del auditor relacionada con instrumentos financieros derivados es considerar si las aseveraciones de la administración dan como resultado estados financieros preparados de acuerdo con el marco de referencia para información financiera identificado.
Características de los derivados que apalancan los riesgos:
Se requiere poco o ningún flujo de salida/entrada de efectivo hasta el vencimiento de las transacciones.
No se paga o recibe saldo alguno del principal u otra cantidad fija.
Los riesgos y beneficios potenciales pueden ser sustancialmente mayores que los desembolsos reales; y
El valor del activo o pasivo de una entidad puede exceder el monto del derivado que se reconoce en los estados financieros, especialmente en entidades cuyos marcos de referencia no requieran que los derivados se registren a valor razonable de mercado en los estados financieros.
41
1.6.3 Necesidad de habilidad y conocimientos especiales.
Debido a la complejidad que representa el empleo de instrumentos financieros derivados, es necesario que el auditor posea habilidades y conocimientos especiales relacionados con dichos instrumentos financieros, entre los cuales se incluye obtener un entendimiento de:
1. Las características operativas y perfil de riesgo de la industria en que opera la entidad.
2. Los instrumentos financieros derivados usados por la entidad y sus características.
3. El sistema de información de la entidad para derivados, incluyendo los servicios proporcionados por una organización de servicios.
4. Los métodos de valuación del derivado.
5. Los requerimientos del marco de referencia para información financiera para las aseveraciones de los
estados financieros relacionadas con derivados. 1.6.4 Factores económicos generales. Existen ciertos factores económicos que influyen en las actividades de los derivados de una entidad, entre ellos se encuentran los siguientes:
Nivel general de la actividad económica.
Tasas de interés y disponibilidad de financiamiento.
Inflación y revaluación (devaluación de la moneda).
Tasas y controles de moneda extranjera.
Las características de los mercados que sean relevantes. 1.6.5 La Entidad. Con la finalidad de obtener una comprensión de las actividades de los derivados de una entidad e identificar los sucesos y transacciones que pueden tener un efecto importante en los estados financieros, el auditor considera:
Conocimiento y experiencia de la administración y de los encargados del mando.
Disponibilidad de información oportuna y confiable de la administración.
Objetivos para el uso de derivados.
42
1.6.6 Riesgos financieros clave. En la auditoría de instrumentos financieros derivados es importante que el auditor obtenga conocimiento sobre aquellos riesgos financieros relacionados con las actividades de los derivados. Por ejemplo:
Riesgo de Mercado: Se relaciona con las pérdidas económicas debidas a cambios adversos en el
valor razonable del derivado.
Riesgo de crédito: Riesgo de que un cliente o contra parte no liquide una obligación por todo su valor, ya sea a su vencimiento o en un momento posterior.
Riesgo de solvencia: Riesgo de que la entidad no tenga los fondos disponibles para hacer frente a los compromisos de salida de efectivo al vencimiento.
Riesgo Legal: Pérdidas resultantes de una acción legal o reglamentaria.
1.6.7 Riesgo Inherente. La evaluación del auditor del riesgo inherente puede verse afectada por ciertos factores, tales como:
Aspecto económico y propósito de negocio de las actividades de derivados de la entidad.
La complejidad de las características de un derivado.
Si es que la transacción que da origen al derivado implicó o no el intercambio de efectivo.
Riesgo de Mercado
(Riesgo de Precio y de Liquidez)
Riesgo de Crédito
Riesgo de Liquidación. Riesgo de Solvencia
Riesgo Legal
43
Si es que el derivado es una característica incorporada en un convenio.
Si es que el derivado es negociado en bolsas nacionales o del extranjero. 1.6.8 Consideraciones contables. La contabilización de derivados puede depender de si el valor ha sido clasificado como un instrumento de cobertura y si la relación de cobertura es altamente efectiva. El principio general es que los instrumentos financieros derivados deben reflejarse a su valor razonable y cualquier variación en los mismos debe reconocerse como pérdida o ganancia dentro de los estados financieros. Cuando una entidad emplea los instrumentos financieros para hacer cobertura, aplicar el principio citado impacta inevitablemente sus resultados, introduciendo un componente adicional de volatilidad, lo cual sólo puede ser mitigado si el instrumento adquirido para tales propósitos califica efectivamente como un instrumento de cobertura. Esto permitiría compensar los cambios del instrumento de cobertura con aquellos del objeto de cobertura subyacente, minimizando efectos indeseados sobre las ganancias.
1.6.9 Ambiente de Control. El ambiente de control tiene una influencia profunda en la forma en que se estructuran las actividades de negocios, en que se establecen los objetivos y en que se evalúan los riesgos. Por ejemplo, la valorización de los derivados y otros instrumentos financieros, que no tienen un mercado de transacciones activo, puede ser compleja. Estas valoraciones pueden también ser una manera de manejar las utilidades, si no hay controles apropiados. Para evitar tal situación, los directores o administradores de la entidad deben cerciorarse de que:
La compañía tiene actualizadas las normas escritas de políticas para la administración de riesgos, los procedimientos, y los controles internos en vigencia;
Los controles internos incluyen las salvaguardias suficientes, tales como la adecuada delegación de
responsabilidades, para prevenir que cualquier persona de la compañía pueda ejecutar transacciones o registros contables impropios; y
La empresa haya establecido razonables y sustentables metodologías, que midan consistente y
periódicamente el valor de mercado de los derivados e instrumentos financieros. En general, la administración de la entidad debe estar bien asesorada a través de los auditores independientes u otros expertos, para evaluar las políticas y controles relacionados con instrumentos financieros derivados. 1.6.10 El papel de la Auditoría Interna. El auditor externo considera el grado al cual la función de auditoría interna tiene el conocimiento y habilidades para cubrir, las actividades de derivados de la entidad.
44
El trabajo desempeñado por la auditoría interna puede ayudar al auditor externo a evaluar los sistemas de contabilidad y controles internos, por tanto, el riesgo de control. Cada miembro del comité de auditoría necesita estar financieramente competente para entender el balance y las respectivas notas de la entidad, así como conocer las recomendaciones de la superintendencia con respecto de las normas contables, para examinar de cerca las transacciones significativas, especialmente aquellas que pueden cambiar la estimación de utilidades dentro de un periodo específico. 1.6.11 Importancia Relativa.
La importancia relativa no puede basarse solo en valores del balance general, ya que los derivados pueden tener poco efecto sobre el balance general, aun cuando los riesgos importantes puedan derivarse de ellos.
Un derivado altamente apalancado, o más complejo, puede ser mas probable que tenga un efecto importante sobre los estados financieros que el que tendría uno menos apalancado o más sencillo.
1.6.12 Procedimientos sustantivos relacionados con las aseveraciones aplicables a instrumentos financieros derivados.
Existencia y ocurrencia
Confirmación con el tenedor del derivado o la contraparte del mismo.
Inspeccionar los convenios fundamentales y otras formas de documentación soporte.
Investigación y observación.
Derechos y Obligaciones
Confirmar términos importantes con el tenedor del derivado o la contraparte.
Inspeccionar los convenios fundamentales y otras formas de documentación se soporte
Totalidad
Evaluar la razonabilidad y lo adecuado del modelo.
Calcular el valor.
Comparar el valor razonable con transacciones recientes.
Considerar la susceptibilidad de la valuación a cambios en las variables y supuestos.
Presentación y revelación
Los principios de contabilidad seleccionados y aplicados están en conformidad son el marco de referencia.
La revelación es adecuada para asegurar que la entidad está en pleno cumplimiento con los requerimientos vigentes.
45
Con lo que respecta a la normatividad mexicana, es la NAGA 6090 Procedimientos de Auditoría Relativa a Instrumentos Financieros Derivados, la que proporciona al auditor una guía para el tratamiento de dichos Derivados. Esta guía al igual que la DIPA 1012, recomienda procedimientos de auditoría a ser utilizados por el auditor en la revisión de instrumentos financieros derivados. 1.7 DIPA 1013. COMERCIO ELECTRÓNICO- EFECTO EN LA AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS. El propósito de esta Declaración Internacional de Prácticas de Auditoría es proporcionar guías para ayudar a los auditores de los estados financieros cuando una entidad participe en una actividad comercial que tenga lugar mediante computadoras conectadas a una red pública, como internet. “This Statement identifies specific matters to assist the auditor when considering the significance of e-commerce to the entity’s business activities and the effect of e-commerce on the auditor's assessments of risk for the purpose of forming an opinion on the financial statements. The purpose of the auditor’s consideration is not to form an opinion or provide consulting advice concerning the entity’s e-commerce systems or activities in their own right” 1 “Esta Declaración identifica asuntos específicos para ayudar al auditor cuando considera la importancia del comercio electrónico para las actividades de negocios de la entidad y el efecto del comercio electrónico en las evaluaciones del riesgo por los auditores con el fin de formarse una opinión sobre los estados financieros. El propósito de la consideración del auditor no es formarse una opinión o proporcionar recomendaciones de consultoría concernientes a los sistemas o actividades de comercio electrónico de la entidad en sí mismos.” El Contador Público puede a través de procesos de certificación (con el imprescindible apoyo de técnicos en informática y comunicaciones) cumplir un importante rol en brindar seguridad a los usuarios de comercio electrónico en lo referente a la privacidad y confiabilidad de sus transacciones. El impacto del comercio electrónico sobre la auditoría de estados contables cambia notoriamente el enfoque de auditoría. El esquema tradicional de trabajo debe adaptarse a las circunstancias derivadas de la existencia de registros electrónicos, transacciones virtuales, autorizaciones no escritas y demás variantes explicitas. En definitiva los riesgos en cuanto al comercio electrónico han cambiado o se han concentrado en determinadas áreas, por lo que el perfil profesional del auditor debe adaptarse a la nueva realidad, principalmente a la necesidad de conocimientos sobre sistemas de información, a tal punto que no alcanza con tener a mano especialistas en el tema, sino que deba él mismo perfeccionarse. 1.7.1 Habilidades y Conocimiento. El auditor considera si el personal asignado al trabajo tiene conocimiento apropiado de IT y de negocios por internet para desempeñar la auditoría. Pueden requerirse niveles apropiados tanto de IT como de negocios por internet para:
1 Párrafo extraído de IAPs en inglés.
46
Entender hasta dónde pueden afectar a los estados financieros.
Determinar la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de auditoría y evaluar la evidencia de auditoría.
Considerar el efecto de que la entidad dependa de actividades de comercio electrónico sobre su
capacidad de continuar como un negocio en marcha. El nivel de habilidad y conocimiento requerido, para comprender las implicaciones de control y administración/gestión de riesgos del comercio electrónico, varía con la complejidad de las actividades de comercio electrónico de la organización 1.7.2 Conocimiento del negocio. Entrando en el proceso de la auditoría, la etapa del conocimiento del negocio está afectada por la comprensión de los procesos informáticos que utiliza el ente auditado. La evaluación del control interno pasa por la cuestión de definir si se está en un medio ambiente electrónico confiable del tal manera que el sistema informático garantice la integridad y confiabilidad de las transacciones; esto involucra las políticas y procedimientos definidos por la empresa así como el monitoreo del cumplimiento de la totalidad de las funciones en forma coordinada y en el plazo correspondiente. Es por ello que el conocimiento del negocio por el auditor es fundamental para evaluar la importancia del comercio electrónico para las actividades de la entidad y cualquier efecto en el riesgo de auditoría. Al obtener el conocimiento de la entidad, el auditor considera lo siguiente, en cuanto afecte a los estados financieros:
A. Las actividades de negocios e industria de la entidad. Cuando la industria de una entidad ha sido influida de manera importante por el comercio electrónico por internet, pueden ser mayores los riesgos del negocio que afectan a los estados financieros. Ejemplos de industrias que están siendo transformadas por el comercio electrónico:
Software de computadoras; Operación de valores; Banca; Música grabada; Publicidad; Educación.
B. La estrategia de comercio electrónico de la entidad.
La manera en que la entidad usa la Tecnología de la Información (TI) para el comercio electrónico; así como su evaluación de los niveles aceptables de riesgo, pueden afectar la seguridad de los registros financieros así como la integridad y confiabilidad de la información financiera producida.
47
C. La extensión de las actividades de comercio electrónico de la entidad. El grado de uso del comercio electrónico afecta la naturaleza de los riesgos de los que debe ocuparse la entidad.
D. Los arreglos de subcontratación de la entidad. Al emprender el comercio electrónico muchas entidades pueden depender de organizaciones de servicios como Proveedores de Servicios de Internet, Proveedores de Servicios de Solicitudes y las compañías anfitrionas de datos para que se les proporcionen muchos o todos los requerimientos de TI del comercio electrónico. 1.7.3 Identificación del Riesgo. La administración se enfrenta a muchos riesgos de negocio relativos a las actividades de comercio electrónico de la entidad, que incluye:
1. Pérdida de integridad de la transacción.
2. Riesgos de seguridad muy invasivos del comercio electrónico, incluyendo los ataques de virus y el potencial de que la entidad sufra fraude de parte de clientes, empleados y otros a través de accesos no autorizados.
3. Políticas contables impropias.
4. Incumplimiento de requisitos sobre impuestos y de otros requisitos legales y de reglamentación.
5. Exceso de dependencia del comercio electrónico al colocar sistemas de negocios u otras
transacciones de negocios en internet. El auditor debe evaluar los controles aplicables, y cotejar los riesgos al revisar entornos de comercio electrónico, para asegurar que las transacciones de comercio electrónico están correctamente controladas. 1.7.4 Asuntos Legales y de Reglamentación. Los factores que pueden dar origen a impuestos sobre transacciones de comercio electrónico incluyen el lugar donde:
A. Esta legalmente registrada la entidad.
B. Tienen base sus operaciones físicas.
C. Se localiza su servidor de web.
D. Se surten sus mercancías y servicios.
48
E. Se localizan sus clientes o se entregan sus mercancías y servicios.
1.7.5 El efecto de los registros electrónicos en la evidencia de auditoría. El auditor considera si las políticas de seguridad de la información de la entidad y los controles de seguridad según están implementados, son adecuados para prevenir cambios no autorizados al sistema o registros de contabilidad o a sistemas que proporcionan datos al sistema de contabilidad. El auditor puede poner a prueba los controles automatizados como verificaciones de integridad de registros, sellos fechadores electrónicos, firmas digitales y controles de versiones. En el medio ambiente del comercio electrónico, los controles relacionados con la integridad de las transacciones son a menudo diseñados para:
Validar la entrada.
Prevenir la duplicidad u omisión de las transacciones.
Asegurar que términos del contrato serán acordados antes de que una orden sea procesada, esto puede requerir por ejemplo, la obtención del pago cuando la orden es ejecutada.
Distinguir entre clientes observadores y órdenes ejecutadas. Asegurar que una parte de la transacción
no puede después ser negada existiendo acuerdos específicos (No devolución), y comprobar que las transacciones son aprobadas apropiadamente.
Cuando cualquier parte de una transacción falla, tal como fallas de energía o interrupción del
servicio de computo (Por el comprador o el vendedor del computo), fallas en la autorización de tarjeta de crédito, fallas en las líneas de comunicación de la red de tarjetas de crédito entre el tiempo de respuesta de una solicitud de autorización enviada y al mismo tiempo la respuesta es recibida.
Prevenir procesos incompletos, asegurando que todos los pasos son terminados y registrados (Por
ejemplo, para transacciones de negocios con un consumidor: Aceptación de la orden, pago recibido, bienes o servicios despachados y sistema contable actualizado) o rechazar la orden cuando no están en su totalidad los pasos o no fueron registrados.
Asegurar la distribución apropiada de los detalles de la transacción a través de sistemas múltiples en
la red (Por ejemplo, cuando los datos son recolectados centralmente y luego comunicados a varios administradores de recursos para ejecutar la transacción).
Asegurar que los registros son apropiadamente conservados.
En México, las NAGAS incluyen el boletín 5080 “Efectos del procesamiento Electrónico de Datos PED (Actualmente Tecnología de la Información o TI) en el examen del Control Interno” el cual menciona lo siguiente:
49
“El estudio del control interno incluye el análisis y la comprensión de los métodos que se utilizan para procesar la información financiera, con objeto de determinar si las técnicas establecidas cumplen con los objetivos del control interno; por lo tanto cuando TI forma parte del control interno contable y de éste se deriva información sujeta a examen, el auditor debe realizar su estudio y evaluación y como resultado de dicho trabajo deberá documentar adecuadamente sus conclusiones sobre el efecto de TI en sus pruebas de auditoría.” “El impacto que eventualmente puede tener una deficiencia o desviación del control interno en el área de TI puede ser menos evidente y sin embargo, tener mayor repercusión en errores en los estados financieros que pasen inadvertidas.” Este boletín menciona controles de aplicación o específicos, tales como:
1. Controles de Entrada. 2. Controles de Proceso.
3. Autorización y controles de Salida.
4. Establecimiento de Huellas o pistas.
1.8 DIPA 1014. INFORME DE LOS AUDITORES EN CUMPLIMIENTO CON NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA. El propósito de esta Declaración Internacional de Prácticas de Auditoría es proporcionar guías adicionales cuando el auditor exprese una opinión sobre los estados financieros los cuales afirma la administración que están preparados:
1. Únicamente de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera.
2. De acuerdo con NIIFs y con un marco de referencia de información financiera nacional.
3. De acuerdo con un marco de referencia de información financiera nacional con revelación del grado de cumplimiento con NIIFs.
EE/FF preparados únicamente de acuerdo con NIIF
Opinión limpia: Sólo cuando el auditor concluye que los EE/FF se encuentran presentados razonablemente, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera identificado.(NIA 700 Párrafo 17) NIC 1 "Presentación de los Estados Financieros", expresa los requisitos a cumplir antes de que los EE/FF de una entidad puedan considerarse que han sido preparados de acuerdo con NIIF.
50
EE/FF preparados de acuerdo con NIIF y un marco de referencia de información financiera nacional
Opinión con salvedad o adversa: 1) En cumplimiento con uno o ambos de los marcos de referencia de información financiera, 2) Es poco probable cumplir simultáneamente con las NIIF y con un marco de referencia nacional de información financiera. Para que los EE/FF hayan sido preparados de acuerdo con más de un marco de referencia de información financiera, deben cumplir individualmente con cada uno de los marcos indicados.
EE/FF preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera nacional con revelación del grado del cumplimiento con NIIF
Opinión con salvedad o una opinión adversa cuando los EE/FF dejan de cumplir con el marco de referencia nacional debido a que las revelaciones en cuanto al cumplimiento con NIIF son equívocas. La revelación sobre el cumplimiento con NIIF se trata por medio de una nota en los EE/FF y el auditor evaluará si la revelación es apropiada.
1.8.1 Estados Financieros preparados de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera y un marco de referencia de información financiera nacional. En seguida se muestra un ejemplo del dictamen de un auditor donde éste opina que los estados financieros cumplen, respecto de todo lo importante, con el marco de referencia nacional de información financiera, pero juzga que es apropiado dar una opinión con salvedad por cumplimiento con las NIIFs.
La nota X a los estados financieros indica que los estados Financieros se han preparado de acuerdo con (marco de referencia nacional relevante de información financiera) y Normas Internacionales de Información Financiera. Según se discute en la Nota Y a los estados financieros, la Compañía tiene propiedades de inversión por la cantidad de $ XXX que se asientan al costo menos depreciación acumulada. Esta contabilización se requiere por (marco de referencia nacional relevante de información financiera) y se permite por las Normas Internacionales de Información financiera. El valor razonable de estas propiedades de inversión de $ XXX no se ha revelado. Esta revelación no se requiere por (marco de referencia nacional relevante de información financiera), pero se requiere por Normas Internacionales de Información financiera.
51
1.8.2 Estados Financieros preparados de acuerdo con un marco de referencia nacional de información financiera con revelación del grado de cumplimiento con Normas Internacionales de Información Financiera. A continuación se muestra un ejemplo de una opinión con salvedad adversa cuando los Estados Financieros dejan de cumplir con el marco de referencia nacional debido a que las revelaciones en cuanto al cumplimiento con NIIF son equívocas:
En México dentro de las NAGAS tenemos un boletín semejante a esta Declaración Internacional de Prácticas de Auditoría, se trata del Boletín 4130 “Dictamen del Auditor sobre estados financieros de entidades mexicanas, preparados para fines internacionales” al respecto dicha norma nos menciona:
“Normalmente una entidad mexicana prepara sus estados financieros de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados en México (ahora NIF) pero también puede preparar dichos estados con el propósito de utilizarse en otro país y, en consecuencia, éstos pueden ser elaborados de acuerdo con los principios de contabilidad de ese otro país, o bien, conforme a las NICs”.
“El auditor, al examinar los estados financieros de una entidad establecida en México, preparados de conformidad con NICs, o bien con los principios de contabilidad generalmente aceptados en otro país, deberá aplicar los procedimientos de auditoría que sean necesarios para cumplir con las normas de auditoría
La nota X a los estados financieros indica que los estados financieros se han preparado de acuerdo con (marco de referencia nacional relevante de información financiera) y están de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera (NIIFs) excepto en que no cumplen con la NIC 39, instrumentos financieros: Reconocimiento y medición. Debido a que el efecto del incumplimiento con la NIC 39 sobre los estados financieros de la compañía es de importancia relativa y dominante, la referencia al cumplimiento con NIIFs se considera como equívoca.
En nuestra opinión, excepto por la inclusión de la referencia al incumplimiento con NIIFs, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o presentan razonablemente, respecto de todo lo importante) la posición financiera de la compañía al 31 de diciembre de 20XX, y de los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por el año que entonces terminó de acuerdo con (título del marco de referencia nacional de información financiera con referencia al país de origen) (y cumplen con [referencia a estatutos o ley relevantes]).”
En nuestra opinión, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o presentan razonablemente, respecto de todo lo importante) la posición financiera de la compañía al 31 de diciembre de 20XX, y de los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por el año que entonces terminó de acuerdo con (título del marco de referencia nacional de información financiera con referencia al país de origen) (y cumplen con [referencia a estatutos o ley relevantes]), y, excepto por el efecto en los estados financieros del asunto a que nos referimos en el párrafo precedente, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o presentan razonablemente, respecto de todo lo importante) la posición financiera de la compañía al 31 de diciembre de 20XX, y de los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo por el año que entonces terminó de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera.”
52
generalmente aceptadas en México, así como en su caso, con las normas de auditoría internacionales o del otro país, que aplicará sobre dichos estados financieros.”
“Para los estados financieros preparados conforme a NICs, el auditor deberá utilizar el formato del dictamen recomendado por las normas de auditoría internacionales.
Cuando los estados financieros estén preparados conforme a principios de contabilidad vigentes en otro país, el auditor podrá utilizar:
a) El modelo recomendado por el boletín 4010 de esta comisión, modificando para mencionar las normas de auditoría y los principios de contabilidad existentes en el otro país.
b) El modelo de dictamen normativo en el otro país.”
53
54
2. NORMAS INTERNACIONALES DE TRABAJOS DE REVISIÓN
2.1 Norma Internacional de Trabajo De Revisión 2400 - “Trabajos Para Revisar Estados Financieros” En la práctica de la carrera de Contador Público, se requiere cuando se decide optar por llevar acabo revisión de estados financieros, un marco de referencia aplicable a nuestro trabajo que regule nuestros procedimientos y la calidad al aplicarlos, y por tal motivo se presenta esta norma que guía al Auditor hacía el camino correcto sobre el cual debe desempeñar su trabajo.
En el Boletín 1010 "Normas de Auditoria" de las NAGA’s, no hace referencia a las normas personales que se refieren a las cualidades que el auditor debe tener para poder asumir las exigencias de carácter profesional que requiere un trabajo de auditoría.
El propósito que tiene esta Norma ISRE 2400 es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre las responsabilidades del auditor, que no debe pertenecer a una entidad, se decide a llevar acabo un trabajo de revisión de estados financieros, sobre la forma y contenido del dictamen que se emite en conexión con dicha revisión.
Todo Auditor que decide llevar acabo una revisión de estados financieros deberá hacer mención de que se realizó dicho trabajo en base e esta Norma, además de que también la norma tiene como finalidad aplicar los procedimientos para revisión de información financiera u otra información relacionada.
2.1.1 Objetivo de un trabajo de revisión
La ISRE 2400 describe que el objetivo de una revisión de estados financieros “es hacer posible a un auditor declarar si, sobre la base de procedimientos que no proporcionan toda la evidencia que se requeriría en una auditoria, algo ha surgido a la atención del auditor que hace creer a éste que los estados financieros no están preparados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con un marco conceptual para informes financieros identificado (certeza negativa).”
Establecer normas y proporcionar lineamientos sobre las responsabilidades profesionales del auditor cuando revisa estados financieros y sobre el informe que emite derivado su trabajo
Esta norma va dirigida a la revisión de estados financieros, pero puede aplicarse al grado que sea factible a los trabajos para revisar información financiera y No financiera
OBJETIVO
55
Comparado con el objetivo que nos presenta el boletín 1020 “Declaraciones Normativas de Carácter General sobre el objetivo y la naturaleza de la auditoria de estados financieros” , que nos habla exclusivamente del examen de estados financieros, y cuyo fin “es expresar una opinión profesional independiente, respecto a si dichos estados presentan la situación financiera, los resultados de las operaciones, las variaciones en el capital contable y los cambios en la situación financiera de una empresa”, se puede apreciar que el objetivo va dirigido a algo muy relacionados ya que se debe investigar en ambos casos la información de carácter financiero y contable que soporte dicha Declaración en el caso de ISRE y la opinión en el caso de NAGA.
Por otro lado el boletín 3100 “Revisión Analítica”, hace referencia a los procedimientos que debe llevar a acabo un contador público para finalmente determinar la exactitud razonable y la relación de datos y resultados de los cálculos, para identificar áreas problemáticas con mayor exactitud y así obtener resultados que permitan acertar en una mejor opinión sobre los Estados Financieros de una entidad.
2.1.2 Principios generales de un trabajo de revisión
La ISRE 2400 nos menciona que el contador deberá cumplir con el “Código de Ética para Contadores” emitido por el IFAC, lo cual para efectos de nuestra normatividad mexicana es regido por su similar, emitido por el Instituto Mexicano de Contadores Públicos.
Los principios éticos que gobiernan las responsabilidades profesionales del auditor son:
Independencia.
El auditor que desempeñe un trabajo de revisión de estados financieros deberá tener libertad de decisión y acto frente e la entidad a la que preste sus servicios, esta no deberá tener influencia sobre el auditor y sus decisiones, ya que en ese caso se considerará que el auditor no es independiente de la empresa, y por lo tanto su declaración, opinión o conclusión carecerá de valor y credibilidad.
El Auditor debe elaborar una conclusión del cumplimiento de los requisitos de independencia aplicables en el trabajo de auditoria mediante los siguientes puntos que refiere la ISA 220:
Obtener la información relevante para identificar y evaluar circunstancias que crean amenazas a la independencia.
Evaluar la información sobre incumplimientos identificados, ya sea a través de las políticas y procedimientos que se encuentren establecidos en la firma con la finalidad de identificar si crean una amenaza a la independencia en el trabajo de auditoria.
Emprender la acción apropiada para eliminar las amenazas o reducirlas a un nivel aceptable aplicando salvaguardas. El socio del trabajo deberá informar de manera pronta a la firma cualquier falta de resolución del asunto para tomar la acción apropiada.
Documentar las conclusiones sobre independencia y discusiones con la firma que soporten las conclusiones.
También el Boletín 2010 no dice:
“Para que la opinión del auditor sea útil, es necesario, que, además de estar fundada en su capacidad profesional, sea emitida con independencia mental. Se entiende que existe independencia mental en una persona, cuando sus juicios se fundan en los elementos objetivos del caso. No existe independencia mental cuando la opinión o el juicio es influido por consideraciones de orden subjetivo.”
56
Las ISRE 2400 que se refiere a todo el proceso de revisión de Estados Financieros obliga al Auditor a ser independiente de la entidad a la cual presta sus servicios, para emitir su declaración sobre estos.
Integridad.
El auditor debe aplicar valores que demuestren su imagen, presencia y prestigio, deberá llevar acabo su trabajo con la honestidad y rectitud que a su propia persona merece así como al que requirió de sus servicios poniendo confianza en su trabajo.
Objetividad.
La revisión de estados Financieros requiere que el contador sea claro y preciso en su trabajo e imparcial en la toma de decisiones sobre problemas que surjan en el desarrollo de su trabajo de revisión, y no debe permitir que varias influencias obstaculicen su criterio.
Competencia profesional y debido cuidado.
El auditor profesional al proporcionar un servicio profesional asume que tiene el nivel necesario de competencia para llevarlos a cabo, esto es, que sus conocimientos técnicos, habilidades y experiencia serán aplicables con cuidado y diligencia es decir, de manera rápida, precisa y correcta desde el momento en que empieza a desempeñar su trabajo.
57
La ISQC 1 “Norma Internacional de Control de Calidad 1”, establece en su párrafo 38 que:
“Las capacidades y la competencia se desarrollan mediante una variedad de métodos, incluyendo los siguientes:
Educación profesional.
Desarrollo profesional continuo, incluyendo entrenamiento.
Experiencia de Trabajo
Entrenamiento por parte de funcionarios con más experiencia, por ejemplo, otros miembros del equipo de trabajo”
En nuestro boletín 2010, se hace referencia en su párrafo 6 que siempre al auditor debe estar actualizado en sus conocimientos técnicos y el cómo aplica estos en el desempeño de su trabajo.
La ISRE 2400 solo hace mención a cerca de estos puntos básicos, mas no los explica, pero también esta norma indica que se debe tomar en cuenta lo que las ISA’s u otra normas puedan aportar para un mejor desempeño en la revisión a los estados financieros.
Confidencialidad.
El Auditor tiene la gran responsabilidad de no proporcionar o publicar información de sus clientes a terceros que no pertenezcan a su equipo de trabajo o que no tengan alguna relación con la auditoria o que ésta dependa de ellos.
El postulado VI – Secreto Profesional del Código de Ética no dice: “Que el Contador Público tiene la obligación de guardar el secreto profesional y de no revelar, por ningún motivo, en beneficio propio o de terceros, los hechos, datos o circunstancias de que tenga o hubiese tenido conocimiento en el ejercicio de su profesión. Con la autorización de los interesados, el Contador Público proporcionará a las autoridades competentes la información y documentación que éstas le soliciten.”
Por lo tanto un auditor no puede por ningún motivo sacar provecho de cualquier circunstancia u información que obtenga por la investigación en el desarrollo de su trabajo.
Conducta profesional.
El auditor como Contador Público es un profesionista, lo que significa que es una persona que en base a estudio y principios éticos puede desarrollar una actividad que sirve para beneficio de otros y por lo tanto se debe tener cuidado de a quien y como se aplican sus conocimientos.
Así el contador debe realizar su trabajo con una calidad que demuestre que se tienen presente las disposiciones normativas de la profesión, se actuará con la intención, el cuidado y la diligencia de una persona responsable al aceptar realizar un trabajo de Auditoria
Estándares técnicos.
La ISRE 2400 solicita del auditor tener un estándar técnico, es que tenga los conocimientos relativos a la profesión suficientes y competentes para poder llevar a cabo un trabajo de auditoría.
58
Todo Contador Público debe obtener el Titulo Profesional para poder desarrollar la profesión, ya que esto demostrara que ha adquirido el conocimientos necesario para poder interpretar, la información financiera y a su ves los Estados Financieros de la entidad, así como el registro de sus operaciones en contabilidad.
Como contador uno no se puede dar el lujo de solo pasar por los conocimientos básicos impartidos en la escuela, después de obtener el Titulo se debe obtener estudios de actualización de normas, procedimientos y leyes, así como de seguir aprendiendo de colegas mas experimentados, todo esto para tener una amplio criterio y poder tomar las decisiones correctas al efectuar su trabajo.
2.1.3 Planeación del Trabajo de Revisión
La ISRE 2400 establece en su contenido que todo Contador Público que desempeñe un trabajo de revisión, deberá hacerlo en base a lo establecido y regulado en esta norma y a su ves deberá hacer mención en su informe de que la revisión se hizo en base a esta ISRE 2400.
Para comenzar un trabajo de revisión La ISRE 2400 no indica claramente que el auditor deberá planear y llevar acabo la revisión con actitud escéptica, ya que no puede llevar acabo se revisión sin tener en cuenta que pudieron haber existido hechos que causen que la información contenida en los estados financieros pudiera presentar errores de importancia relativa.
Entiéndase por errores de importancia relativa, aquellos que pudieran afectar el resultado de la declaratoria del Auditor sobre los Estados Financieros de la Entidad.
Aunque en el boletín 1020, de nuestras normas de auditoría, nos diga que la finalidad en otro caso de una auditoria pero hacemos mención porque para expresar una opinión se debe llevar a cabo todo un trabajo de revisión de información financiera, que todo este proceso no tiene como objetivo el describir errores e irregularidades en los estados financieros, por lo que no lleva a creer que esta norma internacional, tampoco tiene la finalidad de encontrar dichos errores, sin embargo no se debe tener total confianza en todo lo que la compañía haya realizado en sus papeles de trabajo.
Para el propósito de expresar “certeza negativa” en el informe de revisión el profesional, la cual indicara que se está seguro que en base a la información revisada que no hay error en la información financiera, expresando una cierta duda en la información que no fue revisada; el contador deberá obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría primordialmente a través de la investigación y de procedimientos analíticos para poder extraer conclusiones.
Así mismo el boletín 3040 Planeación y supervisión de trabajo de auditoría no dice:
“La auditoria de estados financieros, al igual que otras actividades profesionales, requiere de una planeación adecuada para poder alcanzar totalmente sus objetivos en la forma más eficiente posible. Desde luego la planeación detallada de algunos procedimientos no puede hacerse con exactitud si no se conoce el resultado de algunos otros. Por consiguiente debe haber un plan inicial, a ser revisado continuamente y en su caso modificado, al mismo tiempo que se supervise el trabajo ya efectuado.”
Esto nos indican la parte nacional como la internacional ya que un auditor no puede llegar simplemente a realizar un trabajo de revisión a una entidad por pequeña que parezca, ya que debe tomar en cuenta que debe tener algún conocimiento previo de la entidad para poder llevar en trabajo estratégico y eficiente, sin perder tiempo en datos o procedimientos que no sirvan para la revisión o que no apliquen a la entidad.
59
2.1.4 Alcance de una revisión
Según la ISRE 2400 se refiere al “alcance de una revisión” a los procedimientos de revisión estimados necesarios en las circunstancias para lograr el objetivo de la revisión. Los procedimientos requeridos para conducir una revisión de estados financieros deberán ser determinados por el auditor tomando en cuenta los requerimientos de esta ISRE, los órganos profesionales relevantes, la legislación, reglamentos y, donde sea apropiado, los términos del trabajo de revisión y los requisitos para informes.
Certeza moderada
La finalidad de llevara a cabo un trabajo de revisión es proporciona un nivel moderado de certeza de que la información que fue revisada por el auditor está libre de representación errónea de importancia relativa, y la cual se expresa en la forma de certeza negativa.
En el boletín 1020 se menciona que la aplicación de las normas en el examen a los estados financieros permite incorporar o incrementar credibilidad en los estados financieros de la entidad revisada, ya que el dictamen o informe que se obtiene como resultado de los trabajos de auditoría o revisión van firmados por el Contador Público Certificado que tiene el poder de dar Fe Pública.
2.1.5 De los Términos del trabajo de Revisión de Estados Financieros.
Dentro de los servicios que presta el Auditor se deben establecer los lineamientos necesarios para que el cliente acepte el trabajo del auditor.
El Auditor y el cliente deberán convenir sobre los términos del trabajo, esto es que se hará, como se hará y los permisos que tiene el auditor dentro de la empresa donde prestara sus servicios, así como la retribución económica que se obtendrá por la prestación de dicho servicio. Los términos convenidos deberían registrarse en una carta compromiso u otra forma adecuada como un contrato, lo cual es recomendado por nosotros que estos términos se establezcan de preferencia en un contrato ya que este tiene poder legal, en caso de que por ambos lados haya un incumplimiento, se pueda ejercer un acto legal para proceder al cumplimiento de éste acuerdo.
El boletín 3110 Carta convenio para confirmar la prestación de servicios de auditoria de estados financieros, hace referencia al mismo concepto que la ISRE, y establece la normatividad para que el Auditor prepare una carta convenio que describa el trabajo acordado con el cliente para establecer de manera clara los términos y alcance de los servicios.
Por otro lado la ISRE 2400 nos da dice que al realizar una carta compromiso no ayudará a planear el trabajo de revisión. Y que será de interés tanto del Auditor como del cliente que se le envíe una carta compromiso documentando los términos clave del nombramiento.
Una carta compromiso confirma la aceptación del Auditor del nombramiento y ayuda a evitar malos entendidos sobre de asuntos tales como los objetivos y alcance del trabajo de revisión, el grado de las responsabilidades del auditor y la forma de los informes que se deban emitir al concluir el trabajo
La ISRE 2400 establece los siguientes asuntos que se incluirían en la carta compromiso y los cuales se mencionan a continuación:
El objetivo del servicio que se está desempeñando.
60
La responsabilidad de la administración por los estados financieros.
El alcance de la revisión, incluyendo referencia a esta Norma Internacional ISRE 2400
Acceso sin restricción a cualesquier registros, documentación, y otra información solicitada en conexión con la revisión.
Una muestra del informe que se espera se rendirá.
El hecho de que no puede dependerse del trabajo para revelar errores, actos ilegales u otras
irregularidades, por ejemplo, fraude o desfalcos que puedan existir.
Una declaración de que no se está desempeñando una auditoria y de que no se expresará una opinión de auditoría. Para enfatizar este punto y evitar confusión, el auditor puede también considerar señalar que un trabajo de revisión no satisfará ningún requerimiento de una auditoria, reglamento o de tercera parte.
2.1.5 Ejemplo de una carta compromiso para una revisión de estados financieros según ISRE 2400
Cía ABC, S.A. de C.V.
Al Consejo de Directores (o representante apropiado de la administración senior):
Esta carta es para confirmar nuestro entendimiento de los términos y objetivos de nuestro trabajo y la naturaleza y limitaciones de los servicios que proporcionaremos.
Desempeñaremos los siguientes servicios:
Revisaremos el balance general de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 2009, y los estados relacionados de resultados y flujos de efectivo por el año que terminó en esa fecha, de acuerdo con la ISRE 2400 emitida por el IAASB aplicable a tales revisiones. No llevaremos a cabo una auditoria de dichos estados financieros y, consecuentemente, no expresaremos una opinión de auditoría sobre ellos. De acuerdo a esto, esperamos informar sobre los estados financieros como sigue:
(En esta parte se deberá mostrar un informe previo de la declaración de revisión de estados financieros)
La responsabilidad por los estados financieros, incluyendo la adecuada revelación, es de la administración de la compañía. Esto incluye el mantenimiento de registros contables y controles internos adecuados y la selección y aplicación de políticas contables. (Como parte de nuestro proceso de revisión, solicitaremos representaciones escritas de la administración concernientes a aseveraciones hechas en conexión con la revisión).
Esta carta será efectiva para años futuros a no ser que se cancele, corrija o sustituya (si es aplicable).
No puede dependerse de nuestro trabajo para revelar si existen fraudes o errores, o actos ilegales. Sin embargo, les informaremos de cualesquier asuntos de importancia relativa que surjan a nuestra atención.
(Esta frase debería usarse a discreción del auditor.)
61
Favor de firmar y regresar la copia anexa de esta carta para indicar que está de acuerdo con su entendimiento de los arreglos para nuestra revisión de los estados financieros.
ZXY, S.C.
Acuse de Recibo a nombre
de la Compañía ABC, por
(firma)________________
Nombre y Título
Fecha
Por otra parte el ejemplo que nos muestra el boletín 3110, está redactado con puntos clave que abarcan mas información referente a desarrollo del trabajo por lo cual creemos que es más completo y se extrajo del boletín.
(Fecha) (AL CONTRATANTE) ABC, S.A. de C.V. (Domicilio) Muy estimado señor _______________:
Por la presente estamos confirmando los acuerdos tomados con ustedes para llevar a cabo la auditoria de los estados financieros de Compañía ABC, S.A. de C.V., (en lo sucesivo “la Compañía”) al 31 de diciembre de 2009, y por el año que terminará en esa fecha (en caso de ser varias compañías y distintos tipos de informes, hacer referencia a un anexo a esta carta). El objetivo de nuestra auditoria será expresar una opinión sobre dichos estados financieros, preparados de conformidad con las Normas de Información Financiera (o de conformidad con bases específicas diferentes a estas normas, de acuerdo con lo que establece el Boletín 4020 de la Comisión de Normas y Procedimientos de Auditoria del Instituto Mexicano de Contadores Públicos).
Auditoria de los estados financieros
Nuestro trabajo consistirá en examinar el balance general al 31 de diciembre de 2009, y los correspondientes estados de resultados, de variaciones en el capital contable y de cambios en la situación financiera por el año que terminará en esa fecha, de conformidad con las Normas de auditoría generalmente aceptadas en México.
Por consiguiente, examinaremos, sobre bases selectivas, la documentación y registros que soportan los importes y revelaciones en los estados financieros; asimismo, evaluaremos las Normas de Información Financiera utilizadas y las estimaciones de importancia determinadas por la administración, así como la presentación de los estados financieros tomados en su conjunto.
En relación con nuestro examen, llevaremos a cabo un estudio y evaluación de la estructura del control interno contable de la Compañía, únicamente con el propósito de determinar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoría que aplicaremos. Este estudio y evaluación no implica un
62
análisis detallado de los elementos de dicha estructura del control interno contable, que nos permita emitir una opinión por separado sobre su efectividad.
El objetivo de nuestro examen es obtener una seguridad razonable, mas no absoluta, de que los estados financieros no contienen errores o fraudes importantes. Aun cuando una estructura eficaz de control interno reduce la posibilidad de que puedan ocurrir errores o fraudes que no sean detectados, no se puede eliminar esta posibilidad. Por esta razón, porque nuestro examen se basa en pruebas selectivas, y en virtud de que los procedimientos de auditoria no están diseñados específicamente para descubrir errores e irregularidades, incluyendo actos ilegales, fraudes o desfalcos, no podemos garantizar que éstos, en caso de existir, serán descubiertos en nuestra auditoria; sin embargo, en caso de ser detectados serán informados de inmediato a los integrantes apropiados de la administración. Adicionalmente, informaremos a ellos mismos sobre nuestras propuestas de ajustes a los estados financieros, resultantes de la auditoria, y sobre las situaciones a informar observadas durante la aplicación de nuestros procedimientos de auditoria. Nuestras comunicaciones, con respecto a estos asuntos, serán dirigidas al Consejo de Administración, al Comité de Auditoria (u órganos similares) y/o a los funcionarios de la Compañía que sean designados por ustedes para tal efecto, en función de la importancia de los asuntos a tratar, y conforme al acuerdo que tomemos sobre este particular.
Como parte del acuerdo que se indica en el párrafo anterior, se incluirá el tratamiento de circunstancias específicas que, en su caso, nos obligarán a revelar, a partes distintas a la Compañía, los hallazgos que eventualmente existieran, relativos a fraudes.
Los papeles de trabajo que preparemos en relación con nuestro examen, son propiedad de nuestra firma, contienen información confidencial y serán retenidos por nosotros de acuerdo con nuestras políticas y procedimientos.
Responsabilidad de la administración
Los estados financieros sujetos a nuestro examen son responsabilidad de la administración de la Compañía. A este respecto, la administración es responsable del correcto registro de las transacciones en la contabilidad, de la salvaguarda de los activos de la entidad y de mantener una estructura de control interno que permita la preparación de estados financieros confiables.
La administración también es responsable de identificar las leyes, reglamentos y otras disposiciones normativas aplicables a sus actividades y asegurar que la Compañía cumpla con ellas.
La administración de la Compañía también tiene la responsabilidad del diseño y de la implementación de programas y controles para prevenir y detectar fraudes, así como de informarnos sobre todo fraude conocido, alegato o sospecha del mismo, relacionado con la Compañía y que involucre a: (1) la administración; (2) empleados que tienen funciones importantes en la estructura del control interno, y (3) otros, en caso de que el fraude pudiera tener un efecto importante sobre los estados financieros. Esta responsabilidad incluye los casos que se hayan hecho del conocimiento de la administración mediante comunicaciones de los empleados, ex empleados, analistas, autoridades reguladoras u otros.
La administración es responsable de notificarnos de la existencia de comunicaciones o alegatos de informantes que involucren situaciones financieras impropias, y de proveernos, en forma oportuna, acceso completo a estas comunicaciones y a cualquier investigación interna sobre las mismas. Los alegatos de situaciones financieras impropias incluyen: manipulación de resultados financieros, malversación de activos o violación intencional de controles internos, ya sea por parte de la administración o de cualquier funcionario y empleado de la Compañía; influencia impropia de partes relacionadas sobre transacciones con ellas; engaño intencional a los auditores, y otros alegatos de actos ilegales o fraude.
63
La administración es responsable de registrar los ajustes a los estados financieros que sean determinados por nosotros o por la propia administración y que sean necesarios para corregir desviaciones importantes con respecto a las Normas de Información Financiera (o con respecto a la base contable sobre la cual se preparan los estados financieros objeto de la auditoria), así como de confirmarnos, en la carta de declaraciones que se describe en el siguiente párrafo, que los efectos de cualquier ajuste propuesto en la auditoria, que no se hubiera registrado, no son importantes, tanto individualmente, como en forma acumulada, para los estados financieros tomados en conjunto.
Como lo requieren las normas de auditoria generalmente aceptadas, solicitaremos la confirmación por escrito de la administración y de consultores externos de la entidad, acerca de las revelaciones que se manifiestan en los estados financieros, y de la efectividad de la estructura del control interno. Las normas de auditoria generalmente aceptadas también requieren que se nos proporcione una carta de declaraciones, en relación con los estados financieros, por parte de ciertos miembros de la administración. Los resultados de nuestras pruebas de auditoria, las respuestas a nuestras solicitudes de información y las declaraciones escritas, constituyen la evidencia en la cual intentamos confiar para formarnos una opinión sobre los estados financieros. Debido a la importancia de las declaraciones de la administración para una auditoria efectiva, Compañía ABC, S.A. de C.V., acuerda deslindar la responsabilidad de la firma de auditores, sus socios y su personal, en cuanto a daños y perjuicios que pudieran derivarse de los servicios descritos en esta carta convenio, atribuibles a cualquier manifestación errónea de la administración, contenida en la carta de declaraciones arriba mencionada.
En caso de tener la intención de publicar o reproducir de alguna otra forma los estados financieros y nuestro dictamen, o bien de hacer referencia a nuestra firma de cualquier otro modo, en un documento que contenga otra información, ustedes acuerdan: a) proporcionarnos un borrador del documento completo para su lectura, y b) obtener nuestra autorización antes de ser impreso y distribuido.
Con la aprobación de la presente carta convenio de servicios profesionales, se nos confirma el acuerdo de Compañía ABC, S.A. de C.V., de que proporcionemos la información requerida por cualquier autoridad, así como por los órganos de control de calidad profesional, que se encuentre relacionada con la información que se produzca como resultado de la presente contratación de servicios profesionales (relacionar a dichas autoridades), sin responsabilidad alguna para el suscrito, la firma profesional que representa, sus socios y el personal profesional subordinado al mismo.
Información necesaria para la auditoria
Con el propósito de que nuestro trabajo se realice sin limitaciones, la administración nos proporcionará, con base en nuestra solicitud, todos los registros contables originales de la Compañía, su información y documentación de soporte y otra información complementaria que consideremos necesario evaluar como parte de nuestro examen. Asimismo, se designará por parte de ustedes, al personal que atenderá nuestras solicitudes de información.
Como parte de nuestras solicitudes de información, entregaremos a ustedes una relación de los papeles de trabajo que requerimos sean preparados por la administración, para efectos de la auditoria de sus estados financieros. Acordaremos con los funcionarios responsables de la preparación de dichos papeles de trabajo, la forma, contenido y oportunidad necesarios para un eficiente desarrollo de la auditoria.
Revisión de la situación fiscal
Como parte de nuestro examen de los estados financieros, estaremos en posibilidad de revisar la situación fiscal de la Compañía y de emitir el dictamen, para efectos fiscales, a que se hace referencia en el art. 52 del
64
Código Fiscal de la Federación, así como el correspondiente informe sobre la situación fiscal del contribuyente. Los anexos a este informe son responsabilidad de, y deben ser preparados por, la administración de la Compañía; nuestra responsabilidad consiste en informar sobre el resultado de la revisión que debemos efectuar de dichos anexos, como lo requiere el propio Código Fiscal de la Federación y su Reglamento.
Actualmente, la Administración General de Auditoria Fiscal Federal (AGAFF) revisa en forma periódica los informes presentados por los auditores externos, así como sus papeles de trabajo relativos. Estas revisiones requieren normalmente la presencia del auditor para interrogarlo sobre el trabajo realizado y solicitarle información detallada adicional, la que en algunos casos debe ser obtenida de los registros de la Compañía, dado que dicha información puede no estar comprendida en las pruebas de auditoria contenidas en los papeles de trabajo.
Si éste fuera el caso, Compañía ABC, S.A. de C.V., acuerda que la información nos será entregada por la administración, para satisfacer el requerimiento de la autoridad, en cualquier momento dentro del plazo que señale la propia autoridad, con respecto al periodo cubierto por nuestro examen.
Otros servicios
Cualquier otro servicio profesional de nuestra firma que ustedes requieran estará sujeto a un acuerdo por separado.
Programación del trabajo
A continuación se indican las fechas programadas para: el inicio y conclusión de nuestro trabajo; para la entrega de los informes y para otros eventos importantes de la auditoria, conforme a nuestros acuerdos previos.
(Fecha) Inicio del trabajo de campo
(Fecha) Observación del inventario físico
(Fecha) Recepción de una balanza de comprobación con cifras al cierre del ejercicio
(Fecha) Recepción de información para el dictamen fiscal
(Fecha) Conclusión del trabajo de campo
(Fecha) Entrega de nuestro dictamen sobre los estados financieros
(Fecha) Entrega de nuestra carta de observaciones y sugerencias
(Fecha) Entrega del dictamen fiscal
En caso de que, en el transcurso de nuestro trabajo, nos enfrentemos a hechos o circunstancias que no permitan desarrollarlo en la forma inicial-mente propuesta, se los informaremos inmediatamente por escrito, a fin de que se tomen las decisiones pertinentes por ambas partes.
Informes a presentar
Como resultado de nuestro examen de los estados financieros, prepararemos los siguientes informes:
65
1. Dictamen sobre los estados financieros de la Compañía ABC, S.A. de C.V., al 31 de diciembre de 2009, y por el año que terminará en esa fecha.
2. Dictamen para efectos fiscales e informe sobre la situación fiscal de la Compañía ABC, S.A. de C.V., que será entregado a la Administración General de Auditoria Fiscal Federal, por el año que terminará el 31 de diciembre de 2009
3. Carta de observaciones y sugerencias. Honorarios profesionales
Estimamos que nuestros honorarios profesionales, por el examen de los estados financieros, calculados en atención al nivel de experiencia y al tiempo por invertir de nuestro personal, considerando que la administra ción es responsable de poner a nuestra disposición, con base en nuestra solicitud, todos los registros contables originales de la Compañía y su información correspondiente, así como los papeles de trabajo específicos y otra información complementaria que se hayan acordado, ascenderán a la cantidad de $ _________________.
Proponemos la siguiente distribución de pagos para cubrir nuestros honorarios profesionales:
60% al inicio del trabajo de revisión. 40% a la presentación del informe de revisión.
Al monto de nuestros honorarios profesionales se deberá adicionar el correspondiente impuesto al valor agregado.
En caso de que se presente cualquier circunstancia que pueda modificar el monto de los honorarios profesionales propuestos, se los informaremos de inmediato.
Los honorarios correspondientes a la preparación de los informes fiscales, para ser presentados a la Administración General de Auditoria Fiscal Federal, incluyen únicamente el tiempo que utilizaremos hasta su presentación ante las autoridades hacendarias. Los honorarios por aclaraciones posteriores y por información que tengamos que proporcionar a las autoridades, en el caso de que nuestro informe sea seleccionado para su revisión, no están considerados, debido a la imposibilidad práctica de prever el tiempo que se requerirá para ello. Por lo tanto, dichos honorarios serán facturados conforme al tiempo incurrido y de acuerdo con las cuotas horarias vigentes de esta firma.
Los gastos de viaje en los que se llegue a incurrir, así como otros gastos (especificar) necesarios para la realización de nuestro trabajo, serán facturados por separado y previo acuerdo con ustedes.
Otros aspectos importantes
La administración conoce y acepta el riesgo implícito que existe en el uso de comunicaciones por vía electrónica, incluyendo la falta de seguridad de la información y de certeza de su adecuado envío/recepción, así como la posible pérdida de confidencialidad. A menos de que la administración nos solicite, por escrito, que no utilicemos el correo electrónico como medio para transmitir información relativa a los servicios cubiertos por esta carta convenio, no asumimos responsabilidad alguna respecto a posibles pérdidas de información o de confidencialidad de la misma, relacionadas con el uso de dicho medio de comunicación.
Cualquier controversia que surja o se relacione con los servicios profesionales cubiertos por esta carta convenio, será sometida primero a mediación voluntaria entre las partes, y si ésta no tiene éxito, entonces podrá ser llevada ante un tribunal en México, D.F.
66
Si se llega a determinar, conjuntamente y por escrito, que una porción de esta carta convenio es nula, inválida, o en cualquier forma inhabilitada, en parte o totalmente, las porciones restantes de la misma permanecerán vigentes.
Deseamos agradecer esta oportunidad de servir profesionalmente a la Compañía y le aseguramos que este trabajo recibirá nuestra mejor atención. Favor de confirmar su aceptación de los términos de esta carta convenio, firmando copia de la misma y devolviéndola a uno de nuestros representantes.
Muy atentamente,
_________________
Firma del Auditor(es)
Acepto las condiciones de esta carta convenio como un acuerdo de voluntades entre la Compañía que represento y la firma de auditores que practicará la auditoria antes citada. La he leído y entiendo plenamente las condiciones y disposiciones contenidas. También confirmo que estoy facultado para suscribir este acuerdo de voluntades en nombre de Compañía ABC, S.A. de C.V.
Nombre de la Compañía: _____________________________ Aceptado por: _____________________________(nombre y firma) Puesto:_____________________________ Fecha: _____________________________
Esta carta convenio cubre mas puntos del trabajo, de la planeación y de lo necesario para llevar a cabo la revisión, pero se deberá entender que también es una guía para elaborar dicha carta.
2.1.6 Planeación en el trabajo de Revisión
Para llevar acabo una buena revisión de estados financieros el auditor deberá planear el trabajo de manera que se desempeñe un trabajo estratégico, esto es de manera precisa y correcta, tomando en cuenta las medidas precautorias necesarias para imprevistos por parte de la compañía.
Para entender más esta etapa de la revisión nos apoyaremos en la ISA 300 y el boletín 3040.
El auditor deberá establecer la estrategia general de la revisión y para ellos puede apoyarse en lo emitido en la ISA 300 y menciona que el establecimiento de la estrategia general de auditora implica:
a) Determinar las características del trabajo que definen su alcance, como el marco de referencia de información financiera usado, los requisitos de información específicos por industria y la localización de los componentes de la entidad.
b) Comprobar los objetivos de informar del trabajo para planear la oportunidad de la auditoría y la naturaleza de las comunicaciones que se requieran.
c) Considerar los factores importantes que determinarán el foco de los esfuerzos del equipo del trabajo, como la determinación de los niveles apropiados de la importancia relativa; determinación preliminares de áreas donde pueda haber altos riesgos de representación errónea de importancia relativa, etc.
67
El Boletín 3040, hace mención a puntos similares de la planeación para desarrollar un trabajo profesional por el Auditor y nos dice que para planear adecuadamente el trabajo de auditoria el auditor debe conocer:
a) Los objetivos, condiciones y limitaciones del trabajo concreto que se va a realizar.
b) Las características particulares de la empresa cuya información financiera se examina, incluyendo dentro de este concepto las características de operación, sus condiciones jurídicas y el sistema de control interno existente.
Por lo tanto para realizar un trabajo de revisión de estados financieros, el auditor deberá obtener o actualizar el conocimiento del negocio incluyendo:
La organización de la entidad
Sistemas contables
Características de operación y,
La naturaleza de sus activos, pasivos, ingresos y gastos.
El auditor necesita poseer una comprensión de dichos asuntos y otros asuntos relevantes a los estados financieros, por ejemplo, un conocimiento de los métodos de producción y distribución de la entidad, líneas de productos, localidades de operación, y partes relacionadas.
El auditor requiere esta comprensión para poder hacer investigaciones relevantes y diseñar procedimientos apropiados, así como evaluar las respuestas y otra información obtenida.
Todo estos puntos son necesarios porque implica prever cuáles procedimientos de revisión que se van a emplear, la extensión o alcance y la oportunidad en que van a ser utilizados, además del personal que debe intervenir en el trabajo.
Como parte especifica del de la revisión se debe evaluar el control interno de la entidad, así en el desarrollo de la revisión a pequeñas y medianas empresas se puede evaluar sus debilidades y diseñar estrategias y procedimientos de revisión adecuados este tipo de entidades.
2.1.7 Trabajo desempeñado por otros en la revisión de Estados Financieros.
A veces la entidad suelen tener subsidiaria, sucursales o partes relacionadas en otros estados o países y cuando esto sucede, el cliente y el auditor pueden optar por que la revisión de estas otra entidades se efectué por otros Auditores, y cuando se use el trabajo desempeñado de estos o por un experto, se el caso de problemas que no sean del conocimiento referente a la profesión del auditor, se deberá quedar satisfecho de que dicho trabajo sea adecuado para los fines de la revisión.
Además se deberá hacer mención en el Informe de quien es denominado auditor responsable o principal y que el trabajo fue realizado tanto por otros auditores como de expertos en otra materia necesarios para obtener información relevante para la información financiera.
68
La ISA 600 hace referencia al uso de trabajo de otro auditor y menciona puntos claves que se deben considerara cuando se use el trabajo de otros:
1) Cuando el auditor principal usa el trabajo de otro auditor, éste deberá determinar como afectará al la revisión el trabajo realizado por otro
2) El auditor principal deberá considerar si su propia participación es suficiente para actuar como
principal, para esto se deberá considerar:
La importancia relativa de la porción de los estados financieros que revisará.
El grado de conocimiento del auditor principal respecto del negocio de los componentes
El riesgo representaciones erróneas de importancia relativa en los estados financieros de los componentes revisados por el otro auditor.
La realización de procedimientos adicionales a los componentes revisados por el otro auditor.
En relación a una auditoria pero aplicable a la revisión de estados financieros se podrá agregar un párrafo al informe como se ejemplifica en el Boletín 4030:
He revisado los estados de situación financiera consolidados de Compañía ABC, S. A. y subsidiarias al 31 de diciembre de 2009, y los estados consolidados de resultados, de variaciones en el capital contable y de cambios en la situación financiera que les son relativos, por los años que terminaron en esas fechas. Dichos estados financieros son responsabilidad de la administración de la compañía. Mi responsabilidad consiste en expresar una certeza moderada sobre los mismos con base en mi revisión. Los estados financieros de algunas subsidiarias (o bien, identificar las entidades examinadas por otros auditores), cuyos activos e ingresos representan el 20% y 25% en 2009y 11, 18% y 23% en 2009, respectivamente, de los totales consolidados, fueron examinados por otros auditores, y mi opinión, en tanto se refiere a dichas subsidiarias, se basa únicamente en el dictamen de los otros auditores.
2.1.8 Documentación del trabajo de Revisión
Todo trabajo de revisión u auditoria que preste un Contador Público deberá quedar documentada en sus papeles de trabajo, en estos plasmara los asuntos que son importantes para proporcionar evidencia y soportar su informe de revisión, y que fue llevada a cabo de acuerdo con esta norma internacional ISRE 2400
El boletín 3010 nos menciona que la formación y contenido de los papeles de trabajo pueden estar afectados por aspectos tales como:
a) Naturaleza del trabajo
b) Características del informe del auditor.
c) Naturaleza y complejidad del negocio del cliente.
d) La naturaleza y condiciones de los registros del cliente y el grado de confiabilidad de los controles internos contables.
69
La NIA 230 establece la definición de lo que es Documentación de auditoria:
“Significa el registro de procedimientos de revisión desempeñados, la evidencia de revisión relevante obtenida y las conclusiones a las que llegó el auditor.”
Estos son algunos ejemplos que el boletín 3010 marca como evidencia adicional a los papales de trabajo preparados por el Auditor:
a) Extractos o copias de asambleas de accionistas, sesiones del consejo de administración, contratos y otros documentos legales importantes.
b) Información respecto a la estructura organizacional y legal de la entidad.
c) Evidencia del proceso de planeación y programa de auditoría.
d) Evidencia del estudio y evaluación del sistema contable y de control interno, la que puede estar referida a cuestionarios, diagramas de flujo, memoranda descriptivos o una combinación de estos métodos.
e) Análisis de transacciones y saldos.
f) Análisis de tendencias y razones financieras significativas.
g) Registro de la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoría aplicados.
h) Evidencia de que el trabajo llevado a cabo fue supervisa do y revisado.
i) Indicación respecto a quién aplicó los procedimientos de auditoría y en qué fecha fueron aplicados.
j) Comunicaciones con otros auditores, expertos y otros terceros involucrados.
k) Cartas o documentos relativos a asuntos de auditoría comunicados o discutidos con el cliente, incluyendo los términos del trabajo y debilidades importantes en el control interno contable.
l) Declaraciones recibidas del cliente.
m) Conclusiones de la revisión, incluyendo la resolución y tratamiento dado a las excepciones y asuntos poco usuales, detectados en la aplicación de los procedimientos de auditoría.
n) Copia de la información financiera examinada y de los informes de auditoría correspondientes.
La NIA 230 nos menciona que los papeles de trabajo pueden registrarse en papel o en forma electrónica u otros medios.
Además de ejemplos de papeles de trabajo elaborados por el auditor:
Programas de auditoría. Análisis Memorandos Resúmenes de asuntos Cartas de confirmaciones
70
Cartas de representación Listas de verificación Correspondencia Sumarias Copias de los registros contables de la entidad
Y que estos deben concentrarse en un Archivo de Auditoria.
A final de la revisión será la documentación la que nos de la certeza de si los estados financieros están o no preparados razonablemente en base a las Normas que la compañía haya adoptado para la presentación de su información financiera en los Estados
2.1.9 Procedimientos y evidencia de un trabajo de revisión.
En la planeación se determino que se deben llevar acabo los procedimientos necesarios para efectuar la revisión a los estados financieros de una entidad, para los cuales Auditor deberá aplicar su juicio en la determinación de la naturaleza específica, oportunidad y grado de los procedimientos de revisión. Y podrá guiarse por los asuntos mencionados en esta norma ISRE 2400 tales como:
• Cualquier conocimiento adquirido al realizar auditorias o revisiones de los estados financieros de periodos anteriores, ya que cuando se tiene una auditoria previa, se pudo haber descubierto puntos que no se cubrieron y que se podrá revisar en la revisión a realizar.
• El conocimiento del auditor del negocio incluyendo conocimiento de los principios y prácticas contables de la industria en la que opera la entidad, para saber las normatividad que procede para la revisión de sus bases contables.
• Los sistemas contables de la entidad, esto para saber la complejidad de sistema y si pueden tener errores inconscientes por parte de las personas que realizan los registros.
• El grado al cual una partida particular es afectada por juicio de la administración, para saber la influencia y los movimientos de esta partida que podría estar siendo manipulada erróneamente o sin bases que pudieran soportar los movimientos en esa cuenta.
• La importancia relativa de transacciones y saldos de cuentas, por la cantidad del importe manejado en esa cuenta o del número de movimiento que se manejen, y que puedan causar variaciones que llamen la atención del auditor.
El auditor deberá aplicar las mismas consideraciones sobre la importancia relativa que serían aplicadas si se estuviera dando una opinión profesional sobre los estados financieros. Aunque hay un mayor riesgo de que las representaciones erróneas no sean detectadas en una revisión que en una auditoria, el juicio sobre qué es de importancia relativa se hace por referencia a la información sobre la que el auditor está informando y las necesidades de quienes confían en esa información, no al nivel de certeza proporcionado.
El boletín 3030.12 menciona lo referente a la Importancia Relativa en donde nos dice:
La "Importancia relativa" representa el importe acumulado de los errores y desviaciones de las Normas de Información Financiera, que podrían contener los estados financieros sin que, a juicio del auditor y a la luz de las circunstancias existentes, sea probable que se afecte el juicio o decisiones de las personas que confían
71
en la información contenida en dichos estados. Se debe juzgar el efecto cuantificado en relación con los estados financieros tomados en conjunto; sin embargo, también se deben considerar algunos aspectos cualitativos tales como: una revelación o presentación inadecuada, la importancia de un rubro específico para la empresa en particular (por ejemplo, inventarios para una empresa industrial), el hecho de que el error o desviación afecte varios rubros de los estados financieros, etcétera.
La ISRE 2400 establece los procedimientos para la revisión de estados financieros ordinarios que nos ayudarán a llevar acabo un trabajo de calidad para obtener la evidencia correcta y necesaria que nos pueda brindar una certeza de que los estados financieros no presentan errores de importancia relativa en base al marco de referencia que la compañía haya adoptado en su contabilidad.
Estos son algunos de los procedimientos que nos marca la ISRE 2400:
Obtener una comprensión del negocio de la entidad y de la industria en la que opera.
El boletín 3040 menciona que se debe tener el conocimiento de las características de operación se refiere tanto a las normales (productivas, comerciales y financieras) que constituyen el objeto propio de la empresa, así como a las marginales o extraordinarias.
También se deben conocer las condiciones jurídicas de una empresa para lo cual se deberá revisar los documentos legales que conforman su personalidad, su posibilidad de realizar operaciones, su organización, su relación con el estado, el régimen de sus propiedades, las condiciones de orden contractual, etcétera
Además es muy importante que el auditor lleve acabo una evaluación al sistema de control interno, ya que este constituye el elemento más importante sobre el que descansa la planeación de una auditoria y por lo tanto será oportuno para una revisión de estados financieros.
Investigaciones concernientes a los principios y prácticas contables de la entidad.
Se debe realizar una investigación sobre la base o marco de referencia que la compañía tiene para la elaboración de sus estados financieros o si el año a revisión hubo un cambio en la base o marco de referencia, ya que esto podría requerir de un análisis mas detallado en la información financiera y en que rubros se están contabilizando sus operación es, para poder verificar si realmente están aplicándola normatividad adoptada.
Investigaciones concernientes a los procedimientos de la entidad para registrar, clasificar y resumir transacciones, acumular información para revelación en los estados financieros y para preparar los estados financieros.
El auditor debe llevara acabo una evaluación a los procedimientos referentes a la elaboración de la información financiera de la entidad, para lo cual se debe evaluar las políticas que la compañía tiene para el registro de la información contable.
Actualmente los sistemas de contabilidad y administración esta diseñados de una manera tan eficiente que automáticamente integran las cuentas para presentar el estado financiero, pero no por esto se deberá confiar en el sistema, ya que dependen de cómo se hayan capturado los datos por el personal responsable, además de que podría no estar diseñado para presentar un estado financiero en base a las norma adoptada, por lo cual se deberá revisar para elaborar su correcta presentación.
72
Investigaciones concernientes a todas las aseveraciones de importancia relativa en los estados financieros.
Se deberá analizar la información adicional a los rubros de los estados financieros, tales como notas a los estados, u reglas de presentación.
Procedimientos analíticos diseñados para identificar relaciones y partidas individuales que parezcan
inusuales. Dichos procedimientos incluirían:
— Comparación de los estados financieros con estados por periodos anteriores
— Comparación de los estados financieros con resultados anticipados y posición financiera.
— Estudio de las relaciones de los elementos de los estados financieros que se esperaría se conformaran a un patrón predecible basado en la experiencia de la entidad ó norma de la industria.
Al aplicar estos procedimientos, el auditor consideraría los tipos de asuntos que requirieron ajustes contables en periodos anteriores.
El boletín 3100 nos da una explicación mas detallada de los que es una revisión analítica y que se entiende por esta “el estudio de las relaciones y tendencias significativas que se desprenden principalmente de la información financiera y no financiera, incluyendo la investigación resultante sobre variaciones y partidas poco usuales.”
Investigaciones concernientes a acciones tomadas en juntas de accionistas, del consejo de directores, comités del consejo de directores, y otras juntas que puedan afectar a los estados financieros.
Leer los estados financieros para considerar, sobre la base de información que llega a la atención del auditor, si los estados financieros parecen conformarse a la base contable indicada.
Como se menciono en otro párrafo anterior se debe verificar su correcta presentación en base a las Normas que la compañía haya adoptado para el desarrollo de sus estados financieros, que si no están presentados razonablemente se deberán tomar las medidas necesarias para ajustarlos al marco de referencia.
Obtener informes de otros auditores, si los hay y si se considera necesario, que hayan sido contratados para auditar o revisar los estados financieros de componentes de la entidad.
Investigaciones de personas que tengan responsabilidad por asuntos financieros y contables concernientes a, por ejemplo:
— Si todas las transacciones han sido registradas.
— Si los estados financieros han sido preparados de acuerdo a la base contable indicada.
73
— Cambios en las actividades de negocios de la entidad y en sus principios y prácticas contables.
— Asuntos sobre los cuales han surgido preguntas en el curso de aplicación de los procedimientos anteriores.
— Obtener representaciones escritas de la administración cuando se considere apropiado.
Esto deberá quedar registrado en los papeles de trabajo como se menciona en las declaraciones de la administración, para lo cual tomamos lo mencionado en el boletín 3080:
“La obtención de declaraciones por escrito de la administración de la entidad confirma su responsabilidad en cuanto a la preparación y aprobación de los estados financieros. Sin embargo,, esas afirmaciones no constituyen un sustituto para la aplicación de los procedimientos de auditoría necesarios para permitirle al auditor obtener una base razonable para sustentar una opinión referente a los estados financieros sujetos a auditoría.”
2.1.10 Procedimientos detallados que marca la ISRE 2400 y que pueden realizarse en un trabajo para revisar estados financieros
Esta norma busca ejemplificar procedimientos de revisión para considerase en el momento en que un auditor desempeñe una revisión de estados financieros y están clasificados para uso en los rubros de los estados financieros.
General
Discutir los términos y el alcance del trabajo con el cliente y con el equipo del trabajo. Preparar una carta compromiso exponiendo los términos y alcance del trabajo. Obtener una comprensión de las actividades de negocios de la entidad y del sistema para registrar
información financiera y preparar estados financieros. Investigar si toda la información financiera se registra:
completamente; inmediatamente; y después de la autorización necesaria.
Obtener un balance de comprobación y determinar si concuerda con el libro mayor general y con los
estados financieros. Considerar los resultados de auditorias y trabajos de revisión previos, incluyendo los ajustes
contables requeridos. Investigar si ha habido cualquier cambio significativo en la entidad desde el año anterior (por
ejemplo, cambios en propiedad o cambios en estructura de capital). Investigar sobre las políticas contables y considerar si: cumplen con normas locales; si han sido aplicadas apropiadamente; y han sido aplicadas consistentemente y, si no, considerar si se ha hecho revelación de cualesquier
cambios en las políticas contables. Leer las minutas de juntas de accionistas, del consejo de directores, y otros comités apropiados para
identificar asuntos que pudieran ser importantes para la revisión.
74
Investigar si las acciones emprendidas en las juntas de accionistas, del consejo de directores o juntas comparables, que afecten a los estados financieros han sido apropiadamente reflejadas ahí.
Investigar sobre la existencia de transacciones con partes relacionadas, cómo se han contabilizado dichas transacciones y si las partes relacionadas han sido reveladas en forma apropiada.
Investigar sobre contingencias y compromisos. Investigar sobre planes para disponer de activos importantes o de segmentos del negocio. Obtener los estados financieros y discutirlos con la administración. Considerar lo adecuado de la revelación en los estados financieros y la propiedad de estos respecto
de la clasificación y presentación. Comparar los resultados mostrados en los estados financieros del periodo comente con los mostrados
en los estados financieros para periodos anteriores comparables y, si están disponibles, con presupuestos y pronósticos.
Obtener explicaciones de la administración por cualesquiera fluctuaciones inusuales o inconsistencias en los estados financieros.
Considerar el efecto de cualesquier errores no ajustados —individualmente y acumulado. Traer los errores a la atención de la administración y determinar cómo los errores no ajustados influirán en el informe de revisión.
Considerar obtener una carta de representación de la administración.
Efectivo
Obtener las conciliaciones bancarias. Investigar sobre cualesquiera partidas antiguas o inusuales de la conciliación con personal del cliente.
Investigar sobre traspasos entre cuentas de efectivo por el periodo de antes y después de la fecha de revisión.
Investigar si hay alguna restricción sobre las cuentas de efectivo.
Cuentas por cobrar
Investigar sobre las políticas contables para registrar inicialmente las cuentas comerciales por cobrar y determinar si se dan algunas bonificaciones sobre dichas transacciones.
Obtener una relación de cuentas por cobrar y determinar si el total concuerda con el balance de comprobación.
Obtener y considerar las explicaciones de variaciones importantes en los saldos de cuentas de periodos anteriores o de los anticipados.
Obtener un análisis de antigüedad de las cuentas comerciales por cobrar. Investigar sobre la razón para cuentas inusualmente grandes, saldos de créditos sobre cuentas o cualesquier otros saldos inusuales e investigar sobre la posibilidad de cobro de las cuentas por cobrar.
Discutir con la administración la clasificación de cuentas por cobrar, incluyendo saldos no corrientes, saldos netos de créditos y cantidades debidas de los accionistas, directores y otras partes relacionadas en los estados financieros.
Investigar sobre el método para identificar las cuentas de “pago lento” y para establecer provisiones para cuentas dudosas y considerar si es razonable.
Investigar si las cuentas por cobrar han sido gravadas, factorizadas o descontadas. Investigar sobre procedimientos aplicados para asegurar que se ha logrado un corte apropiado de
transacciones de ventas e ingresos por ventas. Investigar si las cuentas representan las mercancías embarcadas a consignación y, si es así, si se han
hecho ajustes para revertir estas transacciones e incluir las mercancías en el inventario.
75
Investigar si cualesquier créditos importantes registrados relativos a ingresos han sido emitidos después de la fecha de la hoja de balance y si se ha hecho provisión para dichas cantidades.
Inventarios
Obtener la lista de inventario y determinar si:
el total concuerda con el saldo en el balance de comprobación; y si está basada en un conteo físico del inventario.
Investigar sobre el método para el conteo de inventario. Donde no se haya llevado a cabo un conteo físico en la fecha de la hoja del balance, investigar si: se usa un sistema de inventario perpetuo y se hacen comparaciones periódicas con las cantidades
reales en existencia; y Se usa un sistema de costo integrado y si ha producido información confiable en el pasado. Discutir ajustes hechos resultantes del último conteo físico de inventario. Investigar sobre procedimientos aplicados para controlar el corte y cualesquier movimientos de
inventario. Investigar sobre la base usada para valuar cada categoría del inventario y, en particular, respecto de
la eliminación de utilidades entre ramas. Investigar si el inventario se valúa al más bajo del costo y el valor neto realizable.
Considerar la consistencia con la que los métodos de valuación de inventario han sido aplicados, incluyendo factores como material, mano de obra y gastos indirectos.
Comparar cantidades de categorías principales del inventario con las de periodos anteriores y con las anticipadas para el periodo corriente. Investigar sobre las principales fluctuaciones y diferencias.
Comparar la rotación de inventario con la de periodos anteriores. Investigar sobre el método usado para identificar el inventario de lento movimiento y obsoleto y si
dicho inventario ha sido contabilizado al valor neto realizable. Investigar si algo del inventario ha sido consignado a la entidad y, si es así, si han sido hechos ajustes
para excluir dichas mercancías del inventario. Investigar si hay algún inventario dado en prenda, almacenado en otras localidades o en
consignación a otros y considerar si dichas transacciones han sido contabilizadas apropiadamente.
Inversiones (incluyendo compañías asociadas y valores negociables)
Obtener una relación de las inversiones a la fecha de la hoja del balance y determinar si concuerda con el balance de comparación.
Investigar sobre la política contable aplicada a las inversiones. Investigar con la administración sobre los valores en libros de las inversiones. Considerar si hay
cualesquier problemas de realización. Considerar si ha habido contabilización apropiada de ganancias y pérdidas y de ingreso de
inversiones. Investigar sobre la clasificación de inversiones a largo plazo y a corto plazo. Propiedad y depreciación Obtener una relación de la propiedad indicando el costo y depreciación acumulada y determinar si
concuerda con el balance de comprobación.
76
Investigar sobre la política contable aplicada respecto de la estimación para depreciación y para distinguir entre partidas de capital y de mantenimiento.
Considerar si la propiedad ha sufrido un deterioro permanente, importante, en el valor. Discutir con la administración las adiciones y bajas a cuentas de propiedad y la contabilización de
ganancias y pérdidas sobre ventas o retiros. Investigar si todas estas transacciones han sido contabilizadas.
Investigar sobre la consistencia con que han sido aplicados el método y las tasas de depreciación y comparar las estimaciones por depreciación con los años anteriores.
Investigar si hay gravámenes sobre la propiedad. Discutir si los convenios de arrendamiento han sido reflejados en forma apropia da en los estados
financieros en conformidad con pronunciamientos contables actuales.
Gastos anticipados, intangibles y otros activos
Obtener relaciones identificando la naturaleza de estas cuentas y discutir con la administración la recuperabilidad.
Investigar sobre la base para registrar estas cuentas y los métodos de amortización usados. Comparar saldos de cuentas de gastos relacionadas con las de periodos anteriores y discutir
variaciones importantes con la administración. Discutir la clasificación entre cuentas a largo plazo y a corto plazo con la administración.
Préstamos por pagar
Obtener de la administración un calendario de préstamos por pagar y determinar si el total concuerda con el balance de comprobación.
Investigar si hay préstamos donde la administración no ha cumplido con las cláusulas del convenio de préstamo y, si es así, investigar sobre las acciones de la administración y si se han hecho los ajustes apropiados en los estados financieros.
Considerar la razonabilidad del gasto por interés en relación a los saldos de préstamos. Investigar si los préstamos por pagar están garantizados. Investigar si los préstamos por pagar han sido clasificados entre a largo plazo y actuales.
Cuentas por pagar de transacciones
Investigar sobre las políticas contables para registrar inicialmente las cuentas por pagar de transacciones y si la entidad tiene derecho a algunas bonificaciones dadas sobre dichas transacciones.
Obtener y considerar explicaciones de las variaciones importantes en los saldos de cuentas de periodos previos o de los anticipados.
Obtener una relación de cuentas por pagar de transacciones y determinar si el total concuerda con el balance de comprobación.
Investigar si los saldos están conciliados con los estados de los acreedores y comparar con saldos de periodos anteriores. Comparar la rotación con periodos anteriores.
Considerar si pudiera haber pasivos de importancia relativa no registrados. Investigar si las cuentas por pagar a accionistas, directores y otras partes relacionadas son reveladas
por separado.
77
Pasivos acumulados y contingentes
Obtener una relación de los pasivos acumulados y determinar si el total concuerda con el balance de comprobación.
Comparar los saldos principales de cuentas de gastos relacionadas con cuentas similares de periodos anteriores.
Investigar sobre aprobaciones para dichas acumulaciones, términos de pago, cumplimiento con términos, colateral y clasificación.
Investigar sobre el método para determinar pasivos acumulados. Investigar sobre la naturaleza de los montos incluidos en pasivos contingentes y compromisos. Investigar si existen pasivos reales o contingentes que no hayan sido registrados en las cuentas. Si es
así, discutir con la administración si necesitan hacerse provisiones en las cuentas o si debiera hacerse la revelación en las notas a los estados financieros.
Impuestos sobre la renta y otros
Investigar con la administración si hubo algunos sucesos incluyendo disputas con las autoridades de impuestos, que pudieran tener un efecto importante sobre los impuestos por pagar por la entidad.
Considerar el gasto de impuestos en relación al ingreso de la entidad por el periodo Investigar con la administración sobre la adecuación de los pasivos por impuestos diferidos y
corrientes registrados incluyendo provisiones respecto de periodos anteriores.
Hechos posteriores
Obtener de la administración los últimos estados financieros provisionales y compararlos con los estados financieros que están siendo revisados o con los de periodos comparables del año precedente.
Investigar sobre sucesos después de la fecha del balance que tendrían un efecto de importancia relativa sobre los estados financieros bajo revisión y, en particular, investigar si:
han surgido compromisos o faltas de certeza sustanciales subsecuentes a la fecha del balance;
han ocurrido cualesquier cambios significativos en el capital en acciones, deuda a largo plazo o capital de trabajo hasta la fecha de la investigación; y
han sido hechos cualesquier ajustes inusuales durante el periodo entre la fecha de la hoja de balance y la fecha de la investigación.
Considerar la necesidad de ajustes o revelación en los estados financieros. Obtener y leer las minutas de juntas de accionistas, directores y comités apropia dos, posteriores ala
fecha del balance.
Litigios
Investigar con la administración si la entidad es sujeto de acciones legales por amenaza, pendientes o en proceso Considerar el efecto consiguiente sobre los estados financieros.
78
Capital
Obtener y considerar una relación de las transacciones en las cuentas de capital social, incluyendo nuevas emisiones, retiros y dividendos.
Investigar si hay algunas restricciones sobre utilidades retenidas u otras cuentas de capital social.
Operaciones
Comparar resultados con los de periodos anteriores y con los esperados para el periodo actual. Discutir las variaciones importantes con la administración:
Discutir si el reconocimiento de ventas y gastos principales ha tenido lugar en los periodos apropiados.
Considerar partidas extraordinarias e inusuales. Considerar y discutir con la administración la relación entre partidas relacionadas en la cuenta de
ingresos y evaluar la razonabilidad consiguiente en el contexto de relaciones similares para periodos anteriores y otra información disponible al auditor.
La revisión de estados financieros nos obliga a cerciorarnos a través de los sucesos posteriores a la fecha de los estados financieros, la información financiera haya sido la correcta en la revisión o que pueda requerir de ajustes o revelación en los estados financieros. El auditor no tiene ninguna responsabilidad de desempeñar procedimientos para identificar sucesos que ocurran después de la fecha del informe sobre la revisión.
El boletín 5020 no da una definición y clasificación de hechos posteriores a la fecha de de los estados financieros como:
Aquellas operaciones, favorables y desfavorables, que ocurren en el periodo posterior. Se pueden identificar dos tipos:
Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros que requieren ajuste y revelación. Son aquéllos ocurridos en el periodo posterior y que proporcionan mayor evidencia sobre condiciones existentes a la fecha de los estados financieros. Esos hechos, normalmente se refieren a nueva evidencia sobre:
- Estimaciones contables relativas a la valuación de activos y a la existencia de pasivos a la fecha de los estados financieros; o
- Contingencias cuya probabilidad de ocurrencia o materialización queda confirmada según se establece en el Marco Conceptual;
Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros que sólo requieren revelación. Son aquéllos ocurridos en el periodo posterior y que son indicativos de condiciones que surgieron después de la fecha de los estados financieros, motivo por el cual no se reconocieron a la fecha del cierre; sin embargo, por ser relevantes para la toma de decisiones deben revelarse.
Cuando un auditor tiene razón en base a sus revisión para creer que la información puede estar representada erróneamente de manera importante en los estados financieros, el auditor debería llevar a cabo procedimientos adicionales o más extensos según sea necesario para poder expresar certeza negativa o confirmar que se requiere un informe con salvedad.
79
2.1.11 De las Conclusiones e informes relativos a la Revisión de estados financieros en base e la ISRE 2400
La Norma internacional ISRE 2400 menciona que el informe de revisión debería contener una clara expresión escrita de certeza negativa. El auditor debería revisar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia obtenida y plasmada en sus papeles de trabajo como la base para la expresión de dicha certeza.
El auditor debe realizar el informe basado en el trabajo desempeñado, además deberá evaluar si alguna información obtenida durante la revisión indica que los estados financieros no dan un punto de vista verdadero y justo o no están presentados razonablemente, de acuerdo con el marco conceptual adoptado por la compañía
Este informe de revisión de estados financieros resume el alcance del trabajo para hacer posible al lector comprender la naturaleza del trabajo desarrollado por el auditor donde menciona claramente que no se desempeñó una auditoria de estados financieros y en consecuencia, no se expresa una opinión sobre éstos.
Este Informe es la conclusión del trabajo de revisión por parte del auditor y la norma ISRE 2400 establece los puntos básicos que deberán estar contenidos en el informe a presentar a la administración de la empresa, o autoridades competentes que lo soliciten.
Deberá contener los siguientes elementos básicos, ordinariamente en el siguiente orden:
a) Título
b) Destinatario
c) Párrafo de apertura o introducción incluyendo
d) Identificación de los estados financieros sobre los que ha sido desempeñada la revisión
e) Declaración de la responsabilidad de la administración de la entidad y de la responsabilidad del auditor
f) Párrafo de alcance, describiendo la naturaleza de una revisión, incluyendo
g) Referencia a esta NTR aplicable a trabajos de revisión, o a normas y prácticas nacionales relevantes
h) Declaración de que una revisión está limitada primordial mente a investigaciones y procedimientos analítico
i) Declaración de que no se ha desempeñado una auditoria, de que los procedimientos realizados proporcionan menos certeza que una auditoria y que no se expresa una opinión de auditoría;
(e) una declaración de certeza negativa;
(f) la fecha del informe;
(g) la dirección del auditor, y
(h) la firma del auditor
80
Para la ISRE 2400 el informe de revisión deberá mencionar los siguientes puntos:
a) Declarar que no ha surgido a la atención del auditor basado en la revisión nada que haga creer al auditor que los estados financieros no dan un punto de vista verdadero y justo o una presentación razonable, de acuerdo con el marco conceptual para informes financieros identificado
b) Expresar una calificación de la certeza negativa proporcionada; o
c) Cuando el efecto del asunto es tan importante y omnipresente para los estados financieros que el auditor concluye que no es adecuada una calificación para revelar la naturaleza equívoca o incompleta de los estados financieros, dar una declaración adversa de que los estados financieros no presentan un punto de vista verdadero y justo de acuerdo con el marco conceptual para informes financieros identificado; o.
d) Si ha habido una limitación importante al alcance, describir la limitación y, ya sea:
e) Expresar una salvedad de la certeza negativa proporcionada respecto de los posibles ajustes a los estados financieros
f) Cuando el posible efecto de la limitación es tan importante y omnipresente que el auditor concluye que no puede proporcionarse ningún nivel de certeza, no proporcionar ninguna certeza.
El auditor deberá fechar el informe de revisión en la fecha en que la revisión es completada, lo que incluye desempeñar procedimientos relativos a sucesos que ocurren hasta la fecha del informe. Sin embargo, ya que la responsabilidad del auditor es informar sobre los estados financieros según preparados y presentados por la administración, el auditor no debería fechar el informe de revisión antes de la fecha en que los estados financieros fueran aprobados por la administración.
1.1.1 Ejemplos de Informe de Revisión
Forma de informe de revisión no calificado
INFORME DE REVISION A …..
Hemos revisado el de balance general que se acompaña de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 2009 y los estados relacionados de resultados y flujos de efectivo por el año que terminó en esa fecha. Estos estados financieros son la responsabilidad de la administración de la compañía. Nuestra responsabilidad es emitir un informe sobre estos estados financieros basados en nuestra revisión.
Condujimos nuestra revisión de acuerdo con la ISRE 2400 emitida por el IAASB aplicable a trabajos de revisión. Esta norma requiere que planeemos y desempeñemos la revisión para obtener certeza moderada sobre si los estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. Una revisión se limita primordialmente a investigaciones con personal de la compañía y a procedimientos analíticos aplicados a datos financieros, así que proporciona menos certeza que una auditoria. No hemos desempeñado una auditoria y, de acuerdo a eso, no expresamos una opinión de auditoría.
81
Basados en nuestra revisión, no ha surgido a nuestra atención nada que nos haga creer que los estados financieros que se acompañan no den un punto de vista verdadero y justo (o no estén presentados razonablemente, respecto de todo lo importante,) de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera.
Fecha
AUDITOR
Dirección
Salvedad por Apartarse de las normas Internacionales de Información Financiera
INFORME DE REVISIÓN A ....
Hemos revisado el balance general que se acompaña de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 2009, y los estados relacionados de resultados y flujos de efectivo por el año que terminó en esa fecha. Estos estados financieros son la responsabilidad de la administración de la compañía. Nuestra responsabilidad es emitir un informe sobre estos estados financieros basados en nuestra revisión.
Condujimos nuestra revisión de acuerdo con la ISRE 2400 emitida por IAASB aplicable a trabajos de revisión. Esta norma requiere que planeemos y desempeñemos la revisión para obtener certeza moderada sobre silos estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. Una revisión se limita primordialmente a investigaciones con personal de la compañía y a procedimientos analíticos aplicados a los datos financieros, así que proporciona menos certeza que una auditoria. No hemos desempeñado una auditoria, y, por consiguiente, no expresamos una opinión de auditoria.
La administración nos ha informado que el inventario ha sido declarado a su costo que es mayor exceso de su valor neto realizable. El cálculo de la administración, que hemos revisado, muestra que el inventario, si se valuara al más bajo del costo y del valor neto realizable según requieren las normas internacionales de información financiera emitidas por IFAC habría disminuido en $100,000.00, y la utilidad neta y la participación de accionistas habría disminuido en $10,000.00
Basados en nuestra revisión, excepto por los efectos de la declaración en exceso del inventario descrita en el párrafo precedente, no ha surgido a nuestra atención nada que nos haga creer que los estados financieros que se acompañan no den un punto de vista verdadero y justo (o no estén presentados razonablemente, respecto de todo lo importante,’) de acuerdo con normas internacionales de información financiera emitidas por el IFAC.
Fecha
AUDITOR
Dirección
82
Informe adverso por apartarse de las normas contables vigentes
INFORME DE REVISIÓN A…
Hemos revisado el balance general de la compañía ABC al 31 de diciembre de 2009, y los estados relacionados de resultados y flujos de efectivo por el año que terminó en esa fecha.
Estos estados financieros son la responsabilidad de la administración de la compañía.
Nuestra responsabilidad es emitir un informe sobre estos estados financieros basados en nuestra revisión.
Condujimos nuestra revisión de acuerdo con la NTR 2400 emitida por el IAASB aplicable a trabajos de revisión. Esta norma requiere que planeemos y desempeñemos la, revisión para obtener certeza moderada sobre silos estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. Una revisión se limita primordialmente a investigaciones con personal de la compañía y a procedimientos analíticos aplicados a datos financieros, así que proporciona menos certeza que una profesional auditoria. No hemos desempeñado una auditoria y, por consiguiente, no expresamos una opinión de auditoria.
Como se describe en la nota de pie de pagina X, estos estados financieros no reflejan la consolidación de los estados financieros de compañías subsidiarias, la inversión en las cuales se contabiliza sobre una base de costo. Bajo las normas internacionales de información financiera emitidas por el IFAC se requiere que los estados financieros de las subsidiarias sean consolidados.
Basados en nuestra revisión, a causa del efecto omnipresente sobre los estados financieros del asunto discutido en el párrafo precedente, los estados financieros que se acompañan no dan un punto de vista verdadero y justo (o no están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante,’) de acuerdo con normas internacionales de información financiera emitidas por el IFAC.
Fecha
AUDITOR
Dirección
2.2 Norma de Trabajos de Revisión 2410 –“Revisión de Información Financiera Intermedia Desempeñada por el Auditor Independiente de la Entidad Contenido”
No siempre es requerida una revisión de estado financieros cuando por el ejercicio de la entidad, a veces es necesario o solicitado evaluar los estados financieros emitidos a periodos mas cortos al ejercicio y es ahí donde esta norma tiene su propósito el cual es establecer normas y lineamientos sobre las responsabilidades profesionales del auditor; cuando se compromete a realizar un trabajo para revisar información financiera intermedia y sobre la forma y contenido del informe.
83
Muchas entidades tienen la necesidad de emitir estados financieros intermedios para cumplir con requisitos legales, estatutarios o contractuales, como es el caso de empresas que tienen instrumentos financieros que cotizan en Bolsas de Valores, también esta el caso de aquellas empresas cuyos estados financieros son consolidados o considerados bajo el método de participación con los de su tenedora, pero el cierre del ejercicio de ésta, difiere en más de tres meses al de aquéllas
El Contador Público puede obtener trabajo de revisión de estados financieros intermedios, ya sea por ejemplo desde una consulta informal sobre la preparación de los estados en base a las Normas de Información Financiera, hasta un examen de los estados financieros intermedios de acuerdo con las normas de auditoría.
Muchos de los lineamientos generales que llevan las Normas Internacionales se mencionaron en la ISRE 2400 por lo cual solo se hará énfasis a los procedimientos que diferencien una norma de la otra.
La Norma ISRE 2410 define a la información financiera intermedia como:
“La información financiera que se prepara y presenta de acuerdo con un marco de referencia de información financiera aplicable y comprende o un juego completo o un juego condensado de estados financieros por un periodo más corto que el año fiscal de la entidad.”
Para fines locales de nuestro país, el boletín 4050 marca la diferencia de esta revisión de estados financieros intermedios contra un auditoria o revisión de estados financieros por un ejercicio completo.
“Una revisión intermedia no proporciona una base para la expresión de tal opinión, porque en dicha revisión limitada no se realizan pruebas de los controles establecidos para evaluar la efectividad de los mismos, ni se obtiene evidencia corroborativa de los registros contables, ni de las respuestas obtenidas en los procedimientos de entrevistas, así como otros procedimientos comúnmente desarrollados durante una auditoría. Aunque una revisión limitada puede revelar asuntos de importancia que afecten a los estados financieros, ésta no puede proporcionar certeza de que todos los aspectos significativos surjan a la atención del Contador Público, como normalmente sucede en una auditoría.”
El auditor contratado para desempeñar una revisión de información financiera intermedia deberá desempeñar la revisión de acuerdo con esta ISRE 2410.
El auditor obtiene un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno. Cuando se contrata al auditor para revisar la información financiera intermedia, este entendimiento se actualiza mediante averiguaciones hechas en el curso de la revisión, y ayuda al auditor a centrarse en las averiguaciones que debe hacer y los procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión por aplicar.
Realizar una revisión de este tipo conlleva muchas desventajas ya que el auditor no tiene el mismo entendimiento que el auditor de la entidad sobre ésta y su entorno, por lo cual deberá aplicar los procedimientos establecidos en esta norma para poder realizar su revisión de manera adecuada.
2.2.1 Principios generales de una revisión de información financiera intermedia
En la Auditoria de estados financieros y otros servicios prestados por un Contador Público, el auditor deberá cumplir con los requisitos éticos relevantes a la auditoria de los estados financieros anuales de la entidad.
Estos requisitos éticos rigen las responsabilidades profesionales del auditor en las siguientes áreas: independencia, integridad, objetividad, competencia profesional y cuidado debido, confidencialidad, comportamiento profesional y normas técnicas; mencionados con anterioridad en la ISRE 2400
84
El auditor deberá implementar procedimientos de control de calidad que sean aplicables al trabajo particular. Los elementos de control de calidad que sean relevantes a un trabajo individual incluyen responsabilidades de liderazgo por la calidad del trabajo, requisitos éticos, aceptación y continuación de las relaciones con el cliente y de trabajos específicos, asignación de equipos del trabajo, desempeño del trabajo, y supervisión.
El auditor deberá planear y desempeñar la revisión con una actitud de escepticismo profesional, al igual que cuando se realiza una revisión de estados financiera completa.
2.2.2 Objetivo de un trabajo para revisar información financiera intermedia
Esta Norma marca como objetivo de la revisión de información financiera intermedia el hacer posible al auditor expresar una conclusión sobre si, con base en la revisión, ha llegado a su atención algún dato que le haga creer que la información financiera intermedia no está preparada de acuerdo con un marco de referencia de información financiera adoptado por la entidad.
El auditor hace averiguaciones y desempeña procedimientos analíticos, así como otros procedimientos de revisión, para reducir a un nivel moderado el riesgo de expresar una conclusión inapropiada cuando la información financiera intermedia esté representada erróneamente en una forma de importancia relativa.
El boletín 4050 nos menciona exactamente el mismo objetivo de tal revisión, y al igual que la ISRE 2410 establecen que:
“Una revisión de información financiera intermedia no da una base para expresar una opinión sobre si la información financiera da un punto de vista verdadero y razonable, o está presentada razonablemente, respecto de todo lo importante, de acuerdo con un marco de referencia de información financiera aplicable”.
La revisión consiste en hacer averiguaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, así como en aplicar procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión. Una revisión puede traer a la atención del auditor asuntos importantes que afecten la información financiera intermedia, pero no da la evidencia suficiente que se requeriría en una auditoria, o que permita al auditor emitir una certeza sobre dicha información financiera.
2.2.3 Acuerdo de los términos del trabajo
Al igual que en la ISRE 2400 el auditor y el cliente deberán acordar los términos del trabajo y plasmarlos en una carta compromiso, solo con la diferencia de que se esta realizando una revisión de estados financieros intermedios y se mencionan los puntos que debe contener la carta o contrato:
El objetivo de una revisión de información financiera intermedia.
El alcance de la revisión.
La responsabilidad de la administración por la información financiera intermedia.
La responsabilidad de la administración de establecer y mantener un control interno efectivo, relevante para la preparación de información financiera intermedia.
La responsabilidad de la administración de poner a disposición del auditor todos los registros financieros e información relacionada.
85
Acuerdo de la administración de proporcionar representaciones escritas al auditor para confirmar las representaciones hechas verbalmente durante la revisión, igual que aquéllas que estén implícitas en los registros de la entidad
La forma y contenido anticipados del informe por emitir, en el que se incluye la identidad del destinatario del informe.
El acuerdo de la administración referente a que cuando algún documento que contenga información financiera intermedia indique que la información financiera intermedia ha sido revisada por el auditor de la entidad, el informe de revisión se incluya también en el documento.
Los términos del trabajo para revisar información financiera intermedia pueden también combinarse con los términos del trabajo para auditar los estados’ financieros anuales.
2.2.4 Procedimientos para una revisión de información financiera intermedia
Entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno
El auditor deberá tener un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno, en cuanto a su relación con la preparación de información financiera, tanto anual como intermedia, suficiente para planear y conducir el trabajó como para poder:
a) Identificar los tipos de representación errónea de importancia relativa y considerar la probabilidad de que éstos ocurran.
b) Seleccionar las averiguaciones, procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión que darán al auditor una base para informar si ha llegado a su atención algo que le haga creer que la información financiera intermedia no está preparada, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera.
La ISA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluación de los riesgos de representación errónea de importancia relativa, nos menciona que cuando un auditor ha revisado los estados financieros de una entidad por uno o más periodos anuales se podrá concluir que éste ha obtenido un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno.
El auditor también obtiene un entendimiento suficiente del control interno en relación con la preparación de información financiera intermedia, ya que puede diferir del control interno que se relaciona con información financiera anual.
El auditor usa el entendimiento de la entidad y su entorno, para:
Determinar las averiguaciones por hacer y los procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión por aplicar, y
Identificar los eventos particulares, transacciones o aseveraciones a las que pueden dirigirse las averiguaciones o los procedimientos analíticos u otros procedimientos de revisión aplicados.
Estos son los procedimientos descritos por la ISRE 2410 para llevar acabo una revisión de estados financieros intermedios:
Leer la documentación, en la extensión en que sea necesario, de la auditoria del año anterior y las revisiones del(los) periodo(s) intermedio(s) del año actual y el(los) correspondiente(s).periodo(s) del
86
año anterior, para facilitar al auditor identificarlos asuntos que puedan afectar la información financiera intermedia del periodo actual.
En esta parte se puede sumar lo que nos recomienda el boletín 4050, donde menciona que el auditor cuando es la primera revisión limitada de información financiera, podría realizar una entrevista con el auditor antecesor y si es posible revisar los papeles de trabajo de éste, así como procedimientos analíticos aplicados.
Considerar cualesquier riesgos importantes identificados en la auditoria de los estados financieros del año anterior, incluyendo el riesgo de que la administración sobrepase los controles.
Leer la información financiera intermedia anual más reciente y la comparable del periodo anterior.
Considerar la importancia relativa, respecto del marco de; referencia de información financiera
aplicable, en cuanto a su relación con la información financiera intermedia para ayudar a determinar la naturaleza y extensión de los procedimientos por desempeñar, y a evaluar el efecto de las representaciones erróneas:
Considerar la naturaleza, de cualesquier representaciones erróneas de importancia relativa
corregidas y cualesquier representaciones erróneas sin corregir que no sean de importancia relativa, identificadas en los estados financieros, del año anterior.
Considerar asuntos importantes de contabilidad e información que puedan ser de importancia
continua, tales como las debilidades de importancia relativa en el control interno.
Considerar los resultados de cualesquier procedimientos de auditoria desempeñados respecto de los estados financieros del año actual. • Considerar los resultados de cualquier auditoria interna desempeñada y de las acciones posteriores emprendidas por la administración.
Averiguar con la administración sobre los resultados de la evaluación de la administración del riesgo de que la información financiera intermedia pueda representarse erróneamente en una forma de importancia relativa como resultado de fraude.
Averiguar con la administración sobre el efecto de los cambios en las actividades de negocios de la
entidad.
Averiguar con la administración sobre el proceso con el que se ha preparado la información financiera intermedia y la confiabilidad de los registros contables fundamentales con los que se hace convenir o se concilia la información financiera intermedia.
El auditor determina la naturaleza de los procedimientos de revisión, si los hay, que se han de desempeñar para los componentes y, cuando sea aplicable, comunica estos asuntos a otros auditores involucrados en la revisión
Los factores que deben considerarse incluyen la importancia relativa de, y el riesgo de representación errónea en, la información financiera intermedia de los componentes, así como el entendimiento del auditor del grado en que está centralizado o descentralizado el control interno sobre la preparación de dicha información.
87
Para planear y conducir una revisión de información financiera intermedia, un auditor recientemente nombrado, que no ha desempeñado aún una auditoria de los estados financieros anuales de acuerdo con las NA, deberá obtener un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno, en cuanto a su relación con la preparación de información financiera, tanto intermedia como anual.
Este entendimiento facilita al auditor centrar las averiguaciones hechas y los procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión aplicados al desempeñar una revisión de información financiera intermedia de acuerdo con esta ISRE Como parte de la obtención de este entendimiento, el auditor ordinaria mente hace averiguaciones con el auditor precursor y, cuando sea factible, revisa la documentación del auditor precursor para la auditoria anual precedente, y por cualesquier periodos intermedios anteriores en el año actual que hayan sido revisados por el auditor precursor. Al hacer esto, el auditor considera la naturaleza de cualesquier representaciones erróneas corregidas y cualesquier representaciones erróneas sin corregir acumuladas por el auditor precursor, cualesquier riesgos importantes, incluyendo el riesgo de que la administración sobrepase los controles, así como los asuntos importantes de contabilidad o información que puedan ser de importancia continua, como las debilidades de importancia relativa en el control interno.
2.2.5 Averiguaciones, procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión
El auditor deberá hacer averiguaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, y desempeñar procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión para facilitarse él concluir si, con base en los procedimientos desempeñados, ha llegado a su atención algo que le haga creer que la información financiera intermedia no se preparó, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
Una revisión ordinariamente no requiere hacer pruebas a los registros contables mediante inspección, observación o confirmación. Los procedimientos para desempeñar una revisión de información financiera intermedia ordinariamente se limitan a hacer averiguaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, así como a aplicar procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión, más que a comprobar la información obtenida concerniente a asuntos contables importantes relativos a la información financiera intermedia. El entendimiento de la entidad y su entorno por parte del auditor, incluyendo su control interno, los resultados de las evaluaciones del riesgo en la auditoria precedente y la consideración del auditor de la importancia relativa en cuanto se relaciona con la información financiera intermedia, afectan la naturaleza y extensión de las averiguaciones hechas, y de los procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión aplicados.
El auditor ordinariamente .desempeña los siguientes procedimientos:
Leer las minutas de juntas de accionistas, de los encargados del gobierno corporativo y de otros comités apropiados, para identificar los asuntos que puedan afectar la información financiera intermedia, y averiguar sobre asuntos tratados en las juntas de las que no hay minutas, que puedan afectar la información financiera intermedia.
Considerar el efecto, silo hay, de asuntos que dan origen a una modificación del dictamen de
auditoria o informe de revisión, ajustes contables o representaciones erróneas sin ajustar, en el momento de la auditoria o revisiones previas.
Comunicarse, cuando sea apropiado, con otros auditores que estén desempeñando una revisión de la
información financiera intermedia de los componentes importantes de la entidad que reporta.
88
Averiguar con miembros de la administración responsables de asuntos financieros y contables, y con otros según sea apropiado, sobre lo siguiente:
— Si la información financiera intermedia se ha preparado y presentado de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
— Si ha habido cambios en principios de contabilidad o en los métodos para aplicarlos.
— Si algunas nuevas transacciones han necesitado la aplicación de un nuevo principio, de contabilidad.
— Si la información financiera intermedia contiene representaciones erró neas conocidas sin corregir.
— Situaciones inusuales o complejas que puedan haber afectado la información financiera intermedia, como combinaciones de negocios o disposición de un segmento del negocio.
— Supuestos importantes que sean relevantes para la medición del valor razonable o para las revelaciones, así como la intención y capacidad de la administración de emprender cursos específicos de acción a nombre de la entidad. Si se han contabilizado y revelado, de manera apropiada, las transacciones de partes relacionadas en la información financiera intermedia.
— Cambios importantes en compromisos y obligaciones contractuales.
— Cambios importantes en pasivos contingentes, incluyendo litigios o reclamaciones.
— Cumplimiento con pactos de deuda.
— Asuntos sobre los que han surgido preguntas en el curso de aplicación de los procedimientos de revisión.
— Transacciones importantes que ocurren en los últimos días del periodo intermedio o en algunos de los primeros días del siguiente periodo intermedio.
— Conocimiento de cualquier fraude o sospecha de fraude que afecte a la entidad, implicando a:
— La administración.
— Empleados que tengan funciones importantes en el control interno.
— Otros, cuando el fraude pudiera tener un efecto de importancia relativa sobre la información financiera intermedia.
— Conocimiento de cualesquier alegatos de fraude o sospecha de fraude que afecten la información financiera intermedia de la entidad, comunicados por empleados, ex empleados, analistas, reguladores u otros.
— Conocimiento de cualquier incumplimiento real o posible con leyes y regulaciones que pudiera tener un efecto de importancia relativa sobre la información financiera intermedia.
89
Aplicar procedimientos analíticos a la información financiera planeados para identificar las relaciones y partidas individuales que parecen inusuales y que pueden reflejar una representación errónea en la información financiera intermedia. Los procedimientos analíticos pueden incluir el análisis de índices y técnicas estadísticas, como análisis de tendencias o análisis regresivos y pueden desempeñarse manualmente o con el uso de técnicas con ayuda de computadora.
Leer la información financiera intermedia, y considerar si ha llegado algo a la atención del auditor
que le haga creer que la información financiera intermedia no está preparada, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
El auditor que desempeña la revisión de la información financiera intermedia es también contratado para desempeñar una auditoria de los estados financieros anuales de la entidad. Por conveniencia y eficiencia, el auditor puede decidir desempeñar ciertos procedimientos de auditoria en forma concurrente con la revisión de la información financiera intermedia. Por ejemplo, la información obtenida al leer las minutas de juntas del consejo de directores en conexión con la revisión de la información financiera intermedia también puede usarse para la auditoria anual. El auditor puede, además, decidir desempeñar, en el momento de la revisión intermedia, procedimientos de auditoria que necesitarían realizarse para fines de la auditoria de los estados financieros anuales, por ejemplo, llevando a cabo procedimientos de auditoría en transacciones importantes o inusuales que ocurrieron durante el periodo, como combinaciones de negocios, reestructuraciones o transacciones importantes de ingresos.
Una revisión de información financiera intermedia ordinariamente no requiere comprobar las averiguaciones sobre litigios o reclamaciones. Por lo tanto, no es necesario enviar una carta de averiguación al abogado de la entidad. Sin embargo, puede ser apropiada la comunicación directa con él respecto de litigios o reclamaciones, si llega a la atención del auditor un asunto que haga que se cuestione si la información financiera intermedia no está preparada, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable, y cree que el abogado de la entidad pueda tener información pertinente.
El auditor deberá obtener evidencia de que la información financiera intermedia concuerda o se concilia ‘con los registros contables fundamentales. El auditor puede obtener evidencia de que la información financiera intermedia está de acuerdo o se concilia con los registros contables fundamentales, si se rastrea la información financiera intermedia hasta:
a) Los registros contables, como el libro mayor, o una cédula de consolidación que concuerde o concilie con los registros contables.
b) Oros datos de soporte en los registros de la entidad, según sea necesario.
El auditor deberá averiguar si la administración ha identificado todos los eventos hasta la fecha del informe de la revisión que puedan requerir ajuste a, o revelación en, la información financiera intermedia No es necesario que el auditor desempeñe otros procedimientos para identificar eventos que ocurran después de la fecha del informe de la revisión.
El auditor debe averiguar si la administración ha cambiado su evaluación de la capacidad de la entidad de continuar como un negocio en marcha. Cuando, como resultado de esta averiguación u otros procedimientos de revisión, el auditor tiene conocimiento de eventos o condiciones que puedan proyectar una duda importante sobre la capacidad de la entidad de continuar como un negocio en marcha, deberá:
90
a) Averiguar con la administración sobre sus planes para acciones futuras, con base en su evaluación de negocio en marcha, la factibilidad de estos planes, y si la administración cree que el resultado de estos planes mejorará la situación.
b) Considerar lo adecuado de la revelación de estos asuntos en la información financiera intermedia.
Los eventos y condiciones que puedan proyectar una duda importante sobre la capacidad de la entidad para continuar como un negocio en marcha pueden haber existido en la fecha de los estados financieros anuales, o pueden identificarse como resultado de averiguaciones con la administración o en el curso del desempeño de otros procedimientos de revisión. Cuando estos eventos o condiciones llegan a la atención del auditor, éste averigua con la administración en cuanto a sus planes de acción futura, como sus planes para liquidar activos, solicitar préstamos de dinero o reestructurar deuda, reducir o retrasar los gastos, o incrementar el capital. El auditor también averigua en cuanto a la factibilidad de los planes de la administración y si ésta cree que el resultado de estos planes mejorará la situación. Sin embargo, ordinariamente, no es necesario que el auditor compruebe la factibilidad de los planes de la administración y si el resultado de estos planes mejorará la situación.
Cuando llega a la atención del auditor un asunto que le haga cuestionar si debiera hacerse un ajuste de importancia relativa para que la información financiera intermedia se prepare, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable, el auditor deberá hacer averiguaciones adicionales o desempeñar otros procedimientos para facilitarse el expresar una conclusión en el informe de revisión. Por ejemplo, silos procedimientos de revisión del auditor hacen que éste se cuestione si una transacción importante de ventas se registró de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable, el auditor deberá desempeñar procedimientos adicionales suficientes para resolver sus preguntas, como discutir los términos de la transacción con personal superior de mercadotecnia y de contabilidad, o revisar el contrato de ventas.
Evaluación de representaciones erróneas
El auditor deberá evaluar, individualmente y. en conjunto, si las representaciones erróneas sin corregir que han llegado a su atención son de importancia relativa para la información financiera intermedia.
Una revisión de la información financiera intermedia, en contraste con un trabajo de auditoria, no está planeada para obtener seguridad razonable de que la información financiera intermedia esté libre de representación errónea de importancia relativa. Sin embargo, las representaciones erróneas que llegan a la atención del auditor, incluyendo revelaciones inadecuadas, se evalúan individualmente y en conjunto para determinar si se requiere hacer un ajuste de importancia relativa a la información financiera intermedia para que se prepare, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
El auditor ejerce el juicio profesional al evaluar la importancia relativa de cualesquier representaciones erróneas que la entidad no haya corregido. El auditor considera asuntos como la naturaleza, causa y monto de las representaciones erróneas, si éstas se originaron el año anterior o en el periodo intermedio del año actual, y el efecto potencial de las representaciones erróneas en los futuros periodos anuales intermedios.
El auditor puede designar un monto por debajo del cual no necesitan acumularse las representaciones erróneas, porque espera que la acumulación de esos montos claramente no tenga un efecto de importancia relativa en la información financiera intermedia. Al hacerlo así, el auditor considera el hecho de que la determinación de la importancia relativa implica consideraciones cuantitativas y cualitativas, y que las representaciones erróneas de un monto relativamente pequeño podrían, no obstante, tener un efecto de importancia relativa en la información financiera intermedia.
91
2.2.6 Representaciones de la administración
El auditor deberá obtener representación escrita de la administración de que:
a) Reconoce su responsabilidad por el diseño e implementación del control interno para prevenir y detectar fraude y error.
b) La información financiera intermedia se prepara y presenta de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
c) Cree que el efecto de las representaciones erróneas sin corregir acumuladas por el auditor durante la revisión no es de importancia relativa, ni en lo individual ni en conjunto, para la información financiera intermedia tomada como un todo. Se incluye o anexa un sumario de estas partidas en las representaciones escritas.
d) Ha revelado al auditor todos los hechos importantes relativos a cualquier fraude o sospecha de fraude conocido por la administración que pueda haber afectado a la entidad.
e) Ha revelado al auditor los resultados de su evaluación de los riesgos de que la información financiera intermedia pueda estar representada erróneamente en una forma de importancia relativa como resultado de fraude.
f) Ha revelado al auditor todo incumplimiento conocido con las leyes o regulaciones reales o posibles cuyos efectos deban considerarse cuando se prepare la información financiera intermedia.
g) Ha revelado al auditor todos los hechos importantes que hayan ocurrido después de la fecha del balance: y hasta la fecha del informe de revisión que puedan requerir ajuste a, o revelación en, la información financiera intermedia.
El auditor obtiene representaciones adicionales, según sea apropiado, relaciona das con asuntos específicos con el negocio o industria de la entidad.
Responsabilidad del auditor por la información que se acompaña
El auditor deberá leer la otra información que acompaña la información financiera intermedia para considerar si hay inconsistencia de importancia relativa en algo de esta información respecto de la información financiera intermedia. Si el auditor identifica una inconsistencia de importancia relativa, considerará si necesita modificarse la información financiera intermedia o la otra información. Si se necesita una modificación en la información financiera intermedia y la administración se niega a hacerla, el auditor considera las implicaciones para el informe de revisión. Si es necesaria una modificación en la otra información y la administración se niega a hacerla, el auditor considera incluir en el informe de revisión un párrafo adicional que describa la inconsistencia de importancia relativa, o emprender otras acciones, como retener la emisión del informe de revisión o retirarse del trabajo. Por ejemplo, la administración puede presentar mediciones alternativas de utilidades que representen el desempeño financiero de manera más positiva que la información financiera intermedia, y se da una prominencia excesiva a dichas medidas alternativas, no se definen ni se concilian claramente con la información financiera intermedia, de modo que son confusas y potencialmente equívocas.
Si llega a la atención del auditor un asunto que haga que éste crea que la otra información parece incluir una representación errónea de importancia relativa de un hecho, el auditor deberá discutir el asunto con la administración de la entidad.
92
Mientras revisa la otra información con el fin de identificar inconsistencias de importancia relativa, puede llegar a la atención del auditor una aparente representación errónea de importancia relativa de un hecho (por ejemplo, información, no relacionada con asuntos que aparezcan en la información financiera intermedia, que se declara o presenta de manera incorrecta). Cuando discute el asunto con la administración de la entidad, el auditor considera la validez de la otra información y las respuestas de la administración a las averiguaciones del auditor, ya sea que existan diferencias válidas de juicio u opinión y si debe pedir a la administración que consulte con un tercero calificado que resuelva la aparente representación errónea de hecho. Si es necesaria una modificación para corregir una representación errónea de importancia relativa de hecho y la administración se niega a hacerla, el auditor considera emprender acción adicional según sea apropiado, como notificar a los encargados del gobierno corporativo y obtener consejo legal.
Comunicación
Cuando, como resultado de desempeñar una revisión de información financiera intermedia, llega a la atención del auditor un asunto que haga que éste crea que es necesario hacer un de importancia relativa a la información financiera intermedia para que se prepare, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable, deberá comunicar este asunto, tan pronto como sea factible, al nivel apropiado de la administración.
Cuando, a juicio del auditor, la administración no responde de manera apropiada dentro de un periodo razonable de tiempo, el auditor deberá informar a los encargados del gobierno corporativo La comunicación se hace tan pronto como sea factible, ya sea verbalmente o por escrito. La decisión del auditor de comunicar, ya sea verbalmente o por escrito, se afecta por factores como la naturaleza, sensibilidad e importancia del asunto por comunicar y la oportunidad de estas comunicaciones Si la información se comunica verbalmente, el auditor documenta la comunicación.
Cuando, a juicio del auditor, los encargados del gobierno corporativo no responden de manera apropiada dentro de un tiempo razonable, el auditor deberá considerar
a) Si debe modificar el informe
b) La posibilidad de retirarse del trabajo
c) La posibilidad de renunciar al nombramiento para auditar los estados financieros anuales
Cuando, como resultado de desempeñar la revisión de información financiera intermedia, llega a la atención del auditor un asunto que haga que éste crea que existe fraude o incumplimiento de la entidad con leyes o regulaciones, el auditor deberá comunicar el asunto, tan pronto como sea factible, al nivel apropiado de la administración. La determinación sobre cuál nivel de la administración es el apropiado se afecta por la probabilidad de colusión o el involucramiento de un miembro de la administración. El auditor también considera la necesidad de informar, estos asuntos a los encargados del gobierno corporativo y considera la implicación para la revisión.
El auditor deberá comunicar, a los encargados del gobierno corporativo, los asuntos relevantes de interés del gobierno corporativo que surjan de la revisión de información financiera intermedia. Como resultado de desempeñar la revisión de la información financiera intermedia, el auditor puede darse cuenta de asuntos que en su opinión sean, a la vez, importantes y relevantes para los encargados del gobierno corporativo para la vigilancia del proceso de información financiera y de revelación.
El auditor comunicará estos asuntos a los encargados del gobierno corporativo.
93
2.2.7 Informe de la naturaleza, extensión y resultados de la revisión de información financiera intermedia
El auditor deberá emitir un informe por escrito que contenga lo siguiente:
a) Un título apropiado.
b) Un destinatario, según lo requieran las circunstancias del trabajó.
c) Identificación de la información financiera intermedia revisada, incluyendo identificación del título de cada uno de los estados contenidos en el juego completo o condensado de estados financieros y la fecha y periodo cubierto por la información financiera intermedia.
d) Si la información financiera intermedia comprende un juego completo de estados financieros de propósito general preparado de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable, una declaración de que la administración es responsable de la preparación y presentación razonable de la información financiera intermedia de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
e) En otras circunstancias, una declaración de que la administración es responsable por la preparación y presentación de la información financiera intermedia, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
f) Una declaración de que el auditor es responsable de expresar una conclusión sobre la información financiera intermedia con base en la revisión.
g) Una declaración de que la revisión de la información financiera intermedia se condujo de acuerdo con la ISRE (NTR) 2410, Revisión de información financiera intermedia desempeñada por el auditor independiente de la entidad, y una declaración de que esta revisión, consiste en hacer averiguaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos contables y financieros, así como en aplicar procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión.
h) Una declaración de que una revisión es sustancialmente de menor alcance que una auditoria conducida de acuerdo con las normas de auditoria y, en consecuencia, no faculta al auditor a obtener una seguridad de que llegue a conocer todos los asuntos importantes que pudieran identificarse en una auditoria y que no se expresa ninguna opinión de auditoria.
i) Si la información financiera intermedia comprende un juego completo de estados financieros de propósito general preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable, una conclusión en cuanto a si ha llegado a la atención del auditor algo que le haga creer que la información financiera intermedia no da un punto de vista verdadero y razonable, o no presenta razonablemente, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera.
j) En otras circunstancias, una conclusión sobre si ha llegado algo a la atención del auditor que le haga creer que la información financiera intermedia no está preparada, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable (ejemplo: normas internacionales de información financiera emitidas por el IFAC).
k) La fecha del informe.
94
1) La ubicación en el país o jurisdicción donde el auditor ejerce su práctica.
m) La firma del auditor.
En algunas jurisdicciones, la ley o regulación que rige la revisión de información financiera intermedia puede prescribir: una redacción para la conclusión del auditor, que sea diferente de la redacción descrita en el párrafo 43 i) o j). Aunque el auditor puede estar obligado a usar la redacción prescrita, las responsabilidades del auditor — según se describen en esta NTR— para llegar a la conclusión siguen las mismas.
Desviación del marco de referencia de información financiera aplicable :
El auditor deberá expresar una conclusión con salvedad o adversa cuando haya llegado a su atención un asunto que le haga creer que deberá hacerse un ajuste de importancia relativa a la información financiera intermedia para que se prepare, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable.
Si han llegado a la atención del auditor asuntos que le hagan creer que la información financiera intermedia está o puede estar afectada por una desviación del marco de referencia de información financiera aplicable, y la administración no la corrige, el auditor modifica el informe de revisión. La modificación describe la naturaleza de la desviación y, si es factible, declara los efectos en la información financiera intermedia. Si no se incluye en la información financiera intermedia la información que el auditor cree que es necesaria para la revelación adecuada, modifica el informe de revisión y, si es factible, incluye la información necesaria en el informe. La modificación al informe de revisión ordinariamente se logra añadiéndole un párrafo explicativo, y con una salvedad en la conclusión. En el apéndice 5 de esta NTR se exponen ejemplos de informes de revisión con conclusión con salvedad.
Cuando el efecto de la desviación es de tanta importancia relativa y tan dominante para la información financiera intermedia que el auditor concluye: que. Una conclusión con salvedad no es adecuada para revelar la naturaleza equívoca o incompleta de la información financiera intermedia, expresa entonces una conclusión adversa. En el apéndice 7 de esta NTR se ilustran informes con una conclusión adversa.
Limitación en el alcance
Una limitación en el alcance ordinariamente impide que el auditor complete la revisión.
Cuando el auditor no puede completar la revisión; deberá comunicar, por escrito, al nivel apropiado de la administración y a los encargados del gobierno corporativo la razón por la que no puede completarse la revisión, y considerar si es apropiado emitir un informe.
Limitación en él alcance impuesta por la administración
El auditor no acepta un trabajo para revisar la información financiera intermedia si el conocimiento preliminar que tiene de las circunstancias del trabajo indica que no podría completar la revisión, porque habrá una limitación en el alcance de la revisión del auditor impuesta por la administración de la entidad.
Si; después de aceptar el trabajo, la administración impone una limitación en el alcance de la revisión, el auditor solicita la eliminación de dicha limitación. Si la administración se niega a hacerlo, el auditor no puede completar la revisión y expresar una conclusión. En esos casos, el auditor comunica, por escrito, al nivel apropiado de la administración y a los encargados del gobierno corporativo la razón por la cual no puede completarse la revisión. Sin embargo, si llega a la atención del auditor un asunto que le haga creer que es necesario un ajuste de importancia relativa a la información financiera intermedia para que ésta se prepare,
95
respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable, el auditor debe comunica estos asuntos.
El auditor también considera las responsabilidades legales y por regulación, incluyendo si hay un requisito para que emita un informe. Si existe este requisito, el auditor se abstiene de una conclusión, y da en el informe de revisión la razón por la cual no puede completarse la revisión.
Sin embargo, si llega a la atención del auditor un asunto que le haga creer que es necesario un ajuste de importancia relativa a la información financiera intermedia para que ésta se prepare, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera intermedia aplicable, el auditor también comunica este asunto en el informe.
Otras limitaciones en el alcance
Puede ocurrir una limitación en el alcance debida a circunstancias que no sean una limitación en el alcance impuesta por la administración. En esas circunstancias, el auditor ordinariamente no puede completar la revisión y expresar una conclusión y sigue la guía de los párrafos 51-52. Puede haber, sin embargo, algunas circunstancias raras cuando la limitación en el alcance del trabajo del auditor está claramente confinada a uno o más asuntos específicos que, si bien son de importancia relativa, a juicio del auditor no son dominantes para la información financiera intermedia. En tales circunstancias, el auditor modifica el informe de revisión indicando que, excepto por el asunto que se describe en un párrafo explicativo al informe de revisión, la revisión fue conducida de acuerdo con esta NTR, y con salvedad en la conclusión. En el apéndice 6 de esta NTR se ilustran informes de revisión con una conclusión con salvedad.
El auditor puede haber expresado una opinión con salvedad en la auditoria de los más recientes estados financieros anuales debido a una limitación en el alcance de dicha auditoria. El auditor considera si dicha limitación en el alcance todavía existe y, si es así, las implicaciones para el informe de revisión.
Negocio en marcha y faltas de certeza importantes
En ciertas circunstancias, puede añadirse un párrafo de énfasis de asunto a un informe de revisión, sin afectar la conclusión del auditor, para resaltar un asunto que se incluye en una nota a la información financiera intermedia donde se discute el asunto de manera más extensa. El párrafo se incluiría, de preferencia, después del párrafo de conclusión y ordinariamente se refiere al hecho de que la conclusión no es con salvedad en este respecto.
Si se hace una adecuada revelación en la información financiera intermedia, el auditor deberá añadir un párrafo de énfasis de asunto al informe de revisión para resaltar una falta de certeza de importancia relativa que se relacione con un evento o condición que pueda proyectar una duda importante sobre la capacidad de la entidad de continuar como un negocio en marcha.
El auditor puede haber modificado un dictamen de auditoria anterior o un informe de revisión añadiendo un párrafo de énfasis de asunto para resaltar una falta de certeza de importancia relativa, en relación con un evento o condición que pueda proyectar una duda importante sobre la capacidad de la entidad de continuar como un negocio en marcha. Si la falta de certeza de importancia relativa todavía existe y se hace una revelación adecuada en l información financiera intermedia, el a modifica el informe de revisión e la información financiera intermedia actual añadiendo un párrafo para resaltar la continua falta de certeza de importancia relativa.
Si, como resultado de averiguaciones u otros procedimientos de revisión, llega a la atención del auditor una falta de certeza de importancia relativa en relación con un evento o condición, la cual pueda proyectar una
96
duda importante sobre la capacidad de la entidad de continuar como un negocio en marcha, y se hace la revelación adecuada en la información financiera intermedia, el auditor modifica el informe de revisión añadiendo un párrafo de énfasis de asunto.
Si una falta de certeza de importancia relativa que proyecte una duda importante sobre la capacidad de la entidad de continuar como un negocio en marcha no se revela de manera adecuada en la información financiera intermedia, el auditor deberá expresar una conclusión con salvedad o adversa, según lo apropiado. El informe deberá incluir una referencia específica al hecho de que haya esta falta de certeza de importancia relativa.
El auditor deberá considerar el modificar el informe de revisión añadiendo un párrafo para resaltar una falta de certeza de importancia relativa (que no sea un problema de negocio en marcha) que llegara a su atención, cuya resolución dependa de hechos futuros y que pueda afectar a la información financiera intermedia.
Otras consideraciones
Los términos del trabajo incluyen el acuerdo de la administración relativo a que cuando cualquier documento que contenga información financiera intermedia indique que dicha información la ha revisado el auditor de la entidad, el informe de revisión también se incluirá en el documento. Si la administración no ha incluido el informe de revisión en el documento, el auditor considerará buscar consejo legal para ayudarle a determinar el curso de acción apropiado en las circunstancias.
Si el auditor ha emitido un informe de revisión modificado y la administración emite la información financiera intermedia sin incluir este informe en el documento que contiene. la información financiera intermedia, el auditor considerará buscar consejo legal para a determinar el curso de acción apropiado en las circunstancias, y la posibilidad de renunciar al nombramiento para auditar los estados financieros anuales.
La información financiera intermedia que consiste en un juego condensado de estados financieros no necesariamente incluye toda la información que se incluiría en un juego completo de estados financieros, pero puede, más bien, presentar una explicación de los eventos y cambios que son importantes para un entendimiento de los cambios en la posición .y desempeño financieros de la entidad desde la fecha del informe anual es porque se supone que los usuarios de la información financiera intermedia tendrán a los estados financieros auditados más recientes, como es el caso de las entidades que cotizan en bolsa. En otras circunstancias, el auditor discute con la administración la necesidad de que esta información financiera intermedia incluya una declaración de que debe leerse junto con los estados auditados más recientes. En ausencia de esta declaración, el auditor considera si, sin una referencia a los estados financieros auditados más recientes, la información financiera intermedia es equívoca, en las circunstancias, y las implicaciones para el informe de revisión.
Documentación
El auditor deberá preparar documentación, de la revisión, que sea suficiente y apropiada, con el fin de dar una base para la conclusión del auditor y proporcionar evidencia de que la revisión se llevó a cabo de acuerdo con esta NTR y con los requisitos legales y de regulación La documentación hace posible a un auditor con experiencia que no tenga previa conexión con el trabajo, entender la naturaleza, oportunidad y extensión de las averiguaciones hechas, y los procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión que se aplicaron, la información obtenida, y cualesquier asuntos importantes que se hubieran considerado durante el desempeño de la revisión, incluyendo la disposición de dichos asuntos.
97
2.2.8 Procedimientos analíticos que puede considerar el auditor cuando desempeña una revisión de información financiera intermedia
Los ejemplos de procedimientos analíticos que el auditor puede considerar cuando desempeña una revisión de información financiera intermedia incluyen los siguientes:
Comparar la información financiera intermedia con la información financiera intermedia del periodo intermedio inmediato anterior; con la información financiera intermedia del periodo intermedio correspondiente del año fiscal anterior; con la información financiera intermedia que esperaba la administración por el periodo actual, y con los estados financieros auditados más recientes
Comparar la información financiera intermedia actual con los resultados previstos, como presupuesto o pronósticos (ejemplo, comparar saldos de impuestos y la relación entre la previsión para impuesto sobre la renta para resultados antes de impuestos en la información financiera intermedia actual, con la información correspondiente en: a) presupuestos, usando las tasas esperadas, y b) información financiera por periodos anteriores).
Comparar información financiera intermedia actual con información no financiera relevante
Comparar las cantidades registradas, o los índices desarrollados a partir de las cantidades registradas, con las expectativas desarrolladas por el auditor. El auditor desarrolla estas expectativas identificando y aplicando relaciones que sea razonable esperar que existan con base en el entendimiento del auditor sobre la entidad y la industria en que la entidad opera.
Comparar índices e indicadores para el periodo intermedio actual con los de entidades en la misma industria.
Comparar las relaciones entre elementos en la información financiera intermedia actual con las relaciones correspondientes en la información financiera intermedia de periodos anteriores, por ejemplo, gastos por tipo como porcentaje de ventas, activos por tipo como porcentaje de activos totales, y porcentaje de cambio en ventas a porcentaje de cambio en cuentas por cobrar.
Comparar datos desagregados. Los siguientes son ejemplos de cómo pueden desagregarse los datos:
— Por periodo, por ejemplo, partidas de ingreso o gasto desagregadas en montos trimestrales,
— mensuales o semanales. __ Por línea de producto o fuente de: ingreso.
__ Por ubicación, por ejemplo, por componente
98
__ Por atributos de la transacción, por ejemplo, ingreso generado por diseñadores, arquitectos o artesanos.
__Por varios atributos de la transacción, por ejemplo, ventas por producto y por mes.
2.2.9 Ejemplo de una carta de representación de la administración
(Membrete de la entidad)
(Al auditor) (Fecha)
Párrafos de apertura si la información financiera intermedia comprende estados financieros condensados:
Esta carta de representación se extiende en conexión con su revisión del balance general condensado de la entidad ABC, al 31 de marzo de 20X1, y los estados de resultados, cambios en capital y flujos de efectivo condensados relacionados, por el periodo de tres meses que entonces finalizó, con el fin de expresar una conclusión de si ha llegado a su atención algo que le haga creer que la información financiera intermedia no esta preparada, respecto de todo lo importante, de acuerdo con normas internacionales de información financiera emitidas por el Consejo de IFAC.
Reconocemos nuestra responsabilidad por la preparación y presentación de la información financiera intermedia de acuerdo con (indicar el marco de referencia de información financiera aplicable).
Párrafos de apertura si la información financiera intermedia comprende un juego completo de estados financieros de propósito general preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable.
Esta carta de representación se extiende en conexión con su revisión del balance general de la entidad ABC, al 31 de marzo de 20X1, y los estados de resultados, cambios en capital y flujos de efectivo por el periodo de tres meses que entonces finalizó y un resumen de las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias, para los fines de expresar una conclusión sobre si ha llegado algo a su atención que le haga creer que la información financiera intermedia no da un punto de vista verdadero y razonable de (o “no presenta razonablemente, respecto de todo lo importante,”) la posición financiera de la entidad ABC, al 31 de marzo de 20X1, y de su desempeño financiero y sus flujos de efectivo de acuerdo con normas internacionales de información financiera emitidas por el Consejo de IFAC.
Reconocemos nuestra responsabilidad por la presentación razonable de la información financiera intermedia de acuerdo con (indicar el, marco de referencia de información financiera aplicable).
Confirmamos, a nuestro mejor conocimiento y creencia, las siguientes representaciones:
• La información financiera intermedia que se menciona anteriormente se ha preparado y presentado de acuerdo con (indicar el marco de referencia de información financiera aplicable).
• Hemos puesto su disposición todos los libros de documentación contable y de soporte, y todas las minutas de juntas de accionistas y del consejo de directores (a saber, las sostenidas en (fechas aplicables).
• No hay transacciones de importancia relativa que no hayan sido registradas de manera apropiada en los registros contables fundamentales de la información financiera intermedia.
99
• No ha habido ningún incumplimiento, real o posible, conocido de las leyes y regulaciones que pudiera tener un efecto de importancia relativa sobre la información financiera intermedia en el caso de incumplimiento.
• Reconocemos la responsabilidad por el diseño e implementación del control interno para prevenir y detectar fraude y error.
• Hemos revelado a usted todos los hechos importantes relativos a cualesquier fraudes o sospechas de fraude conocidos que puedan haber afectado a la entidad.
• Hemos revelado a usted los resultados .de nuestra evaluación del riesgo de que información financiera intermedia pueda estar representada erróneamente en una forma de importancia relativa corno resultado de fraude.
• Creemos que los efectos de representaciones erróneas sin corregir, resumidas en la cédula que se acompaña, son de poca importancia relativa, tanto en lo individual como en el agregado, para la información financiera intermedia tomado como un todo.
• Confirmamos la integridad de la información proporcionada a usted respecto de la identificación de partes relacionadas.
• Las siguientes se han registrado de manera adecuada y, cuando fue apropia do, se revelaron de forma adecuada en la información financiera intermedia:
— Transacciones de partes relacionadas, incluyendo ventas, compras, préstamos, transferencias, arreglos de arrendamientos y garantías, así como cantidades por cobrar o pagar a partes relacionadas.
— Garantías, ya sea escritas u orales, bajo las cuales la entidad tiene una obligación contingente.
— Acuerdos y opciones para recomprar activos vendidos previamente. • La presentación y revelación de las valuaciones de valor razonable de activos y
pasivos están de acuerdo con (indicar el marco de referencia de información financiera aplicable). Los supuestos que se usaron reflejan nuestra
• No tenemos planes ni intención y capacidad de emprender cursos específicos de acción a nombre de la entidad, cuando sean relevantes para las valuaciones del valor razonable o la revelación.
• No tenemos planes ni intenciones que puedan afectar de manera relativa al valor en libros o clasificación de activos y pasivos reflejados en la información financiera intermedia.
• No tenemos planes de abandonar líneas de producto u otros planes o intenciones que den como resultado algún inventario en exceso u obsoleto, y ningún inventario se declara a un monto en exceso del valor realizable.
• La entidad tiene un título satisfactorio de todos los activos y no hay gravámenes ni cargas sobre los activos de la entidad.
• Hemos registrado o revelado, según fue apropiado, todos los pasivos, tanto reales como contingentes.
• Añadir cualesquier representaciones adicionales relacionadas con las nuevas normas de contabilidad que se están implementando por primera vez y considerar cualesquier
100
representaciones adicionales que requiera una nueva norma de auditoria, que sean relevantes para la información financiera intermedia.
En nuestro mejor conocimiento y creencia, no han ocurrido eventos posteriores a la fecha del balance general, y hasta la fecha de. esta carta, que puedan requerir ajuste a, o revelación en, la información financiera intermedia antes mencionada.
Funcionario superior ejecutivo
Funcionario superior de finanzas
2.2.10 Ejemplos de informes de revisión sobre información financiera intermedia
Juego completo de estados financieros de propósito general preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable
Informe de revisión de información financiera intermedia
(Destinatario apropiado)
Introducción
Hemos revisado el balance general que se acompaña de la entidad ABC, al 31 de marzo de 20X1, y los estados de resultados, cambios en capital y flujos de efectivo relacionados por el periodo de tres meses que entonces finalizó, y un resumen de políticas contables importantes y otras notas aclaratorias. La administración es responsable por la preparación y presentación razonable de esta información financiera intermedia de acuerdo con (indicar el marco de referencia de información financiera aplicable). Nuestra responsabilidad es expresar una conclusión sobre esta información financiera intermedia con base en Nuestra revisión.
Alcance de la revisión
Condujimos nuestra revisión de acuerdo con la ISRE 2410, Revisión de información financiera intermedia desempeñada por el auditor independiente de la entidad, emitidas por el IFAC. Una revisión de información financiera intermedia consiste en hacer averiguaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, y aplicar procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión. Una revisión es, sustancialmente, menor en alcance que una auditoria conducida de acuerdo con las normas de auditoria y, en consecuencia, no nos faculta a obtener una seguridad de que conociéramos todos los asuntos importantes que pudieran identificarse en una auditoria. En tal virtud, no expresamos una opinión de auditoria.
Conclusión
Con base en nuestra revisión, nada ha llegado a nuestra atención que nos haga creer que la información financiera intermedia que se acompaña no da un punto de vista verdadero y razonable: de (o “no presenta razonablemente, respecto de todo lo importante,”) la posición financiera de la entidad al 31 de marzo de 2009, y de su desempeño financiero y sus flujos de efectivo por el periodo de tres meses que entonces finalizó, de acuerdo con normas internacionales de información financiera emitidas por el Consejo de IFAC.
101
AUDITOR: _______________________
Fecha: ___________________________
Dirección: ________________________
Ejemplos de informes de revisión con una conclusión con salvedad por una desviación del marco de referencia de información financiera aplicable Juego completo de estados financieros de propósito general preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable
Informe de revisión sobre información financiera intermedia
(Destinatario apropiado)
Introducción
Hemos revisado el balance general que se acompaña de la entidad ABC, al 31 de marzo de 20X1, y los estados dé resultados, cambios en capital y flujos de efectivo relacionados, por el periodo de tres meses que entonces finalizó, y un resumen de políticas contables importantes y otras notas aclaratorias. La administración es responsable por la preparación y presentación razonable de esta información financiera intermedia de acuerdo con (indicar el marco de referencia de información financiera aplicable). Nuestra responsabilidad es expresar una conclusión sobre esta información financiera intermedia con base en nuestra revisión.
Alcance de la revisión
Condujimos nuestra revisión de acuerdo con la ISRE 2410, Revisión de información financiera intermedia desempeñada por el auditor independiente de la entidad, emitidas por el IFAC. Una revisión de información financiera intermedia consiste en hacer averiguaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, y aplicar procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión. Una revisión es, sustancialmente, menor en alcance que una auditoria conducida de acuerdo con las normas de auditoría y, en consecuencia, no nos faculta a obtener seguridad de que conociéramos todos los asuntos importantes que pudieran identificarse en una auditoria. En tal virtud, no expresamos una opinión de auditoría.
Base para una conclusión con salvedad
Con base en información proporcionada a nosotros por la administración, la entidad ABC ha excluido de propiedades y de deuda a largo plazo ciertas obligaciones de arrendamiento que creemos debieran capitalizarse para conformarse con (indicar el marco de referencia de información financiera aplicable).
Esta información indica que si estas obligaciones de arrendamiento se capitalizaran al 31 de marzo de 2009, las propiedades se incrementarían por $ 100,000, la deuda a largo plazo por $ 50,000, y el resultado neto y las utilidades por acción se incrementarían (disminuirían) por $20,000, respectivamente, por el periodo de tres meses que entonces finalizó.
102
Conclusión con salvedad
Con base en nuestra revisión, con la excepción del asunto que se describe en el párrafo precedente, nada ha llegado a nuestra atención que nos haga creer que la información fin intermedia se acompaña no da un puntó de vista verdadero y razonable de (o “no presenta razonablemente, respecto de todo lo importante, la posición financiera de la entidad al 31 de marzo de 2009, y de su desempeño financiero y sus flujos de efectivo por el periodo de tres meses que entonces finalizó, de acuerdo con normas internacionales de información financiera emitidas por el IFAC.
AUDITOR: _______________________
Fecha: ___________________________
Dirección: ________________________
Ejemplos de informes de revisión con una conclusión adversa por una desviación del marco de referencia de información financiera aplicable Juego completo de estados financieros de propósito general preparados de acuerdo con un marco de referencia de información financiera diseñado para lograr una presentación razonable
Informe de revisión de información financiera intermedia
(Destinatario apropiado)
Introducción
Hemos revisado el balance general que se acompaña de la entidad ABC, al 31 de marzo de 2009, y los estados de resultados, de cambios en capital y de flujos de efectivo relacionados, por el periodo de tres meses que entonces finalizó, y un resumen de las políticas contables importantes y otras notas aclaratorias. La administración es responsable por la preparación y presentación razonable de esta información financiera intermedia de acuerdo con (indicar el marco de referencia de información financiera aplicable). Nuestra responsabilidad es expresar una conclusión sobre esta información financiera intermedia con base en nuestra revisión.
Alcance de la revisión
Condujimos nuestra revisión de acuerdo con la ISRE 2410, Revisión de información financiera intermedia desempeñada por el auditor independiente de la entidad, emitida por el IFAC. Una revisión de información financiera intermedia consiste en hacer averiguaciones, primordialmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, y en aplicar procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión.
Una revisión es, sustancialmente, menor en alcance que una auditoria conducida de acuerdo con las normas de auditoria y, en consecuencia, no nos faculta a obtener seguridad de que conociéramos todos los asuntos importantes qué podrían identificarse en una auditoria En tal virtud, no expresamos una opinión de auditoria.
Base para una conclusión adversa
Al iniciar este periodo, la administración de la entidad dejó de consolidar los estados financieros de sus compañías subsidiarias, ya que considera que la consolidación es inapropiada debido a la existencia de nuevos
103
intereses sustanciales no de control. Esto no está de acuerdo con normas internacionales de información financiera emitidas por el IFAC; de haberse preparado estados financieros consolidados, virtualmente todas las cuentas de la información financiera intermedia habrían sido diferentes en una manera de importancia relativa.
Conclusión adversa
Nuestra revisión indica que, porque la de la inversión de la entidad en compañías subsidiarias no se contabiliza en una base según se describe en el párrafo anterior; esta información financiera intermedia no da un punto de vista verdadero y razonable de (o “no presenta razonablemente, respecto de todo lo importante,”) la posición financiera de la entidad al 31 de marzo de 2009, y de su desempeño financiero y sus flujos de efectivo por el periodo de tres meses que entonces finalizó, de acuerdo con NIIF emitidas por el IFAC
AUDITOR: _______________________
Fecha: ___________________________
Dirección: ________________________
104
105
3.1 Trabajos para Atestiguar Distintos de Auditoria o Revisiones de Información Financiera Histórica
ISAE 3000
3.1.1 Introducción El propósito de esta Norma Internacional de Trabajos para Atestiguar (NITA) es establecer principios básicos y procedimientos esenciales para dar lineamientos a, los contadores profesionales en la práctica pública.
Esta NITA utiliza los términos:
- Trabajos para atestiguar con certeza razonable, que es la reducción del riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel aceptablemente bajo en las circunstancias del trabajo, como base para una forma positiva de expresión de la conclusión del contador público.
-Trabajo para atestiguar con certeza limitada, es una reducción en el riesgo del trabajo a un nivel que sea aceptable en las circunstancias del trabajo, pero donde el riesgo es mayor que en un trabajo para atestiguar con certeza razonable, como base para una forma negativa de expresión de la conclusión del contador público.
3.1.2 Requisitos Éticos
El contador Público deberá cumplir con los requisitos de las partes A y B del Código de Ética para Contadores Profesionales IFAC (ver trabajos anteriores).
3.1.3 Control de Calidad
Esta sección habla acerca de la implementación de procedimientos de control de calidad que se apliquen al trabajo a testiguar, en particular todas las firmas de contadores tiene esta obligación para dar una certeza razonable de que están capacitadas, tanto la firma como su personal, y de que los informes de atestiguar emitidos por dicha firma son apropiados.
3.1.4 Aceptación y Continuación del Trabajo
Estas consideraciones son para aceptar y/o continuar con un trabajo para atestiguar, siempre y cuando el asunto principal es responsabilidad de otras personas que no sean los presuntos usuarios o el mismo contador público.
La forma más apropiada de documentar la parte responsable es por escrito, pero si esto no es posible el contador público deberá de tomar en cuenta lo siguiente:
Si es apropiado o no aceptar el trabajo
Si se acepta el trabajo, si debe revelar o no estas circunstancias en el informe de atestiguar.
106
Para poder aceptar y/o continuar un trabajo para atestiguar el contador público deberá realizar un estudio preliminar de las circunstancias del trabajo, para descartar toda aquella posibilidad que indique que falte a alguno de los requisitos del código de ética o de las NITAs.
Pueden existir casos que los contratantes del contador público no son la parte responsable, por lo tanto el contador público deberá considerar los efectos que esto pudiera traer sobre el acceso a los registros y toda aquella documentación que pueda requerir para completar el trabajo.
Po lo tanto esto se puede tener una limitación en el desarrollo del trabajo y afectar el informe.
Otro punto a considerar cuando se acepta y/o continua un trabajo para atestiguar, es la seguridad de que las personas que desempeñar el trabajo son capaces de desarrollar el trabajo en una forma competitiva y profesionalmente.
Cuando el contador público tiene ya el conocimiento del asunto principal, de los usuarios y la parte responsable se deben acordar los términos del trabajo que a continuación se describen.
3.1.5 Acuerdos sobre los términos del trabajo
Establecer los términos del trabajo ´con la parte responsable sirve para evitar malos entendidos, dichos termino deberán quedar convenidos en una carta compromiso u otra forma adecuada de contrato. La existencia de un mandato legal puede satisfacer el requisito de acordar los términos del trabajo.
En algunas ocasiones el contador público deberá considerar si es apropiada un petición, hecha antes de completar un trabajo para atestiguar, de cambiar el trabajo a uno que no sea de atestiguar, o de un trabajo para atestiguar con certeza razonable a un trabajo con certeza limitada, y no deberá estar de acuerdo con un cambio sin una justificación razonable. Pero en caso de que exista algún cambio el contador público no deja de considerar la evidencia que obtuvo antes del cambio.
3.1.6 Planeación y Desempeño del Trabajo
El boletín 7010 de las Normas y Procedimientos de Auditoria la en su párrafo 13 establece “El trabajo de atestiguar debe ser planeado adecuadamente y si se utilizan ayudantes, éstos deben ser supervisados en forma apropiada”.
De la misma manera la ISAE 3000 en su párrafo 12 establece que “El contador Publico deberá planear el trabajo que se desempeñe de manera efectiva”. Pero la palabra “planeación” implica desarrollar estrategias para determinar el alcance, énfasis, oportunidad y conducción del trabajo. Por otra parte un plan de trabajo consiste de un enfoque apropiado de la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de compilación de evidencia que se van a realizar y las razones para seleccionarlos.
Cuando un planeación es adecuada se puede dedicar mayor atención a áreas importantes del trabajo, identificar problemas potenciales de manera oportuna y a organizar y administrar de manera apropiada el trabajo para que se desempeñe de manera efectiva y eficiente.
Cabe destacar que dentro de la planeación también ayuda a asignar el trabajo a los miembros del equipo de trabajo, la supervisión y revisión del trabajo de los mismos.
107
Algunos ejemplos de los principales asuntos a considerar incluyen:
Los términos del trabajo
Las características del asunto principal y los criterios identificados
El proceso del trabajo y las posibles fuentes de evidencia.
El entendimiento del contador público de la entidad y su entorno, incluyendo el riesgo de que la información del asunto principal pueda estar representada de una manera de importancia relativa.
Identificación de los presuntos usuarios y sus necesidades, consideración de la importancia relativa y los componentes del riesgo del trabajo para atestiguar.
Requisitos del personal y perecía, incluyendo la naturaleza y extensión de la implicación del trabajo.
Cabe mencionar que la planeación no solo se lleva a cabo al inicio del trabajo, ya que los puede haber hechos inesperados, cambios en las condiciones, o de la evidencia obtenida de los resultados de procedimientos de compilación de evidencia pueden obligar al contador público a revisar la estrategia total y el plan de trabajo.
Como es bien sabido el contador público en su rol de auditor deberá desempeñar sui trabajo con actitud de escepticismo profesional reconociendo que pueden existir circunstancias que causen que se represente erróneamente, en una forma de importancia relativa, la información sobre el asunto principal.
En párrafos anteriores e mencionaba en entendimiento del asunto principal y de otras circunstancias del trabajo es esencial para planear y desempeñar un trabajo para atestiguar.
El contador público usa su juicio profesional para determinar el grado de entendimiento que requiere el asunto principal y las otras circunstancias del trabajo. El contador público ordinariamente tiene un entendimiento menos profundo que la parte razonable.
3.1.7 Evaluación de lo apropiado del asunto principal
Es parte importan que el contador público identifique las características del asunto principal que sean particularmente relevantes a los presuntos usuarios las cuales deben describirse en el informe para atestiguar.
Una vez que se acepto el trabajo si el contador concluye que asunto principal no es apropiado, este puede expresar un conclusión con salvedad o adversa, o una abstención de conclusión. Y solo en algunos casos, el contador considera retirarse del trabajo.
3.1.8 Evaluación de lo adecuado del los criterios
Los criterios establecidos son adecuados cuando son relevantes a las necesidades de los presuntos usuarios. Cuando existen criterios establecidos para un asunto principal y usuarios específicos, pueden convenir en otros criterios para sus fines específicos.
Los usuarios específicos pueden desarrollar un conjunto de criterios más detallados que satisfagan sus necesidades especificas en relación por ejemplo, según marca la ISAE 3000, con la supervisión prudencial. En estos casos, el informe de atestiguar:
108
a) Hace notar, cuando sea relevante par las circunstancias del trabajo que los criterios no están incorporados en las leyes o regulaciones, no son emitidos por organismos de expertos autorizados o reconocidos que sigan un debido proceso transparente; y
b) Declara que es solo para uso de los usuarios específicos y para sus fines.
Pero no para todos los asuntos principales existen criterios establecidos, por tal motivo para estos casos los criterios se desarrollan específicamente.
Según la ISAE 3000 El contador público considera si los criterios específicamente desarrollados dan como resultado un informe de atestiguar que se equivoco para los presuntos usuarios.
El contador público procura hacer que los presuntos usuarios o la parte que contrata reconozcan que los criterios específicamente desarrollados son adecuados para los fines de los presuntos usuarios.
El contador publico considera como afecta la ausencia de dicho reconocimiento a lo que se ve a hacer para evaluar lo adecuado de los criterios identificados, y la información proporcionada sobre los criterios en el informe de atestiguar.
3.1.9 Importancia relativa y riesgo del trabajo para atestiguar
La ISAE 3000 establece en esta sección que todos los contadores públicos deberán considerar la importancia relativa y el riesgo del trabajo para atestiguar al planear y desempeñar un trabajo para atestiguar.
La importancia relativa se tiene que considerar cuando se determina la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de compilación de evidencia, y al realizar la evaluación de la información asunto principal, sobre si es o no errónea.
Considerar la importancia relativa requiere que el contador público tenga un entendimiento y una evaluación de todos los factores que podrían influir en las decisiones e lo presuntos usuarios. Por ejemplo, según la ISAE 3000, cuando los criterios identificados permiten variaciones en la ´presentación de la información de asunto principal, el contador público considera como podría influir la presentación adoptada en las decisiones de los presuntos usuarios.
La importancia relativa se toma en el contexto de:
Tales como son:
Magnitud relativa.
La naturaleza y extensión de estos factores en la evaluación o medición del asunto principal.
Interese de los presuntos usuarios.
Cuantitativos
Cualitativos
IMPORTANCIA
RELATIVA Factores
109
Cabe destacar que la valuación de la importancia relativa y el relativo significado de los factores cuantitativos y cualitativos en un trabajo particular son asuntos de juicio del contador público.
El contador público deberá reducir el riesgo del trabajo para atestiguar a un nivel razonablemente bajo en las circunstancias del trabajo
RIESGO
ACEPTABLEMENTE BAJO
RIESGO
ALTO
Para ser significativo, el nivel de certeza obtenido debe tener la probabilidad de acrecentar la confianza de los presuntos usuarios sobre la información del asunto principal a un grado que sea claramente más que inconsecuente.
Como nos dice la ISAE 3000, el grado en que el contador público considera cada uno de estos componentes se afecta por las circunstancias del trabajo, en particular, la naturaleza del asunto principal y el que se este desempeñando un trabajo con certeza razonable o con certeza razonable.
3.1.10 Uso del Trabajo de un Experto
De la misma manera que en el desarrollo de las auditorias, en los trabajos para atestiguar cuando se usa el trabajo de un experto en la compilación y evaluación de evidencia, el contador público y el experto deberán, de una manera combinada, poseer habilidad y conocimiento adecuados respecto del asunto principal y los criterios para que el contador público determine que se ha obtenido evidencia suficiente apropiada.
Al evaluar el asunto principal y los criterios relacionados de algunos trabajos para atestiguar pueden incluir aspectos que requieran conocimiento y habilidades especializados en la compilación y evaluación de la evidencia. En este momento es cuando el contador público puede decidir si usar el trabajo se personas de otras disciplinas, expertos, quienes poseen las habilidades necesarias. Sin embargo esta NITA no da lineamientos obre el uso de trabajos de expertos, ya que debido cuidado es una cualidad profesional que se requiere para todos los individuos, incluyendo a los expertos implicados en un trabajo para atestiguar.
Sin embargo el contador publico adopta procedimientos de control de calidad que se ocupan de la responsabilidad de cada persona que desempeña el trabajo para atestiguar, incluyendo el trabajo de cualesquier expertos que no sean contadores profesionales, para asegurar el cumplimiento de la NITA ISAE 3000 y otras NITAs relevantes en el contexto de sus responsabilidades.
Trabajo para Atestiguar con
Certeza Razonable
Opinión
Positiva
Trabajo para Atestiguar con
Certeza Razonable
Opinión
Negativa
110
Pero el hecho de que el contador público utilice el trabajo de un experto no exime al contador público de implicarse y entender el trabajo de dicho experto, en un grado que sea suficiente para permitir al contador público aceptar la responsabilidad de la conclusión sobre la información del asunto principal.
Obviamente el contador público no posee el mismo conocimiento que el experto ni las mismas habilidades, sin embargo, el contador público tiene suficiente habilidad y conocimiento como para:
a) Definir los objetivos del trabajo asignado y como se relaciona este trabajo con el objetivo del mismo:
b) Considerar lo razonable de los supuestos métodos y datos fuente usados por el experto;
c) Considerar lo razonable de los resultados del experto en relación con las circunstancias del trabajo y la conclusión del contador público.
De la misma manera el contador público deberá obtener evidencia suficiente apropiada de que el trabajo del experto es adecuado para los fines del trabajo para atestiguar. Al realizar la suficiencia y lo apropiado de la evidencia proporcionada por el experto el contador público evalúa:
a) La competencia profesional, incluyendo experiencia y objetividad del experto
b) Lo razonable de los supuestos, métodos y datos fuente usados por el experto y
c) Lo razonable y la importancia de los resultados del experto en relación con las circunstancias del trabajo y la conclusión del contador público.
3.1.11 Obtención de Evidencia
El contador público deberá obtener evidencia suficiente apropiada en la cual basar la conclusión.
El contador público debe considerar la relación entre el costo de obtener evidencia y la utilidad de la información obtenida. El contador público usa juicio profesional y ejerce el escepticismo profesional al evaluar la cantidad así como la calidad de la evidencia y de este modo, su suficiencia y propiedad, para soportar del informe de atestiguar.
La ISAE 3000 establece que rara vez implica la autentificación de la documentación y el contador público ni esta enterado, ni se espera que sea, experto en dicha autentificación. Sin embargo, el contador público considera la confiabilidad de la información que se va a usar como evidencia, por ejemplo, fotocopias, documentos filmados, digitalizados o electrónicos de otro tipo, incluyendo consideración de los controles sobre su preparación y conservación cuando sea relevante.
SUFICIENCIA
Medida de la cantidad de evidencia
111
En un trabajo para atestiguar con certeza razonable, la evidencia suficiente apropiada se obtiene considerando lo siguiente:
a) Obtener un entendimiento del asunto principal y otras circunstancias del trabajo que, dependiendo del asunto principal, incluye obtener un entendimiento del control interno
b) Con base en dicho entendimiento, evaluar los riesgos de que la información del asunto principal pueda estar representada erróneamente en una forma de importancia relativa
c) Responder a los riesgos evaluados, incluyendo desarrollar respuestas globales, y determinar la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos adicionales
d) Desempeñar procedimientos adicionales claramente vinculados a los riesgos identificados, usando una combinación de inspección, observación, confirmación, volver a calcular, volver a desempeñar, procedimientos analíticos e investigación.
e) Evaluar la suficiencia y propiedad de la evidencia.
Pero es importan destacar que la certeza razonable es menos que la certeza absoluta, ya que rara vez puede lograrse reducir el riesgo del trabajo para atestiguar a cero o tener un beneficio en cuanto a costo como resultado de factores como los que se mencionan en la ISAE 3000:
a) El uso de pruebas selectivas
b) Las limitaciones inherentes del control interno
c) El hecho de que mucha de la evidencia disponible al contador público sea persuasiva más que conclusiva
d) El uso de juicio al compilar y evaluar la evidencia y formar conclusiones con base en dicha evidencia.
e) En algunos casos, las características del asunto principal
Tanto que los trabajos con certeza razonable como con certeza limitada requieren de la aplicación de habilidades y técnicas para atestiguar y la compilación de evidencia suficiente apropiada como parte de un proceso del trabajo repetitivo y sistemático, que incluye obtener un entendimiento del asunto principal y otras circunstancias del trabajo.
La naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos para compilar evidencia suficiente apropiada en un trabajo con certeza limitada son, sin embargo, deliberadamente limitadas en relación con un trabajo con certeza razonable.
3.1.12 Representaciones de la Gerencia
El contador público deberá obtener representaciones de la parte responsable, según sea apropiado. La ISAE 3000 menciona que la confirmación por escrito de las representaciones orales reduce la posibilidad de malentendidos entre el contador público y la parte responsable. El contador público pide a la parte responsable una representación escrita que se evalué o mida el asunto principal contra los criterios identificados, ya sea que vaya a ponerse a disposición o no como una aseveración a los presuntos usuarios. El no tener representación por escrito puede dar como resultado una conclusión con salvedad o una abstención
112
de conclusión sobre la base de una limitación en el alcance del trabajo. El contador público puede también incluir una restricción sobre el uso del informe de atestiguar.
Durante un trabajo para atestiguar, la parte responsable puede hacer representaciones al contador publico, ya sea sin que se lo solicite o en respuesta a interrogatorios específicos.
Cuando estas representaciones se relacionan con asuntos que son de importancia relativa para la evaluación o medición del asunto principal, el contador público:
a) Evalúa si son responsables y su consistencia con otra evidencia obtenida incluyendo otras representaciones
b) Considera si se puede esperar que quienes hacen las representaciones están bien informados sobre los asuntos particulares
c) Obtiene evidencia de corroboración en el caso de un trabajo con certeza razonable. El contador público puede también buscar evidencia de ratificación en el caso de un trabajo para atestiguar con certeza razonable.
Sin embargo las representaciones de la parte razonable no pueden sustituir otra evidencia que el contador público pudiera esperar razonablemente, que estuviera disponible. La imposibilidad de obtener evidencia suficiente apropiada respecto de un asunto que tenga, o puede tener , un efecto de importancia relativa en la evaluación o medición del asunto principal, cuando dicha evidencia ordinariamente esta disponible, constituye una limitación al alcance del trabajo, aun si se ha recibido un representación por la parte responsable sobre el asunto.
3.1.13 Consideraciones de hechos posteriores
El contador público deberá considerar el efecto en la información del asunto principal y en el informe de atestiguar de hechos hasta la fecha del informe de atestiguar.
El auditor debe considerar los hechos posteriores dependiendo del grado que afecten la información del asunto principal, que afecten la propiedad de la conclusión del contador público. Pero la inclusión de los hechos posteriores también depende de la naturaleza del asunto principal, ya que en algunos casos pueden no ser relevantes. 3.1.14 Documentación El contador público deberá documentar los asuntos que sean importantes para dar evidencia que soporte el informe de atestiguar y de que el trabajo se desempeño de acuerdo a las NITAs. El boletín 7010 de las Normas y Procedimientos de Auditoria en su párrafo 87 “El Contador Público debe preparar y mantener papeles de trabajo relativos a todo trabajo realizado de acuerdo con las normas para atestiguar; esos papeles deben ser apropiados de acuerdo a las circunstancias y a las necesidades del Contador Público, relacionadas con el trabajo al que son aplicables”
La ISAE 3000 establece algo parecido, y establece que la documentación incluye un registro del razonamiento del contador público sobre todos los asuntos importantes que requieren el ejercicio de juicio, y las conclusiones respectivas. La documentación requiere que incluyan los hechos relevantes que se conocieron por el contador público al momento de llegar a la conclusión.
113
Pero retomando el punto de evidencia suficiente y competente, hacemos mención una vez mas de que no es necesario ni practico documentar todos los asuntos que el contador encuentre, sino que es necesario que le contador aplique el juicio profesional para evaluar la extensión de la documentación que se debe prepara y archivar.
Por tal motivo el contador público puede considerar lo que sea necesario para proporcionar un entendimiento del trabajo desempeñado y la base de las decisiones principales que se tomaron para darle un entendimiento a otro contador público que no esté enterado del asunto.
3.1.15 Preparación del informe de atestiguar
Al termino del trabajo el contador deberá concluir si se ha obtenido o no la evidencia suficiente apropiada para soportar la conclusión expresada en el informe de atestiguar. Cuando el contador público desarrolla la conclusión deberá tomar en consideración toda la evidencia obtenida, sin importar si parece corroborar o contradecir el asunto principal.
Dicho informe deberá ser por escrito y deberá contener una clara expresión de la conclusión del contador público sobre la información del asunto principal. Ya que sin el soporte del informe por escrito las conclusiones pueden entenderse erróneamente.
La NITA en referencia no requiere de un formato estandarizado para informar sobre todos los trabajos para atestiguar. En vez de eso nos dicta más adelante los elementos básicos que debe incluir el informe de atestiguar: Cabe destacar que los informes para atestiguar se ajustan a la mediad de las circunstancias especificas del trabajo y es el contador público quien decide usar un formato breve o un formato largo.
FORMATO BREVRE = Elementos Básicos
FORMATO LARGO = Detalles, términos de trabajo, resultados y pudiera ser que algunas recomendaciones
Aunado a los elementos básicos que debe contener un informes el contador público también puede usar encabezados, números de párrafo, negritas y otros mecanismos para acrecentar la claridad y legibilidad del informe de atestiguar.
3.1.16 Contenido del Informe
a) Titulo que indique que clase de informe y que es independiente
b) Destinatario para identificar a la parte o partes a quien se dirige el informe
c) Identificación y descripción de la información del asunto principal y en ocasiones, el asunto principal, esto incluye:
El periodo de tiempo con el que se relaciona la evaluación o medición del asunto principal
En algunos casos, el nombre de la entidad o componente con el que se relaciona el asunto principal
Una explicación de las características del asunto principal o la información que deberían conocer los presuntos usuario
114
Cambios en el asunto principal u otras circunstancias del trabajo que afecten la comparabilidad de la información del asunto principal de un periodo siguiente
d) Identificación de criterios, el informe deberá identificar los criterios sobre los cuales contra los que se evaluó el asunto principal, para que los presuntos usuarios puedan entender la base de la conclusión del contador público. El contador deberá considerar si es relevante ante las circunstancias revelar lo siguiente:
La fuente de los criterios, y si están incorporados o no en las leyes o regulaciones, o si son emitidos por organismos de expertos autorizados o reconocidos que sigan que sigan un debido proceso transparente
Métodos de medición utilizados cuando los criterios permitan la opción entre numero de métodos
Cualesquiera interpretaciones importantes hechas al aplicar los criterios en las circunstancias del trabajo
Si es que ha habido cambios en los métodos de medición usados
e) Donde sea apropiado una descripción de cualquier limitación inherente importante asociada con la evaluación o medición del asunto principal contra los criterios
f) Cuando los criterios usados para evaluar o medir el asunto principal estén disponibles solo a presuntos usuarios específicos , o sean relevantes solo para un propósito especifico, una declaración restringiendo el uso del informe de atestiguar a dichos presuntos usuarios o dicho propósito
g) Una declaración para identificar la parte responsable y para describir las responsabilidades de la parte responsable y del contador publico
h) Una declaración de que le trabajo se realizo de acuerdo con NITAs
i) Un resumen del trabajo realizado, ya que en un trabajo para atestiguar con certeza limitada es esencial una apreciación de la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos realizados para la compilación de evidencia para entender la certeza transmitida por una conclusión expresada en forma negativa, el resumen del trabajo realizado:
Es más detallado que para un trabajo para atestiguar con certeza razonable e identifica las limitaciones de la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos de compilación de evidencia
Declara que los procedimientos para compilar evidencia son mas limitados que para un trabajo para atestiguar con certeza razonable
j) La conclusión del contador publico
En algunos casos puede ser apropiado que la conclusión informe a los presuntos usuarios el contexto en que se debe leer la conclusión del contador público.
La ISAE 3000 señala que en un trabajo para atestiguar con certeza razonable, la conclusión deberá expresarse en forma positiva; y en un trabajo para atestiguar con certeza limitada la conclusión deberá expresarse en forma negativa.
115
Cuando el contador público exprese una conclusión que no sea libre, el informe de atestiguar deberá contener una clara descripción de todas las razones.
k) Fecha del informa de atestiguar
l) El nombre de la firma o del contador público, y un lugar especifico, que ordinariamente es la ciudad donde el contador público mantiene la oficina que tiene la responsabilidad del trabajo.
Además de todos los elementos básicos que se mencionan anteriormente el contador público puede ampliar el informe de atestiguar para que incluya otra información y explicaciones que no pretenden afectar la conclusión.
3.1.17 Conclusiones con salvedad, conclusiones adversas y abstenciones de conclusión
La ISAE 3000 marca que el contador público no deberá expresar una conclusión libre cuando existan las siguientes circunstancias y a, juicio del contador público, el efecto del asunto sea o pueda ser de importancia relativa:
a) Hay una limitación en el alcance del trabajo del contador público; que se pueden haber restricciones que impidan al contador público obtener la evidencia que se requiere para reducir el riesgo del trabajo para atestiguar al nivel apropiado.
b) En aquellos casos en que:
i. La conclusión del contador público se redacte en términos de la aseveración de la parte responsable y que la aseveración no esté declarada de una manera razonable, respecto de todo lo importante
ii. La conclusión del contador público este redactada directamente en términos del asunto principal y de los criterios, y la información del asunto principal este representada erróneamente en una manera de importancia relativa, el contador público deberá expresar una conclusión con salvedad o adversa
c) Cuando se descubra, después de que se ha aceptado el trabajo, que los criterios son inadecuados o que el asunto principal no es apropiado para un trabajo para atestiguar. El contador público deberá expresar:
i. Una conclusión con salvedad o una conclusión adversa cuando sea probable que los criterios inadecuados o el asunto principal inapropiado sean equívocos para los presuntos usuarios:
ii. Una conclusión con salvedad o una abstención de conclusión en otros casos
El contador público debe expresar una conclusión con salvedad cuando el efecto de un asunto no sea de tanta importancia relativa, o tan dominante como para requerir una conclusión adversa o una abstención de conclusión. Una conclusión con salvedad se expresa como “excepto por” los efectos del asunto al que se refiere la salvedad.
116
Se pueden dar casos en los que en contador público redacte su conclusión en los términos de una aseveración de la parte responsable y que la aseveración haya identificado y descrito de manera apropiada que la información del asunto principal esta representada erróneamente en una forma de importancia relativa, el contador público:
a) Expresa una conclusión con salvedad o adversa redactada directamente en términos del asunto principal y los criterios
b) Si se le requiere específicamente por los términos del trabajo que redacte la conclusión en términos de la aseveración de la parte responsable, expresa una conclusión libre pero enfatiza el asunto refiriéndose de manera específica al mismo en el informe de atestiguar
3.1.18 Otras responsabilidades de información
El contador público deberá considerar otras responsabilidades de información, incluyendo lo apropiado de comunicar a los encargados del mando los asuntos relevantes de interés del mando que surjan del trabajo para atestiguar.
Para la ISAE 3000 la palabra “mando” describe el papel de las personas a las que se confía la supervisión, control y dirección de una parte responsable. Estos encargados ordinariamente son responsables de asegurar que una entidad logre sus objetivos y de informar a las partes interesadas.
Para esta NITA los asuntos de interés del mando son los que surgen del trabajo para atestiguar y, en opinión del contador público son tanto importantes como relevantes para los encargados del mando. Los asuntos relevantes incluyen solo aquellos que han llegado a la atención del contador público mientras realiza el trabajo para atestiguar.
117
3.2 Examen de Información Financiera Prospectiva
ISAE 3400 3.2.1 Introducción El propósito de esta Norma Internacional de Trabajos para Atestiguar (NITA) es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre los trabajos para examinar e informar sobre información financiera prospectiva incluyendo los procedimientos del examen para los mejores estimados y supuestos hipotéticos. Esta NITA no aplica al examen de información financiera prospectiva expresada en términos generales o narrativos.
Para realizar un examen de información financiera prospectiva, el auditor deberá obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre si:
a) Las mejores estimaciones de la administración sobre los que la información sobre los que la información financiera prospectiva se basa no son irrazonables y, en el caso de supuestos hipotéticos, si los mismos son consistentes con el propósito de la información
b) La información prospectiva está preparada en la forma apropiada sobre la base de los supuestos
c) La información financiera prospectiva está propiamente presentada y todos los supuestos de importancia relativa están adecuadamente revelados, incluyendo una clara indicación sobre si son o las mejores estimaciones o supuestos hipotéticos; y
d) La información financiera prospectiva está preparada sobre una base consistente con los estados financieros históricos, usando principios contables apropiados
Cabe destacar que la información financiera prospectiva puede ser en forma de presupuesto, proyección o una combinación de ambos. Por tal motivo es necesario saber que significa cada uno.
Según la ISAE 4000:
Presupuesto: información financiera prospectiva preparada sobre la base de supuestos respecto de sucesos futuros que la administración espera que tengan lugar y de las acciones que la administración espera emprender a la fecha en que la información se prepara.
Proyección: información financiera prospectiva preparada sobre la base de:
INFORMACION FINANCIERA PROSPECTIVA
Información financiera basada en supuestos sobre sucesos que puedan ocurrir en el futuro y posibles acciones por una entidad.
118
a) Supuestos hipotéticos sobre sucesos futuros y acciones de la administración que no necesariamente se espera que tengan lugar
b) Una mezcla de las mejores estimaciones y supuestos hipotéticos.
La información financiera prospectiva se puede utilizar como una herramienta de uso interno o para distribuirla con terceros, un ejemplo puede ser para ayudar a evaluar una posible inversión.
Es de gran importancia saber que la administración de la compañía es responsable por la preparación y presentación de la información financiera prospectiva, y esto incluye la identificación y revelación de los supuestos en los que se basa. Y al auditor solo se le puede pedir que examine y dictamine sobre la información financiera prospectiva para ampliar su credibilidad.
3.2.2 La certeza del auditor respecto de la información financiera prospectiva
La información financiera prospectiva se basa en hechos que aun no han sucedido y pueden no suceder, y aunque exista evidencia para sustentar los supuestos sobre los que se basa la información financiera prospectiva, dicha evidencia está orientada hacia al futuro, de manera que es especulativa. Por lo tanto el auditor no está en posibilidad de expresar una opinión sobre si los resultados presentados en la información financiera prospectiva serán logrados.
Para la ISAE 3400 cuando el auditor dictamine sobre la razonabilidad de los supuestos de la administración este proporciona solo un nivel moderado de certeza. Pero cuando a juicio del auditor se ha obtenido un nivel apropiado de satisfacción, el auditor no esta impedido de expresar certeza positiva respecto de los supuestos.
3.2.3 Aceptación del trabajo
Como en todos los trabajos que realiza el auditor, antes de examinar información financiera prospectiva este debe tomar en consideración algunos aspectos que nos marca la ISAE 3400:
Uso que se intenta dar a la información
Si la información será para distribución general o limitada
La naturaleza de los supuestos, si son de mejor-estimado o supuestos hipotéticos
Los elementos que van a incluirse en la información
El periodo cubierto por la información.
Es importante destacar que el auditor no debe aceptar o debe alejarse cuando los supuestos son no realistas o cuando cree que la información financiera prospectiva será inapropiada para el uso que se le piensa dar.
El auditor deberá convenir los términos del trabajo por medio de una carta compromiso, ya que esto ayudara a evitar malos entendidos respectos del trabajo.
119
En la carta compromiso se expondrán las responsabilidades de la administración por los supuestos y de proporcionar al auditor toda la información relevante y datos fuente usados para desarrollar los supuestos.
3.2.4 Conocimiento del negocio
Como en todos los trabajos desempeñados por el auditor, este deberá tener un nivel suficiente de conocimientos del negocio para ser capaz de evaluar si todos los supuestos importantes requeridos para la preparación de la información financiera prospectiva han sido identificados.
Pero aunque el auditor tenga conocimiento del negocio este deberá familiarizarse con el proceso la entidad para preparar la información financiera prospectiva. La ISAE 3400 cita algunos ejemplos:
Los controles internos sobre el sistema usado para preparar la información financiera prospectiva y la pericia y la experiencia de las personas que preparan la información financiera prospectiva.
La naturaleza de la documentación preparada por la entidad apoyando los supuestos de la administración.
El grado al cual se utilizan técnicas estadísticas, matemáticas y de ayuda computarizada.
Los métodos usados para desarrollar y aplicar los supuestos
La exactitud de la información financiera prospectiva preparada en periodos anteriores y las razones de variaciones significativas.
Aunque el auditor este revisando la información financiera prospectiva, este deberá tener un conocimiento de la información financiera histórica de la entidad para evaluar si la información financiera prospectiva ha sido preparada sobre una base consistente con la información financiera histórica.
Si el informe de auditoría de la información financiera histórica del periodo anterior fue sin salvedades o si la entidad está en una fase de inicio el auditor debería considerar los hechos del ambiente y el efecto sobre el examen de la información financiera prospectiva.
3.2.5 Periodo cubierto
El periodo cubierto es de gran importancia ya que los supuestos se vuelven más especulativos en la medida en que aumenta el periodo cubierto, ya que al aumentar dicho periodo la capacidad de la administración de realizar supuestos de “mejor - estimado” disminuye.
La ISAE 3400 proporciona algunos factores relevantes para la consideración del auditor del periodo de tiempo cubierto por la información financiera prospectiva:
Ciclo de operación
El grado de confiabilidad de los supuestos
Las necesidades de los usuarios
120
3.2.6 Procedimientos del examen
Cuando el auditor determina la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos del examen, las consideraciones del mismo deberían incluir algunos de los aspectos que marca la ISAE 3400
La probabilidad de representación errónea de importancia relativa
Conocimiento obtenido durante cualesquier trabajos previos
Competencia de la administración respecto de la preparación de la información financiera prospectiva
El grado al cual la información financiera prospectiva es afectada por el juicio de la administración
La adecuación y confiabilidad de los datos subyacentes
Cabe destacar que el auditor debe de considerar, cuando se usan supuestos hipotéticos, si estos han sido considerados todas las implicaciones importantes de dichos supuestos, y aunque la evidencia que sustenta dichos supuestos hipotéticos no necesita ser obtenida el auditor deberá estar satisfecho de que son consistentes.
121
122
4.1 Trabajos Para Realizar Procedimientos Convenidos Respecto De Información Financiera
ISR’S 4400
4.1.1 Introducción El propósito de esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) es:
Establecer normas y proporcionar lineamientos sobre las responsabilidades profesionales del auditor cuando se lleva a cabo un trabajo para realizar procedimientos convenidos respecto de información financiera, y sobre la forma y contenido del informe que el auditor emite.
Está dirigida a trabajos respecto de información financiera, sin embargo, puede proporcionar lineamientos útiles para trabajos respecto de información no financiera, para lo cual el auditor debe tener conocimiento adecuado del asunto en cuestión y criterios razonables en los cuales pueda basar su opinión.
Un trabajo para realizar procedimientos convenidos puede implicar que el auditor desempeñe ciertos procedimientos concernientes a partidas individuales de datos financieros (cuentas por cobrar, cuentas por pagar, operaciones con partes relacionadas, etc.), un estado financiero (Estado de Situación Financiera, Estado de Resultados, Estado de Variaciones en el Capital Contable ó Estado de Flujos de Efectivo, etc.) o hasta todo un conjunto de Estados Financieros.
4.1.2 Objetivo de un trabajo con procedimientos convenidos
El objetivo de un trabajo con procedimientos convenidos es:
Que el auditor lleve a cabo procedimientos de una naturaleza de auditoría en lo cual han convenido el auditor y la entidad y cualesquiera terceras partes apropiadas, y que informe sobre los resultados.
Que los usuarios del informe evalúen por si mismos los procedimientos y resultados informados por el auditor y que obtengan sus propias conclusiones del trabajo del auditor; esto, como consecuencia de que el auditor sólo proporciona un informe de los resultados hechos de los procedimientos convenidos, y por lo tanto no se expresa una certeza.
Que el informe esté restringido por las partes que han convenido en que los procedimientos se realicen, esto para, su mejor y correcta interpretación.
4.1.3 Principios generales de un trabajo de procedimientos convenidos
Es importante mencionar que, el auditor deberá cumplir con el Código de Ética para Contadores Profesionales emitido por la Federación Internacional de Contadores (IFAC).
Los principios éticos que gobiernan las responsabilidades profesionales del auditor por este tipo de trabajo son:
123
La independencia no es un requisito para trabajos con procedimientos convenidos, sin embargo los términos u objetivos de trabajo, o en su caso la normas nacionales pueden requerir que el auditor cumpla con los requisitos de independencia del Código del IFAC.
Por lo tanto, el auditor deberá conducir un trabajo de procedimientos convenidos de acuerdo con esta Norma Internacional de Auditoría y con los términos del trabajo.
4.1.4 Definición de los términos del trabajo
El auditor deberá asegurase de quienes recibirán copia del informe de resultados de hechos, que hay una clara comprensión de los procedimientos convenidos y de las condiciones del trabajo.
Los asuntos sobre los que hay que convenir incluyen:
Naturaleza del trabajo incluyendo el hecho de no expresar ninguna certeza
Propósito declarado para el trabajo
Identificación de la información financiera a la cual se aplicaran los procedimientos convenidos
Naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos específicos que se aplicarán
124
La forma anticipada del informe de hechos
Las limitaciones sobre la distribución del informe de resultados de hechos, si esto llegará a causar algún conflicto de requerimientos legales, el auditor no debería aceptar el trabajo.
Es de interés tanto del cliente como del auditor que el auditor mande una carta compromiso documentando los términos clave del nombramiento.
Los asuntos que deberían incluirse en la carta compromiso comprenden:
Una lista de los procedimientos que deban realizarse según se convino entre las partes.
Una declaración de que la distribución del informe de resultados de hechos debería ser restringida a las partes especificadas que han convenido en que los procedimientos se realicen.
Además el auditor puede considerar anexar a la carta compromiso un borrador del tipo de informe de resultados de hechos que se emitirá.
4.1.5 Ejemplo de una carta compromiso para un trabajo con procedimientos convenidos
Fecha
Al Consejo de Directores u otros representantes apropiados del cliente porque contrató al auditor.
Esta carta es para confirmar nuestro entendimiento de los términos y objetivos de nuestro trabajo y la naturaleza y limitaciones de los servicios que proporcionaremos. Nuestro trabajo será conducido de acuerdo con la Norma Internacional de Auditoría (o normas o prácticas nacionales relevantes) aplicable a trabajos con procedimientos convenidos y así lo indicaremos en nuestro informe.
Hemos convenido en realizar los siguientes procedimientos e informarles los resultados de hechos, resultantes de nuestro trabajo.
(Describir la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos que deben realizarse, incluyendo referencia específica, donde sea aplicable, a la identidad de documentos y registros que deben ser leídos, individuos que deben ser contactados, y partes de quienes se obtendrán confirmaciones).
Los procedimientos que realizaremos no constituirán una auditoría ni una revisión hecha de acuerdo a Normas Internacionales de Auditoría(o normas o prácticas nacionales relevantes) y, por consiguiente, no se expresará ninguna certeza.
Esperamos toda la cooperación de su personal y confiamos en que pondrán a nuestra disposición cualesquier registros, documentación y otra información solicitada en conexión con nuestro trabajo.
Nuestros honorarios, que serán facturados conforme el trabajo progrese, se basan en el tiempo requerido por los individuos asignados al trabajo más gastos directos. Las tarifas por hora individuales varían de acuerdo con el grado de responsabilidad involucrado y la experiencia y pericia requeridas.
Favor de firmar y regresarla copia anexa de esta carta para indicar que concuerda con si entendimientos de los términos del trabajo, incluyendo los procedimientos específicos en los que hemos convenido sean realizados.
125
Álvarez González & Asociados
Acuse de Recibo a nombre de
Arrow Hard, S.A. de C.V.
(firma)
Nombre y Título Fecha
4.1.6 Planeación
El auditor deberá planear el trabajo de modo que se desempeñe un trabajo efectivo.
4.1.7 Documentación
El auditor deberá documentar los asuntos que son importantes para proporcionar evidencia para sustenta el informe de resultados de hechos, y la evidencia de que el trabajo fue llevado a cabo de acuerdo con esta Norma Internacional de Auditoría y los términos de trabajo.
4.1.8 Procedimientos y evidencia
El auditor deberá llevar a cabo los procedimientos convenidos y usar la evidencia obtenida como la base para el informe de hechos.
Los procedimientos aplicados en un trabajo para realizar procedimientos convenidos pueden incluir:
1. Investigación y análisis
2. Nuevos cálculos, comparación y otras tareas de verificación de exactitud
3. Observación
4. Inspección
5. Obtener confirmaciones
4.1.9 Informes
El informe sobre un trabajo con procedimientos convenidos necesita describir el propósito y los procedimientos convenidos del trabajo con suficiente detalle para permitir al lector comprender la naturaleza y el grado del trabajo desempeñado.
126
El informe de resultados de hechos debería contener:
1. Título
2. Destinatario
3. Identificación de información específica financiera o no financiera a la que se han aplicado los procedimientos convenidos.
4. Declaración de que los procedimientos realizados fueron convenidos con el beneficiario.
5. Declaración de que el trabajo fue desempeñado de acuerdo con la Norma Internacional de Auditoría aplicable a trabajos con procedimientos convenidos, o con normas o prácticas nacionales relevantes.
6. Cuando sea relevante, una declaratoria de que el auditor no es independiente de la entidad.
7. Identificación del propósito para el que fueron realizados los procedimientos convenidos.
8. Una lista de los procedimientos específicos realizados.
9. Una descripción de los resultados de hechos del auditor incluyendo suficientes detalles de errores y excepción encontrados.
10. Una declaración de que los procedimientos realizados no constituyen ni una auditoría ni una revisión y, como tal, no se expresa ninguna certeza.
11. Una declaración de que si el auditor hubiera realizado procedimientos adicionales, una auditoría o una revisión, otros asuntos podrían haber salido a la luz que hubieran sido informados.
12. Una declaración de que el informe está restringido a aquellas partes que han convenido en que los procedimientos se realicen.
13. Una declaración (cuando sea aplicable) de que el informe se refiere sólo a los elementos, cuentas, partidas o información financiera y no financiera especificados y que no se extiende hasta los estados financieros de la entidad tomados como un todo.
14. Fecha del informe
15. Dirección del auditor
16. Firma del auditor
127
4.1.10 Ejemplo de un informe de resultados de hechos
INFORME DE RESULTADOS DE HECHOS
A la Asamblea General de Accionistas
Arrow Hard, S.A. de C.V.:
Hemos realizado los procedimientos convenidos con ustedes y que enumeramos abajo con respecto a las cuentas por cobrar de la compañía Arrow Hard, S.A. de C.V. al 31 de diciembre de 2009, expuestas en las cédulas que se acompañan. Nuestro compromiso se llevó a cabo de acuerdo con la Norma Internacional de Auditoría (o normas o prácticas nacionales relevantes) aplicable a trabajos con procedimientos convenidos. Los procedimientos fueron realizados únicamente para ayudarles a evaluar la validez de las cuentas por cobrar y se resume como sigue:
1. Obtuvimos y verificamos la suma del saldo del listado de cuentas por cobrar al 31 de diciembre de 2009 preparado por la Compañía Arrow Hard, S.A. de C.V., y comparamos el total del saldo en la cuenta de libro mayor relacionada.
2. Comparamos la lista anexa de principales clientes y los montos que nos deben al 31 de diciembre de 2009 con los nombres y montos relacionados en las cuentas auxiliares.
3. Obtuvimos estados de cuenta de los clientes o solicitamos a los clientes confirmar los saldos que se deben al 31 de diciembre de 2009.
4. Comparamos dichos estados o confirmaciones con los montos a que nos referimos en el punto 2. Para los montos que no concordaban, obtuvimos conciliaciones de la compañía Arrow Hard, S.A. de C.V. Para las conciliaciones obtenidas, identificamos y listamos las facturas pendientes, las notas de crédito y los cheques pendientes mayores de $35,000. Localizamos y examinamos las facturas y notas de crédito recibidas posteriormente, y los cheques pagados posteriormente, y nos aseguramos de que hubieran en realidad sido listados como pendientes en las conciliaciones.
Informamos de nuestros resultados abajo:
1. Con respecto al punto 1 encontramos que la suma era correcta y que el monto total concordaba.
2. Con respecto al punto 2 encontramos que los montos comparados concordaban.
3. Con respecto al punto 3 encontramos que había estados de cuenta de clientes para todos los dichos clientes.
4. Con respecto al punto 4 encontramos que los montos concordaban, o con respecto a los montos que no concordaban, encontramos que la compañía Arrow Hard, S.A. de C.V. había preparado conciliaciones y que las notas de crédito, facturas y cheques pendientes de más de $35,000 estaban apropiadamente listados como partidas de conciliación con las siguientes excepciones:
128
(Detallar las excepciones)
Porque los procedimientos antes citados no constituyen ni una auditoría ni una revisión hecha de acuerdo con normas Internacionales de Auditoría (o normas o prácticas nacionales relevantes), no expresamos ninguna seguridad sobre las cuentas por cobrar al 31 de diciembre de 2009.
Si hubiéramos realizado procedimientos adicionales o hubiéramos realizado una auditoría o revisión de los estados financieros de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoría (o normas o prácticas nacionales relevantes), otros asuntos podría haber surgió a nuestra atención que habrían sido informados a ustedes.
Nuestro informe en únicamente para el propósito expuesto en el primer párrafo de este informe y para su información y no debe usarse para ningún otro propósito ni ser distribuido a ningunas otras partes. Este informe se refiere solamente las cuentas y partidas específicas anteriormente y no se extiende a ninguno de los estados financieros de la Compañía Arrow Hard, S.A. de C.V., tomados como un todo.
Fecha
Dirección
129
4.2 Trabajos Para Compilar Información Financiera
ISR’s 4410
4.2.1 Introducción El propósito de esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) es:
Establecer normas y proporcionar lineamientos sobre las responsabilidades profesionales del contador (para los fines de esta NIA y para distinguir entre una auditoría y un trabajo de compilación el término “contador” (y no el de “auditor”) ha sido usado a lo largo de la misma para referirse a un contador profesional en la práctica pública) cuando se lleva a cabo un trabajo para compilar información financiera y sobre la forma y contenido del informe que el contador emita en una conexión con dicha compilación.
Esta NIA se dirige hacia la compilación de información financiera. Sin embrago debe aplicarse al grado que sea factible a trabajos para compilar información no financiera, provisto que el contador tenga adecuado conocimiento del asunto en cuestión. Los trabajos para proporcionar ayuda limitada a un cliente en la preparación de los estados financieros (por ejemplo, en la selección de una política contable apropiada), no constituye un trabajo para compilar información financiera. Esta NIA debe leerse conjuntamente con el Marco Conceptual de las Normas Internacionales de Auditoría y Servicios Relacionados.
4.2.2 Objetivo de un trabajo de compilación
El objetivo de un trabajo de compilación es:
Que el contador use su pericia contable, en opinión a la pericia en auditoría, para reunir, clasificar y resumir información financiera.
Que se reduzcan los datos detallados en una forma manejable y comprensible sin un requerimiento de someter a prueba las aseveraciones subyaces a dicha información.
Que los usuarios de la información financiera compilada deriven algún beneficio como resultado de la involucración del contador porque el servicio ha sido realizado con competencia profesional y debido cuidado.
Un trabajo de compilación debe comúnmente incluir la preparación de estados financieros (que pueden o no ser un conjunto completo de estados financieros) pero puede también incluir el reunir, clasificar y resumir otra información financiera.
4.2.3 Principios generales de un trabajo de compilación
El Contador deberá cumplir con el “Código de Ética para Contadores Profesionales” emitido por la Federación Internacional de Contadores.
130
Los principios éticos que gobiernan las responsabilidades profesionales del contador para este tipo de trabajo son:
La independencia no es un requisito para trabajos de compilación, sin embargo donde el contador no sea independiente se debería establecer una declaratoria al respecto.
En todas las circunstancias cuando el contador este asociado con información financiera compilada por el contador, el contador debería emitir un informe.
4.2.4 Definición de los términos de trabajo
El contador deberá asegurarse de que hay una clara comprensión entre el cliente y el contador respecto de los términos de trabajo.
Los asuntos que deben considerarse incluirse son:
La naturaleza de trabajo incluye el hecho de que no se llevará a cabo ni una auditoría ni una revisión y que consiguientemente no se expresa ninguna certeza.
131
El hecho de que no puede dependerse del trabajo para revelar errores, actos ilegales, u otras irregularidades.
La naturaleza de la información que va a suministrar el cliente.
El hecho de que la administración es responsable por la exactitud e integridad de la información suministrada al contador para la integridad y exactitud de la información compilada.
La base de la contabilidad sobre la que la información financiera va a compilarse y el hecho de que esta, y cualquier desviación de la misma, será revelada.
El uso y distribución que se piensa dar la información, una vez compilada.
La forma del informe que se rendirá respecto de la información financiera compilada, cuando el nombre del contador deba ser asociado a la misma.
Una carta compromiso será de ayuda en la planeación del trabajo de compilación. Es en el interés tanto del contador como de la entidad que el contador envíe una carta compromiso docuemntando los términos de la clave del nombramiento y ayuda a evitar malos entendidos respecto de asuntos como los objetivos y el alcance del trabajo, el grado de las responsabilidades del contralor y la forma de los informes que se emitirán.
4.2.5 Ejemplo de una carta compromiso para un trabajo de compilación
CARTA COMPRIOMISO PARA TRABAJO DE COMPILACIÓN
Fecha
Al Consejo de Directores o a los representantes apropiados de la administración senior:
Esta carta es para confirmar nuestro entendimiento de los términos de nuestro trabajo y la naturaleza y limitaciones de los servicios que proporcionaremos.
Ustedes han solicitado que desempeñemos los siguientes servicios:
Sobre la base de la información que ustedes proporcionen, compilaremos, de acuerdo con la NIA (o normas o prácticas nacionales relevantes) aplicable a los trabajos de compilación, el Estado de Situación Financiera de la Compañía Show Off, S.A. de C.V. al 31 de diciembre de 2009 y los Estados de Resultados y de Flujos de Efectivo para el año que entonces terminó, sobre una base de efectivo.
No llevaremos a cabo procedimientos de un trabajo de auditoría o de revisión en relación a dichos estados financieros. Consecuentemente, no se expresará ninguna seguridad sobre los estados financieros. Nuestro informe sobre los estados financieros de la Compañía Show Off, S.A. de C.V., se espera al presente que doga como sigue:
Sobre la base de la información proporcionada por la administración hemos compilado, de acuerdo con la Norma Internacional de Auditoría (o normas o prácticas nacionales relevantes) aplicable a trabajos de compilación, el Estado de Situación Financiera de la Compañía Show Off, S.A. de C.V. al 31 de diciembre de 2009, y los Estados de Resultados y Flujos de Efectivo para el año que entonces terminó. La administración
132
es responsable por estos estados financieros. No hemos auditado ni revisado estos estados financieros y consecuentemente, no expresamos ninguna certeza. (Informe de trabajos para compilar información).
La administración es responsable tanto de la exactitud como de la integridad de la información suministrada a nosotros y es responsable con los usuarios por la información financiera compilada por nosotros. Esto incluye el mantenimiento de registros contables adecuados y de controles internos y la selección y aplicación de políticas contables apropiadas. No se puede depender de nuestro trabajo para revelar si existen fraude o errores, o actos ilegales. Sin embargo, les informaremos de cualquier asunto de tal tipo que surja a nuestra atención.
La información será preparada de acuerdo con (marco conceptual para informes financieros identificado). Cualesquiera desviaciones conocidas respecto de este marco conceptual serán reveladas dentro de los estados financieros y cuando se considere se hará mención de ellas en nuestro informe de compilación. Entendemos que el uso y distribución que se piensa dar a la información que hemos compilado es (especificar) y si esto cambiara en una forma importante, que ustedes nos informarán.
Esperamos la completa cooperación con su personal y confiamos en que pondrán a nuestra disposición cualesquier registro, documentación y otra información solicitados en conexión con nuestra compilación.
Nuestros honorarios, que serán facturados al avanzar el trabajo, se basan en el tiempo requerido por los individuos asignados al trabajo más gastos directos. Las tarifas individuales por hora varían de acuerdo al grado de responsabilidad implicada y la experiencia y pericia requeridas.
Esta carta será efectiva para años futuros a menos que se cancele, corrija, o sustituya.
Favor de firmar y devolver la copia anexa de esta carta para indicar que concuerda con su entendimiento de los acuerdos para nuestro trabajo de compilación de sus estados financieros.
Muy atentamente
González Álvarez & Asociados
Acuse de recibo a nombre
de Show Off, S.A. de C.V.
Por: _________________________________ Nombre del Funcionario de la Compañía _________________________________
Título
Fecha: _________________________________
133
4.2.6 Ejemplos de informes de compilación
INFORME DE TRABAJOS PARA COMPILAR ESTADOS FINANCIEROS
Sobre la base de la información proporcionada por la administración hemos compilado, de acuerdo con la Norma Internacional de Auditoría (o normas o prácticas nacionales relevantes) aplicable a trabajos de compilación, el Estado de Situación Financiera de la Compañía Show Off, S.A. de C.V. al 31 de diciembre de 2009, y los Estados de Resultados y Flujos de Efectivo para el año que entonces terminó. La administración es responsable por estos estados financieros. No hemos auditado ni revisado estos estados financieros y consecuentemente, no expresamos ninguna certeza.
Llamamos la atención a la nota X a los estados financieros porque la administración ha elegido no capitalizar los arrendamientos sobre planta y maquinaria lo cual es una desviación respecto del marco conceptual para informes financieros identificado (párrafo opcional y aplicable, según los hallazgos encontrados).
CONTADOR
Fecha
Dirección
4.2.7 Planeación
El contador deberá planear el trabajo de manera que se desempeñe un trabajo efectivo.
4.2.8 Documentación
El contador deberá documentar los asuntos que son importantes para proporcionar evidencia de que el trabajo fue llevado a cabo de acuerdo con esta Norma Internacional de Auditoría y con los términos de trabajo.
4.2.9 Procedimientos
El contador deberá obtener un conocimiento general del negocio y operaciones de la entidad y debería estar familiarizado con los principios y prácticas contables de la industria en que opera la entidad y con la forma y contenido de la información financiera que sea apropiada en las circunstancias.
134
Para compilar información financiera, requiere una comprensión general de la naturaleza de las transacciones de negocios de la entidad, la de forma de sus registros de cuentas y la base de contabilidad sobre la que va a presentarse la información financiera. El contador ordinariamente obtiene un conocimiento de estos asuntos mediante la experiencia con la entidad o investigación con el personal de la entidad.
A parte de lo anotado en esta NIA, comúnmente no se requiere al contador que:
a) Haga ninguna investigación con la administración parea evaluar la confiabilidad e integridad de la información proporcionada.
b) Evalúe controles internos
c) Verifique ningunos asuntos
d) Verifique ningunas explicaciones
Si el contador se da cuenta de que la información suministrada por la información es incorrecta, incompleta, o de algún modo no satisfactoria, el contador debería considerar llevar a cabo los procedimientos mencionados arriba y solicitar la administración que proporcione información adicional.
Si la administración se niega a proporcionar información adicional, el contador debería retirarse del trabajo, informando a la entidad de las razones para su retiro.
El contador debería leer la información compilada y considerar si parece ser apropiada en la forma y libre de representaciones erróneas de importancia relativa obvias.
El marco conceptual para informes financieros identificado y cualesquiera desviaciones conocidas como consecuencia, deberían ser revelados dentro de la información financiera, aunque sus efectos no necesitan ser cuantificados.
Si el contador se da cuenta de representaciones erróneas de importancia relativa, el contador debería tratar de convenir las correcciones apropiadas con la entidad. Si dichas correcciones no se hacen y la información financiera se considera equívoca, el contador debería retirase del trabajo.
El contador deberá obtener un reconocimiento de la administración de la responsabilidad de la administración por la apropiada presentación de la información financiera y de la aprobación de la administración de la información financiera.
4.2.10 Informes sobre un trabajo de compilación
El informe de resultados de hechos debería contener:
1. Un título
2. Un destinatario
3. Una declaración de que el trabajo fue desempeñado de acuerdo a Normas Internacionales de Auditoría aplicable a trabajo de compilación o con normas y prácticas nacionales.
4. Cuando sea relevante, una declaratoria de que el auditor no es independiente de la entidad
135
5. Identificación de la información financiera haciendo notar que se basa en información proporcionada por la administración.
6. Una declaratoria de que la administración es responsable por la información financiera compilada por el contador.
7. Una declaración de que los procedimientos realizamos no constituyen ni una auditoría ni una revisión como tal, no se expresa ninguna certeza sobre la información financiera.
8. Un párrafo, cuando se considere necesario, llamando la atención a la revelación de desviaciones de importancia respecto del marco conceptual para informes financieros identificado.
9. La fecha del informe
10. La dirección del contador
11. La firma del contador
La información financiera compilada por el contador debería contener una referencia tal como “No Auditado”, “Compilado sin Auditoría ni Revisión” o “Referirse al Informe de Compilación” en cada página de la información financiera o en la portada del conjunto total de estados financieros.
136
137
COMPARACIÓN ENTRE NIA vs NAGA
NIA NAGA DIFERENCIAS
DIPA 1000. Procedimientos de Confirmación entre Bancos. El propósito de esta declaración es proporcionar ayuda al auditor externo independiente y también a la administración de un banco, como auditores internos e inspectores, sobre los procedimientos de confirmación entre bancos.
Boletín 5100 Efectivo e Inversiones Temporales. El objetivo de este boletín es establecer los procedimientos de auditoría recomendados para el examen del efectivo e inversiones temporales, los cuales deberán ser diseñados por el auditor en forma especifica, en cuanto as u naturaleza, oportunidad y alcance, tomando en cuenta las condiciones y características de cada empresa.
Las Normas Internacionales nos brindan a través de la Declaración 1000, los Procedimientos para las confirmaciones de saldos y otras transacciones entre bancos, sea que estos aparezcan en los estados contables como aquellos ítems que están en notas o directamente fuera del balance. Mientras que las normas nacionales a través del boletín 5100 nos dicen que un procedimiento importante en la revisión del rubro de efectivo e inversiones Temporales es la confirmación directa de las Instituciones de Crédito (bancos) del saldo de las cuentas bancarias a nombre de la compañía.
DIPA 1005. Consideraciones Especiales en la Auditoría de Entidades Pequeñas. El objetivo de esta DIPA es describir las características comúnmente encontradas en las entidades pequeñas e indicar cómo pueden afectar a la aplicación de las NIAs.
6070 Consideraciones en la auditoria de negocios pequeños. El objetivo de esta guía es describir las características comúnmente se encuentran en los negocios pequeños e indicar cómo estas características afectan en la aplicación de las Normas de Auditoría.
Ambas normas mencionan las características principales de las entidades pequeñas y proporcionan comentarios sobre la aplicación de normas de auditoría adicionales en el desarrollo de la auditoria de estas entidades. Sin embargo, desde el punto de vista personal, las normas mexicanas detallan y dan una explicación mejor de la aplicación y cumplimiento de las normas de auditoría que aplican a todas las auditorías sin importar el tamaño de la entidad, facilitando con ello la comprensión del auditor acerca de que procedimientos no puede pasar por alto al realizar una auditoría de entidades pequeñas.
Dentro de la normatividad mexicana, no se cuenta con alguna norma de auditoría que trate el tema de la consideración de asuntos ambientales en la auditoría de estados
138
DIPA 1010. La Consideración de Asuntos Ambientales en la Auditoría de Estados Financieros. Esta declaración proporciona ayuda práctica a los auditores al describir: las principales consideraciones del auditor en una auditoria de estados financieros con relación a asuntos ambientales.
3130 Efecto en la Auditoría por Incumplimientos de una Entidad con Leyes y Reglamentos. El propósito de este boletín es establecer normas y proporcionar lineamientos relativos a la responsabilidad del auditor de considerar en una auditoría de estados financieros la existencia de incumplimientos de Leyes y Reglamentos o la posibilidad de que éstos hayan ocurrido y su efecto en la auditoría y en el dictamen.
financieros. Sin embargo, si existen disposiciones legales y reglamentarias reguladoras de la actividad de las empresas y de la implementación de proyectos con incidencia en el tema ambiental, por ello la importancia de la aplicación de la NAGA 3130 Efecto en la Auditoría por Incumplimientos de una Entidad con Leyes y Reglamentos en la auditoría de una entidad que derivado de su actividad principal, la consideración de los asuntos ambientales puedan tener un impacto significativo en sus estados financieros. Así mismo, en el país debe existir la preocupación, como profesionales auditores, del adecuado reflejo en los estados contables del potencial impacto derivado del no cumplimiento de normativas locales o internacionales referidas al tema del medio ambiente.
DIPA 1012. Auditoría de Instrumentos Financieros Derivados. El propósito de esta declaración es proporcionar lineamientos al auditor para planear y desempeñar procedimientos de auditoría para las aseveraciones de los estados financieros relacionados con instrumentos financieros derivados.
6090 Procedimientos de Auditoría Relativa a Instrumentos Financieros Derivados. El objetivo de esta guía es recomendar procedimientos de auditoría a ser utilizados por el auditor en la revisión de instrumentos financieros derivados.
Ambas normas proporcionan procedimientos de auditoria a ser utilizados por el auditor en la revisión de Instrumentos financieros derivados, la diferencia radica principalmente en que cada una nos remite a consultar otros boletines o normas pero dentro del mismo marco referencia (NIAs-NIAs, NAGAS-NAGAS).
DIPA 1013. Comercio electrónico- efecto en la auditoría de estados financieros. Esta declaración se refiere a los efectos en la auditoría de estados contables cuando el ente auditado utiliza medios
5080 Efectos del procesamiento Electrónico de Datos (PED, actualmente Tecnología de la Información o TI) en el examen del Control Interno. El objetivo de este boletín es señalar los principales
La norma internacional identifica asuntos específicos para ayudar al auditor cuando considera la importancia del comercio electrónico para las actividades de negocios de la entidad y el efecto del comercio electrónico en las evaluaciones del riesgo por los auditores con el fin de formarse una opinión sobre los estados financieros. Mientras que la norma nacional menciona la importancia del análisis y la comprensión de
139
electrónicos para la comercialización de sus bienes o servicios.
objetivos del control interno en un ambiente de TI y los procedimientos de auditoría sugeridos para evaluar y revisar el control interno en empresas que lo utilicen.
los métodos que se utilizan para procesar la información financiera, de tal forma que cuando TI forma parte del control interno contable y de éste se deriva información sujeta a examen, el auditor debe realizar su estudio y evaluación y como resultado de dicho trabajo deberá documentar adecuadamente sus conclusiones sobre el efecto de TI en sus pruebas de auditoría.
DIPA 1014. Informe de los Auditores en cumplimiento con Normas Internacionales de Información Financiera. El propósito de esta declaración es proveer guías adicionales cuando el auditor tiene que expresar una opinión sobre estados contables preparados por la dirección sobre la base de las normas internacionales de contabilidad o en combinación con las normas locales.
4130 Dictamen del Auditor sobre estados financieros de entidades mexicanas, preparados para fines internacionales. El objetivo de este boletín es establecer los procedimientos normativos relativos a la emisión del dictamen del auditor sobre estados financieros de entidades mexicanas, preparados para fines internacionales.
Por un lado la norma internacional proporciona una guía adicional cuando el auditor exprese una opinión sobre los estados financieros que están preparados ya sea: De acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera, de acuerdo con NIIFs y con un marco de referencia de información financiera nacional o de acuerdo con un marco de referencia de información financiera nacional con revelación del grado de cumplimiento con NIIFs.
Por otro lado, la norma mexicana señala que el auditor, deberá aplicar los procedimientos de auditoría que sean necesarios para cumplir con las normas de auditoría generalmente aceptadas en México y con las normas de auditoría internacionales o del otro país, que aplicará sobre edos. financieros de entidades mexicanas, preparados para fines internacionales.
NORMA INTERNACIONAL ISRE 2400 Objetivo: Es hacer posible a un auditor declarar si, sobre la base de procedimientos que no proporcionan toda la evidencia que se requeriría en una auditoria, algo ha surgido a la atención del auditor que hace creer a éste que los estados financieros no están preparados, respecto de todo lo
Boletín 1020: Nos habla exclusivamente del examen de estados financieros, y cuyo fin “es expresar una opinión profesional independiente, respecto a si dichos estados presentan la situación financiera, los resultados de las operaciones, las variaciones en el capital contable y los cambios en la situación financiera de una empresa”
Las NAGAS no tienen un boletín exclusivo para definir la revisión de Estados Financieros. La revisión de estados financieros lo abarca generalmente en todo el conjunto de boletines desarrollados para la auditoria.
140
importante, de acuerdo con un marco conceptual para informes financieros identificado ISRE 2400: El contador deberá cumplir con el “Código de Ética para Contadores” emitido por el IFAC: Independencia, integridad, objetividad, competencia profesional y debido cuidado, confidencialidad, conducta profesional, y estándares técnicos
Boletín 2100: Pronunciamientos sobre las normas personales. Se menciona el entrenamiento y capacidad profesional, cuidado u diligencia profesional e independencia.
La NAGA, en su boletín no hace referencia al Código de Ética pero estas normas están regidas por El Código de Ética emitido por el IMCP
ISRE 2400: Planeación del Trabajo de Revisión. El auditor deberá planear y llevar acabo la revisión con actitud escéptica
Boletín 3040: Planeación y supervisión de trabajo de auditoría. La auditoria de edos financieros requiere de una planeación adecuada para poder alcanzar totalmente sus objetivos en la forma más eficiente posible.
En la NAGA se hace referencia a la auditoria, pero se entiende que la revisión es más simple que ésta, aun así la ISRE nos dice que hay que llevar acabo una planeación antes de realizar el trabajo.
ISRE 2400: De los Términos del trabajo de Revisión de Estados Financieros. El Auditor se deben establecer los lineamientos necesarios para que el cliente acepte el trabajo del auditor.
Boletín 3110 Carta convenio para confirmar la prestación de servicios de auditoría de estados financieros
Ambas normas establecen que se debe llevar acabo una carta donde se establezcan los términos y lineamientos del servicio que se va a prestar. Las NAGAS presentan un ejemplo de carta mucho mas completo para darse una idea de los puntos que se tienen que tocar en esta carta.
ISRE 2400: Documentación del trabajo de Revisión. Todo trabajo de revisión u auditoria que preste un Contador Público deberá quedar documentada en sus papeles de trabajo.
Boletín 3010: Menciona a los papeles de trabajo como evidencia del trabajo de auditoria o de revisión de los estados financieros.
Ambas normas hacen referencia en que los papeles de trabajo son evidencia del trabajo de un auditor y además son los que soportan la opinión o declaración del auditor.
ISRE 2400: Procedimientos y evidencia de un trabajo de
Las NAGAS tiene toda una serie de boletines para los
Los procedimientos descritos en las ISRES son de carácter muy general y no detallan en si el
141
revisión. La ISRE nos da ejemplos de procedimientos para llevar acabo una revisión por cada rubro o cuenta especifica, siendo estos muy generales y además nos indica que debe tomarse en cuenta los mencionados en las ISA’s
procedimientos de auditoría tal como las ISA, sin tener una norma donde explique un resumen o puntos clave de los que se deben llevar acabo. Estos procedimientos se observan en la serie 5000.
procedimiento. Las NAGAS presentan mas detalles de revisión.
ISRE 2400: De las Conclusiones e informes relativos a la Revisión de estados financieros. El auditor debe realizar el informe basado en el trabajo desempeñado, además deberá evaluar si alguna información obtenida durante la revisión indica que los estados financieros no dan un punto de vista verdadero y justo o no están presentados razonablemente, de acuerdo con el marco conceptual adoptado por la compañía.
Boletín 4050: Establece la normatividad del informe sobre la revisión de limitada de estados financieros intermedios, en donde se puede obtener la información necesaria para redactar un informe.
Las NAGAS presentan un boletín que se relaciona mas con la ISRE 2410, pero que pueden ser aplicable a la ISRE 2400.
NIA ISRE 2410 NAGAS Boletín 4050
DIFERENCIA
Define a la información financiera intermedia como:
“La información financiera que se prepara y presenta de acuerdo con un marco de referencia de información financiera aplicable y comprende o un juego completo o un juego condensado de estados financieros por un periodo más corto que el año fiscal de la entidad.”
Definición:
"Estados financieros intermedios" se refiere a los estados financieros básicos que la empresa emite en cualquier momento durante el ejercicio a fechas (y por periodos) que no coinciden con el cierre de éste.
En cuanto al término que manejan las normas las dos coinciden que la información financiera intermedia es la que se presenta en cualquier fecha antes del cierre fiscal o año fiscal de la empresa.
142
Principios generales de una revisión de información financiera intermedia
El auditor deberá cumplir con los requisitos éticos relevantes a la auditoria
El boletín no menciona nada sobre los principios éticos que hay que seguir. Sin embargo se entiende que al estar dentro de las NAGAS estos principios están por encima de este boletín
Objetivo:
Hacer posible al auditor expresar una conclusión sobre si, con base en la revisión, ha llegado a su atención algún dato que le haga creer que la información financiera intermedia no está preparada de acuerdo con un marco de referencia de información financiera adoptado por la entidad.
Objetivo:
El objeto de una revisión limitada sobre la información financiera intermedia es permitir al auditor concluir, con base en los procedimientos analíticos aplicados y en las entrevistas realizadas, si algo llamó su atención que le haga creer que la información financiera intermedia no está preparada en todos sus aspectos importantes de acuerdo con las Normas de Información Financiera aplicables (o las bases de contabilidad aplicadas).
Las normas tiene el mismo objetivo y hacen mención a que se llegara a una conclusión y no a una opinión de auditoria.
Términos del trabajo de revisión:
El auditor y el cliente deberán acordar los términos del trabajo y plasmarlos en una carta compromiso, solo con la diferencia de que se esta realizando una revisión de estados financieros intermedios y se mencionan los puntos que debe contener la carta o contrato
Establecimiento de los términos de trabajo con el cliente:
Con el objeto de reducir el riesgo de malas interpretaciones el Contador Público debe acordar con el cliente los términos de los servicios a ser prestados y documentarlos, preferentemente incluyéndolos en la carta convenio sobre la revisión limitada de estados financieros intermedios.
Ambas normas establecen la función de una carta convenio o contrato en una revisión, y los puntos que deben llevar.
La diferencia radica en el marco de referencia a revisar.
Entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno:
El auditor deberá tener un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control
Conocimiento de la entidad, su entorno y su control interno:
Al planear una revisión limitada sobre la información financiera intermedia, el auditor debe llevar a cabo procedimientos para
Ambas normas nos dicen que se debe tener un conocimientos previo de la entidad en lo que es su estructura, actividades, organización, controles etc., para poder llevar acabo los
143
interno, en cuanto a su relación con la preparación de información financiera, tanto anual como intermedia, suficiente para planear y conducir el trabajó
actualizar su entendimiento de la operación de la entidad y su control interno.
procedimientos necesarios para su revisión.
Averiguaciones, procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión:
El auditor deberá hacer averiguaciones, principalmente con las personas responsables de los asuntos financieros y contables, y desempeñar procedimientos analíticos y otros procedimientos de revisión
La ISRE hace mención a otras averiguaciones más detalladas de procedimientos que se deben llevar acabo en una revisión de este tipo.
Representaciones de la administración:
El auditor deberá obtener representación escrita de la administración
Declaraciones escritas de la administración
Se deben obtener declaraciones escritas de la administración que cubran a toda la información financiera intermedia presentada y todos los periodos cubiertos por la revisión limitada.
Ambas normas sostienen que se debe obtener las declaraciones de la administración por respecto a todo lo elaborado por la administración, esto para deslindar responsabilidades al auditor.
Responsabilidad del auditor por la información que se acompaña
El auditor deberá leer la otra información que acompaña la información financiera intermedia para considerar si hay inconsistencia de importancia relativa en algo de esta información respecto de la información financiera intermedia.
Responsabilidad del auditor sobre información adicional que se presente junto con la información intermedia
En el caso de que adicionalmente a los estados financieros intermedios se acompañe información adicional, el auditor deberá analizarla con el objeto de cerciorarse que la misma sea consistente con la presentada en la información financiera intermedia
Se deberá analizar la información adicional a los estados financieros que emite la administración de la entidad para revisar si hay relación con lo que se presenta en los estados financieros.
Ambas normas indican que se deberá llevar acabo este procedimiento de revisión.
Evaluación de los resultados de una revisión intermedia de estados financieros.
La ISRE no menciona que se deberán acumular los errores identificados, sin embargo si menciona que todos estos son base para su la conclusión de la
144
El auditor deberá acumular para una evaluación posterior los errores probables identificados al realizar los procedimientos de revisión limitada y los comparará contra una cantidad previamente establecida de error probable a ser aceptado.
revisión.
Comunicación:
Como resultado de desempeñar una revisión de información financiera intermedia, llega a la atención del auditor un asunto que haga que éste crea que es necesario hacer un de importancia relativa a la información financiera intermedia para que se prepare, respecto de todo lo importante, de acuerdo con el marco de referencia de información financiera aplicable, deberá comunicar este asunto, tan pronto como sea factible, al nivel apropiado de la administración.
Comunicación con la administración el comité de auditoria y otros interesados.
Como resultado de una revisión limitada de información financiera intermedia el auditor puede conocer de asuntos que le hacen creer que un cambio significativo debe hacerse a la información financiera intermedia, en este caso se deberá comunicar, con oportunidad, el (los) asunto(s) que está(n) originando la duda sobre la razonabilidad de las cifras, a un nivel apropiado de la administración.
Amabas normas indican, que tan pronto se tenga algún indicio de error significativo dentro de la información financiera o control interno en el caso de fraude se deberá comunicar a la administración de la entidad y en su caso a niveles superiores a ésta.
Normas para Atestiguar Trabajos para Atestiguar Diferencia
Normas personales: - Título profesional, entrenamiento técnico y capacidad profesional -Conocimiento del asunto del que se trate el trabajo -Condiciones para poder llevar a cabo el trabajo de atestiguar -Cuidado y diligencia profesionales -Independencia
Requisitos Éticos Debe de cumplir con los requisitos éticos establecidos en el código de ética emitido por el IFAC Procedimientos de control de calidad
Las normas mexicanas no establece nada del sistema de control de calidad
Normas de ejecución del trabajo - Planeación y supervisión - Obtención de evidencia suficiente y competente
Aceptación y continuidad del trabajo Acuerdo sobre los términos del trabajo Planeación y desempeño del trabajo Evaluación de lo apropiado del asunto principal Evaluación de lo adecuado de los criterios
En esta área las normas mexicanas solo marcan dos lineamientos para la ejecución de la revisión y/o examen.
145
NAGA Boletín 7060
Examen y revisión de información financiera proyectada
NIA ISAE 3400
Revisión de Información Financiera Prospectiva
Diferencia
Definiciones:
Estados financieros proyectados. Son presupuestos financieros o proyecciones financieras, incluyendo los resúmenes de las principales políticas contables y de los supuestos o hipótesis a una fecha y por un periodo futuro, que no necesariamente ocurrirán.
Pronóstico o presupuesto financiero. Los estados financieros pronosticados están basados en los supuestos considerados por la parte responsable de prepararlos, para
Definiciones:
Presupuesto: información financiera prospectiva preparada sobre la base de supuestos respecto de sucesos futuros que la administración espera que tengan lugar y de las acciones que la administración espera emprender a la fecha en que la información se prepara.
Proyeccion: información financiera prospectiva preparada sobre la base de:
Como podemos observar los conceptos que marca las normas mexicanas no son compatibles con los descritas en las normas internacionales.
Importancia relativa y riesgo del trabajo para atestiguar Uso del trabajo de un experto Obtención de evidencia
Normas de información
Bases de opinión sobre trabajos para atestiguar
Aclaración de la relación con estados o información financiera y expresión de opinión
Representaciones de la parte responsable
Consideración de hechos posteriores
Documentación
Informe para atestiguar
Las normas mexicanas solo dan lineamientos sobre lo que se está tomando como base para emitir la opinión.
Informe:
Examen: opinión positiva
Revisión: una afirmación, de no haber observado en el trabajo realizado ninguna situación de importancia que indicara que la aseveración revisada debería ser modificada.
Informe:
- Conclusión con salvedad
-Conclusión adversa
-Abstención de opinión
En las normas internacionales se puede emitir una opinión en base a un examen o a una revisión.
146
reflejar las condiciones que espera que existan a una fecha y el curso de acción que se espera tomar.
a) Supuestos hipotéticos sobre sucesos futuros y acciones de la administración que no necesariamente se espera que tengan lugar
b) Una mezcla de las mejores estimaciones y supuestos hipotéticos.
Este boletín establece las normas para un Contador Público al que se contrata para que examine o aplique procedimientos de revisión convenidos, sobre información financiera proyectada.
El propósito de esta Norma Internacional de Trabajos para Atestiguar (NITA) es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre los trabajos para examinar e informar sobre información financiera prospectiva incluyendo los procedimientos del examen para los mejores estimados y supuestos hipotéticos.
La norma internacional establece normas y lineamiento y la mexicana solo normas
Condiciones para la emisión de informes Conocimiento del negocio
Periodo cubierto
La norma mexicana establece los parámetros de la norma internacional en dentro de uno solo.
147
CONCLUSIONES
En los meses que van del año 2010, podemos decir que la normatividad mexicana se encuentra en un periodo de transición muy importante, por tal motivo es necesario que el contador público busque oportunidades nuevas para poder prestar los servicios necesarios que esta transición traerá consigo.
Este seminario desarrollo los temas presentados anteriormente, ya que se consideraron los más importantes para el entendimiento de la normatividad internacional.
Se tomaron como base las Normas Internacionales de Auditoria en la última versión publicada en español fecha del 31 de Octubre de 2009, que fue la del año 2007.
Se desarrollo un caso comparando la normatividad mexicana y la normatividad internacional, donde pudimos observar que la normatividad internacional es más completa y se rige por reglas y/o ordenamientos, mientras las normas mexicanas son procedimientos que el auditor debe seguir para realizar su trabajo.
Con el presente informe se pretendió despertar un interés en los lectores para que se familiaricen con las Normas Internacionales de Auditoria, ya que actualmente están jugando un papel muy importante debido a los cambios que se están presentando actualmente en nuestro país.
De esta forma tenemos que las “Declaraciones Internacionales de Practicas de Auditoría (IAPS en ingles)” son de gran ayuda para el auditor ya que brindan una guía en el desarrollo de la auditoria de estados financieros por lo que al respecto podemos concluir que: Los Procedimientos de Confirmación entre bancos brindan tanto al administrador del banco como al auditor externo, la seguridad de que las relaciones financieras y de negocios entre bancos y demás clientes se desarrollan de forma correcta. Con lo que respecta a La relación entre supervisores bancarios y auditores externos de bancos tenemos que el rol exacto de los auditores externos varía de país en país; sin embargo una constante parece ser que se espera que los auditores externos vayan acrecentando su entendimiento del sistema del control interno de la entidad financiera, como base para su opinión de los estados financieros. En general, se espera que las debilidades materiales identificadas por los auditores externos sean informadas a la Administración y a la autoridad supervisora. Así mismo, se espera que el Gerente General y la Junta Directiva ó el Comité de Auditoría (si es que existe) aseguren la implementación de las sugerencias hechas para solucionar las debilidades de control interno formuladas por los auditores externos. Finalmente, una alerta temprana hecha por los auditores externos, deberá ser vista en el contexto de prevenir la acción de los supervisores. En muchas ocasiones, al desempeñar una auditoría de una entidad pequeña (Consideraciones especiales en la auditoría de entidades pequeñas), el auditor no le da la importancia necesaria a la aplicación de varios procedimientos de auditoría que al respecto nos señalan tanto en las NIAS como en las NAGAS, ya que considera que no son necesarias dado el tamaño de la entidad; sin embargo como profesionistas no debemos olvidar que al existir normas de auditoría de alta calidad estas deben ser susceptibles de ser aplicadas por todos los auditores de estados financieros en entidades de cualquier tamaño. Referente a La Consideración de asuntos ambientales en la Auditoría de Estados Financieros, en definitiva creemos que considerar la adecuada presentación del impacto patrimonial, financiero y económico de asuntos medioambientales es por lo menos el enfoque mínimo que debe asumir un auditor al realizar su trabajo profesional. La posición acerca de la responsabilidad ética y social en situaciones del tipo de actividades
148
legalmente permitidas y que no implicando impactos patrimoniales, financieros o económicos sobre los estados financieros, afecten el medio ambiente, es sin duda un aspecto opinable. Es necesario que se dediquen esfuerzos por parte de organismos profesionales para mejorar la capacitación de sus integrantes, particularmente en la adecuada evaluación de las consecuencias de carácter contable de la problemática medioambiental; asimismo como por parte de las instituciones de enseñanza responsables de la formación profesional. Por otra parte, creemos que sería importante lograr una precisión formal que sirva de pauta para nuestro país en temas como requerimientos profesionales específicos para analizar la temática del medio ambiente y asimismo sugerencias de procedimientos de auditoría particulares para el área. Seguramente el tema ambiental aumente su trascendencia en el futuro inmediato y tanto las empresas como los profesionales colegas debemos asumir esta nueva responsabilidad como parte de las habituales. La Auditoría de Instrumentos Financieros Derivados, nos lleva a concluir que la aparición de los productos derivados representa una alternativa con la que los negocios pueden protegerse de diversos riesgos, por lo que el auditor debe poner un especial cuidado y contar con conocimientos específicos en el tema de instrumentos financieros derivados al llevar a cabo una auditoría de este tipo. Con los avances tecnológicos existentes en la actualidad, el tema del Comercio Electrónico- Efecto en la Auditoría de Estados Financieros ha generado un enfoque importante dentro de la profesión contable. El esquema tradicional de trabajo debe adaptarse a las circunstancias derivadas de la existencia de registros electrónicos, transacciones virtuales, autorizaciones no escritas y demás variantes explicitas, por ello no basta con incluir a especialistas en el tema dentro del trabajo de auditoría, sino que el auditor también debe poseer ciertos conocimientos al respecto.
Dentro de las estructura de la normas internacionales de auditoría, analizamos las Normas relativas al Trabajo de revisión de estados Financieros, ISRE 2400 e ISRE 2410 emitidas por el IFAC, de la cuales podemos concluir al llevar a cabo una comparación con las Normas de Auditoria Generalmente Aceptadas emitidas por la COMPA, establecidas como marco de referencia para desarrollar trabajos de auditoría, atestiguamiento y otros servicios relacionados en nuestro país, que presentan una base muy parecida a las normas que en la actualidad ocupamos para realizar nuestro trabajo diario.
Actualmente en México se estableció que para 2012 será obligatorio la utilización de normas internacionales, por lo que decidimos llevar a cabo este trabajo de investigación, para tener una idea de lo que se nos esta estableciendo a futuro, además de poder proporcionar a cualquier persona una guía no de procedimientos a aplicar, sino mas bien, una introducción a los cambios que tendremos que hacer en el desarrollo y aplicación de nuestra profesión.
También esperamos sea una herramienta de ayuda al sector de las pequeñas y medianas empresas, así como a la práctica de éstas, ya que serán las empresas que mas trabajo tendrán que realizar al adoptarse este nuevo marco teórico.
Dentro de lo que se nos habla la Norma Internacional de Trabajo De Revisión 2400 “Trabajos Para Revisar Estados Financieros”, podemos concluir que a pesar de que no contamos en la actualidad con una norma que agrupe lo relacionado con la revisión de Estados Financieros, estamos preparados para realizar este trabajo sin problema alguno, ya que todo está englobado en los boletines de manera mucho más extensa de lo que se requiere para poder desarrollar este tipo de trabajo, y en base a la norma internacional, no encontramos más
149
que solo una guía resumida de lo que tengamos que llevar acabo o presentar como trabajo realizado y prueba de éste.
Por otra parte con respecto a la Norma de Trabajos de Revisión 2410 “Revisión de Información Financiera Intermedia Desempeñada por el Auditor Independiente de la Entidad Contenido” encontramos todo un boletín el cual identificamos como Boletín 4050 “Informe sobre la revisión limitada de estados financieros intermedios”, casi los mismos puntos y procedimientos a los que hace referencia la Norma internacional, por que para aplicar en el futuro esta norma, no tendrá mucho dificultad alguna, además de que se sigue tendiendo en este caso la obligación de emitir este tipo trabajos de revisión, de atestiguamientos y servicios relacionados en base a las normas emitidas por el IMCP, teniendo la opción de complementar con Normas Internacionales, ya que solo se ha optado por abrogar las NAGAS, pero tomando en cuenta que el boletín 4050 pertenece a éstas y no a la sección de trabajos de atestiguamiento y otros servicios.
Sin embargo se debe tener en cuenta que las ISRE, también se basan en las Normas Internacionales de Auditoria ISA’s, para complementar procedimientos relativos a revisión de información, por que se deberá también hacer una comparación entre estas y los demás boletines de NAGAS de los cuales se apoya la revisión de Estados Financieros completos.
Este trabajo también ha sido desarrollado por integrantes del seminario anterior por lo que ambos representan una sola guía de práctica profesional referente al proceso de adopción de Normas Internacionales.
150
GLOSARIO
AICPA. American Institute of Certified Public Accountants. El Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados es una asociación nacional para la industria de contabilidad en los Estados Unidos, establece las normas profesionales; ayudar a los miembros a mejorar continuamente su conducta profesional, el rendimiento y los conocimientos especializados y monitores de dicha actuación para hacer cumplir las normas vigentes y los requisitos.
Auditor Principal. El auditor con la responsabilidad de dictaminar sobre los estados financieros de una entidad cuando éstos incluyan información financiera de uno o más componentes auditados por otro auditor.
Base Integral de Contabilidad: Comprende un conjunto de criterios utilizados para preparar los estados financieros, la cual se aplica a todas las partidas de importancia relatriva, y tiene un soporte sustancial.
Comparativos: Los comparativos en los estados financieros pueden presentar cantidades (tales como posición financiera, resultados de operaciones, flujos de efectivo) y revelaciones apropiadas de una entidad por más de un periodo, dependiendo del marco de referencia.
Componente: Una división, sucursal, subsidiaria, negocio conjunto, compañía asociada u otra entidad cuya información financiera se incluye en los estados financieros auditados por el auditor principal.
Confirmación: Un tipo específico de averiguación, que es el proceso de obtener una representación de información o de una condición existente, directamente de un tercero.
Contador profesional: Persona que esata afiliada a un organismo miembros de IFAC.
Controles de Calidad: Las políticas y procedimientos adoptados por una firma, diseñados para proporcionar seguridad razonable de que la firma y su personal cumplen con las normas profesionales así como los requisitos de reglamentación y legales, y que los informes emitidos por la firma o socios del trabajo son apropiados en las circunstancias.
Debilidad de importancia relativa: Una debilidad en el control interno que pudieran tener un efecto de importancia relativa en los estados financieros.
Entidad que cotiza (listada) en bolsa: Una entidad cuyas acciones, valores o deuda se cotizan o están listados en una bolsa de valores reconocida, o se negocian bajo la reglamentación de una bolsa de valores reconocida u otro órgano equivalente.
Experto: Una persona o firma que posee las actividades, el conocimiento y la experiencia especiales en un campo particular distinto al de la contabilidad y auditoría.
Fecha del dictamen del auditor: Aquella que escoge el auditor para fechar el dictamen sobre los estados financieros. El dictamen del auditor no se fecha antes de que éste haya obtenido suficiente evidencia apropiada de auditoría en la cual basar su opinión sobre los estados financieros.
Firma: Un profesionista único, sociedad o corporación u otra entidad de contadores profesionales.
Fraude: Un acto intencional de una o más personas de la administración, los encargados del gobierno corporativo, empleados o terceros, que implica el uso de engaño para obtener una ventaja injusta o ilegal. Son relevantes para el auditor dos tipos de representaciones errónea intencional: representaciones erróneas
151
resultantes de información financiera fraudulenta y representaciones erróneas resultantes de malversación de activos.
Gobierno Corporativo: Describe el papel de personas a quienes se confía la supervisión, control y dirección de una entidad. Los encargados del gobierno corporativo son ordinariamente responsables de asegurar que la entidad logre sus objetivos, de la información financiera y de informar a las partes interesadas.
Hechos posteriores: La Norma Internacional de Contabilidad (NIC 10), hechos ocurridos después de la fecha de balance se refiere al tratamiento de hechos en los estados financieros, ya sea favorables o desfavorables, los cuales ocurren entre la fecha de los estados financieros (conocida como “fecha del balance” en la NIC) y la fecha en la que se autorizan los estados financieros para su emisión. La NIC identifica dos tipos de hechos:
1. Los que proporcionan evidencia de condiciones que existían en la fecha de los estados financieros.
2. Los que son indicadores de condiciones que surgieron después de la fecha de estados financieros.
IAPS: Declaración Internacional de Prácticas de Auditoría son lineamientos sobre prácticas de auditoría generalmente aceptadas. Estos lineamientos tienen la intención de mejorar el grado de uniformidad de las prácticas de auditoría y servicios relacionados en todo el mundo.
Importancia relativa: La información de importancia relativa si su omisión o representación errónea pudiera influir en las decisiones económicas de los usuarios, tomadas en base a los estados financieros. La importancia relativa depende del tamaño de la partida o error juzgado en las circunstancias particulares de su omisión o representación errónea. Asi la importancia relativa ofrece un umbral o punto de corte , más que ser una característica cualitativa primordial que deba tener la información para ser útil.
Informe anual: Un documento emitido por una entidad, comúnmente en forma anual, que incluye suis estados financieros junto con el dictamen correspondiente del auditor.
Otro auditor: Un auditor distinto al auditor principal, con responsabilidad de repotrtar sobre la información financiera de un componente, que se incluye en los estados financieros auditados por el auditor principal. Otro auditores incluyen a firmas afiliadas.
Riesgo de auditoría: Es el riesgo que el auditor exprese en una opinión de auditoría inapropiada cuando los estados financieros estén presentados en una forma errónea de importancia relativa.
Trabajo de revisión: El objetivo de un trabajo de revisión es hacer posible a un auditor declarar si, con base en procedimientos que no proporcionan toda la evidencia que se podría requerir en una auditoria, algo ha llamado su atención de tal forma que le haga creer quie los estados financieros no están preparados, respecto de todo lo importante, de acuerdo con un marco de referencia de información financiera aplicable.
Valor razonable: El monto por el cual pudiera cambiarse un archivo, o liquidarse un pasivo, entre personas conocedoras y dispuestas en una transacción de libre competencia.
152
BIBLIOGRAFIA
AUTOR (ES): Comité Internacional de Prácticas de Auditoría (Autor Corporativo) Centro de Investigación del Instituto Mexicano de Contadores Públicos, A.C.
(Revisor).
Cocina Martínez, Javier (Revisor).
Guerrero Sevilla, Ma. Teresa (Revisor).
Barbosa Díaz, Marco Antonio (Revisor).
Suárez Arana, Jorge Abenamar (Traductor).
OBRA: Normas Internacionales de Auditoría Pronunciamientos técnicos.
EDITORIAL: IMCP (Instituto Mexicano de Contadores Públicos EDICION: Novena
PAGINA (S): 575-578, 583-606, 608-629, 634-719, 735-761, 764-803, 811-824, 827-833,
